27.05.2024
Якщо на підприємство прийшов працювати новий головний бухгалтер, то йому потрібно надати право підписувати податкову, фінансову та статистичну звітність, первинні документи, ПН/РК.
Щоб це зробити, слід виконати певний набір дій:
1) отримати на нового працівника новий електронний підпис, як на головного бухгалтера (бухгалтера — якщо на підприємстві лише один бухгалтер).
Щоб отримати електронний підпис на нового головбуха, слід звернутися до будь-якого АЦСК. Деякі з них за отримання електронного підпису стягують відповідну плату, але є безкоштовні. До безкоштовних АЦСК належать, наприклад, АЦСК податківців — Кваліфікований надавач електронних довірчих послуг ДПСУ (КНЕДП ДПСУ).
Інформацію про регламенти роботи АЦСК, порядок та вартість отримання послуг, а також адреси пунктів надання таких послуг розміщено на сайтах АЦСК. Посилання на ці сайти можна знайти в Електронному реєстрі чинних, блокованих та скасованих сертифікатів відкритих ключів, у розділах, кожний з яких відповідає окремому АЦСК.
Правила отримання електронного підпису і пакет документів, які слід підготувати для отримання електронного підпису на нового головбуха, шукайте на сайті вибраного вами АЦСК;
2) подати в податкову ф. № 1-ОПП, де потрібно зазначити нового бухгалтера як особу, відповідальну за ведення бухобліку на підприємстві. Для цього слід заповнити поле 10 «Головний бухгалтер (бухгалтер чи інша особа, на яку покладено обов’язки з ведення бухгалтерського обліку платника податків)…». Про заповнення ф. № 1-ОПП при зміні бухгалтера читайте у «Головбух та 1-ОПП: що варто знати?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 43.
До відома! Саме за ф. № 1-ОПП податківці будуть перевіряти право головного бухгалтера підписувати звітність/ПН/РК. Мова йде не про електронний підпис, а саме про повноваження цієї особи як головного бухгалтера;
3) подати в податкову Повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису за формою J1391104 на нового головного бухгалтера з типом підпису «Бухгалтер». Саме за цим Повідомленням податківці будуть перевіряти електронний підпис головного бухгалтера у випадку накладення новим бухгалтером свого підпису за звітність/ПН/РК.
З тієї дати, як будуть здійснені всі вищеописані дії, новий головний бухгалтер підприємства може починати накладати свій електронний підпис на податкову звітність/ПН/РК.
Якщо на підприємстві з’явився новий головний бухгалтер, то він без проблем може накласти свій електронний підпис на ті електронні документи, які підтверджують здійснення господарської операції, що відбулася з дати, коли він отримав право підпису. Водночас виникає запитання: чи має право новий головбух підписувати первинні документи, які підтверджують здійснення операції до моменту отримання ним права підпису первинних документів?
На наш погляд, таке право у бухгалтера є, якщо мова йде про електронні документи, які фактично складені вже тоді, коли головний бухгалтер отримав право підпису, хоча і ними підтверджується здійснення операції до моменту набуття такого права. Наприклад, головбуха прийняли на роботу і надали право підпису з 01.05.2024, а 03.05.2024 був складений акт про надання послуг за квітень 2024 року і датований 30.04.2024. На такий первинний документ він має повне право накласти свій підпис.
Пояснюється це тим, що на сьогоднішній день жоден нормативний документ не містить вимоги, на яку саме дату має бути поставлено електронний цифровий підпис на електронному документі. Тобто ніде не має вказівки, що якщо, наприклад, акт складений за минулий період, то його треба підписати саме в тому періоді, у якому він був складений. А тому говорити, що на акт, складений за минулий період, мають право ставити підписи тільки особи, які мали право підпису у тому періоді, не коректно.
Існує лише вимога про те, що електронний документ має юридичну силу, тільки коли містить всі ті ж обов’язкові реквізити первинного документа, що й паперовий. Одним із обов’язкових реквізитів електронного документа є електронний підпис або підпис, прирівняний до власноручного (ст. 7 Закону № 851*, ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік**, п. 2.3 Положення № 88***). При цьому саме накладенням електронного підпису завершується створення електронного документа.
* Закон України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.2003 № 851-IV.
** Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV.
Тому поки на створений електронний документ не буде накладений електронний підпис, процес його складання не можна вважати завершеним
Причому не слід плутати дату складання первинного документа із датою накладання електронного підпису. Адже це зовсім різні дати. Бо для цілей бухобліку, якщо підпис (у т. ч. електронний) ще не проставлено на первинному документі, документ все одно можна вважати складеним. Просто він вважається не підписаним уповноваженою особою.
Про те, що дата складання первинного документа, складеного в електронному вигляді, може відрізнятися від дати накладання електронного підпису, говорить навіть п. 187.1 ПКУ. У ньому прямо говориться, що для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону про бухоблік, незалежно від дати накладення електронного підпису.
Водночас варто пам’ятати, що електронний підпис використовується суб’єктами електронного документообігу виключно для ідентифікації автора (ст. 6 Закону № 851). Тому якщо новий головний бухгалтер в силу покладених на нього повноважень має змогу підтвердити здійснення господарської операції, що вказана у первинному документі, то він має право це зробити.
Пам’ятати потрібно тільки про одне: в бухобліку відобразити господарську операцію слід саме у тому звітному періоді, в якому така господарська операція була здійснена (ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік). Тобто
для облікових цілей важлива не дата підписання первинки (дата накладення електронного підпису), а дата (період) здійснення господарської операції
Деталі шукайте у «Електронний документообіг з контрагентом: добірка ТОП-запитань» // «Податки & бухоблік», 2023, № 62 (ср. ).
Проблемні ПН/РК. Якщо заглянути у Порядок № 1246*, то, на перший погляд, з його положень не випливає, що у нового головбуха можуть бути проблеми із реєстрацією ПН/РК, які були складені до того, як він отримав право підпису ПН/РК. Адже відповідно до п. 10 Порядку № 1246 до реєстрації в ЄРПН приймаються ПН/РК з накладенням:
— кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або керівника (за відсутності в постачальника (продавця) посади бухгалтера);
— кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису іншої особи, якій делеговано право підпису ПН/РК.
* Порядок ведення ЄРПН, затверджений постановою КМУ від 29.12.2010 № 1246.
При цьому згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження ПН/РК система в автоматичному режимі перевірить дійсність електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядок його накладення та наявність права підписання посадовою особою платника таких ПН та/або РК.
Тобто, по суті, відбувається перевірка:
— по-перше, чи не закінчився строк дії сертифіката електронного підпису;
— по-друге, чи має особа право підпису на ПН/РК. Тобто перевіряють, чи делегувалося новому головбуху право підпису через подання Повідомлення за формою J1391104.
Як бачите, із загальних правил випливає, що для того, щоб новий бухгалтер мав право без проблем зареєструвати ПН/РК у ЄРПН, потрібно просто подати фіскалам дані про те, що йому делеговано таке право і можна реєструвати ПН/РК. Будь-які інші вимоги, які слід виконати, щоб до ЄРПН було прийнято на реєстрацію ПН/РК, сам Порядок № 1246 не висуває.
Водночас, як свідчить практика, тільки самого Повідомлення про те, що новому головбуху делеговано право реєстрації ПН/РК, не достатньо. Адже
система перевіряє не тільки строк дії електронного підпису і право особи накладати на ПН/РК електронний підпис, а й те, чи було делеговано таке право особі на дату складання ПН/РК
І якщо система при перевірці ПН/РК виявить, що право накладення електронного підпису на ПН/РК було делеговано новому бухгалтеру після дати складання ПН/РК, то зареєструвати таку стару ПН/РК із електронним підписом нового бухгалтера не вдасться.
Система вважає, що реєструвати ПН/РК слід тільки з електронними підписами, які старші за дату складання ПН/РК.
Вирішення проблеми. Вирішити цю проблему можна тільки тоді, коли до звільнення старого бухгалтера і наймання нового право реєструвати ПН/РК і, відповідно, накладати на них електронні підписи було делеговано іншому працівнику.
Водночас, як показує практика, доволі часто зустрічаються платники, у яких такої особи немає. От тоді у нового головбуха і виникає запитання: як безболісно зареєструвати старі ПН/РК?
Податківці, на жаль, у всіх своїх роз’ясненнях не надають жодних рекомендацій з приводу того, як здійснити реєстрацію таких ПН/РК (див. листи ДПСУ від 06.05.2024 № 2586/ІПК/99-00-12-02-05 ІПК, від 24.11.2023 № 4321/ІПК/99-00-12-02-05 ІПК, від 17.11.2023 № 4192/ІПК/99-00-12-02-05 ІПК тощо).
Але із завзяттям заявляють: якщо платник у відведений термін не зареєструє ПН/РК, то його буде притягнуто до відповідальності за загальними правилами.
На наш погляд, є два варіанти реєстрації новим головбухом старих ПН/РК.
Технічний варіант. Перш за все можна спробувати обхитрувати систему. Але для цього потрібно обов’язково мати доступ до електронного підпису старого головбуха. Причому було б не погано, щоб цей електронний підпис був ще діючий, тобто щоб він не був скасований/заблокований.
По суті, ці вимоги можна виконати. Адже той факт, що на підприємстві з’явився новий головбух і щодо нього було подано ф. № 1-ОПП та інформацію про його електронний підпис, автоматично електронний підпис старого бухгалтера не скасовує. Для скасування такого підпису потрібно, щоб заяву про скасування подало до АЦСК або підприємство, або сам звільнений бухгалтер (деталі див. у «Ризики використання електронного підпису звільненого головбуха» // «Податки & бухоблік» 2024, № 43).
Якщо у підприємства є діючий електронний підпис старого бухгалтера, то, щоб зареєструвати старі ПН/РК, новому головбуху потрібно здійснити такі операції:
1. Потрібно підписати електронним підписом звільненого головбуха проблемні старі ПН/РК.
2. Підписані ПН/РК електронним підписом старого головбуха слід відправити на реєстрацію до ЄРПН.
3. Почекати деякий час, доки прийде квитанція про те, що надіслана ПН/РК не прийнята з причини, що ПН/РК подані з порушенням вимог законодавства про електронний документообіг.
4. Після цього потрібно, користуючись функціоналом, що дає програмне забезпечення, яким користується підприємство, продовжити обробку документа. Наприклад, у меню шукаєте команду «Наступні дії» і вибираєте там підменю «Підписати іншим діючим підписом».
5. Накладаєте на старі ПН/РК електронний підпис нового (діючого) головбуха (у самому документі з’явиться візуальне відображення підписів двох головбухів) і відправляєте таку ПН/РК на реєстрацію.
У більшості випадків, здійснивши такі маніпуляції, вдається зареєструвати старі ПН/РК. Водночас бувають випадки, що навіть здійснивши такі дії, ПН/РК все одно відфутболюються.
Примусовий варіант. Якщо не вдалося перехитрити ЄРПН, то тоді лишається тільки змусити фіскалів зареєструвати старі ПН/РК у ЄРПН. А для цього доведеться іти в суд.
Добре, що на сьогодні є ціла низка судових рішень, в яких слуги Феміди стають на бік платника податку і вимагають від податківців провести реєстрацію ПН/РК (див., наприклад, постанову Другого апеляційного адмінсуду від 10.05.2024 у справі № 520/14433/23, постанову П’ятого апеляційного адмінсуду від 29.04.2024 у справі № 420/17572/23).
Аргументують свої висновки суди тим, що:
1) виходячи з норм Порядку № 1246 кваліфікований електронний підпис накладається лише під час реєстрації ПН/РК, а не при її складанні;
2) момент виникнення обов’язку скласти ПН/РК та зареєструвати її в ЄРПН не повинні збігатися в часі. Адже
перший момент виникає за датою настання першої події відповідно до ст. 187 ПКУ, а другий — протягом часу, зазначеного в абз. 14 — 18 п. 201.10 ПКУ, а під час дії ВС та шість місяців після нього — зазначеного у п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, якими встановлено граничні строки для подання ПН/РК на реєстрацію
3) створення електронного документа ПН не є тотожним її оформленню на виконання вимог ст. 201 ПКУ, тобто для реєстрації у ЄРПН;
4) в проміжок часу між датою виникнення податкових зобов’язань та граничною датою реєстрації ПН/РК можуть відбуватися зміни як у структурі організації роботи платника податку, так і в особі, яка працює на підприємстві. Однак такі зміни не можуть звільняти або позбавляти платника податку обов’язку та права зареєструвати ПН/РК у встановленому законом порядку.
Враховуючи все це, суди вважають, що
податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення ПН/РК в один день, а подання на реєстрацію їх в інший із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового працівника
Тому якщо після зміни головбуха не вдається зареєструвати у ЄРПН старі ПН/РК по-хорошому, то можна піти шляхом примусу і змусити фіскалів це зробити через суд.
А щоб не доводити до суду питання з реєстрацією старих ПН/РК новим бухгалтером, радимо усім платникам ПДВ, у яких змінюється головбух, перед його звільненням:
— за можливості підписати усі ПН/РК підписом старого головбуха, навіть якщо не настали граничні строки реєстрації;
— делегувати повноваження щодо підпису ПН/РК іншому працівникові, щоб він складав і підписував ПН/РК навіть після звільнення головбуха.