Коммунальные услуги: учет у потребителя

Коммунальные услуги: что к ним относится?

Отношения, возникающие в процессе предоставления и потребления жилищно-коммунальных услуг (ЖКУ), регулирует Закон Украины «О жилищно-коммунальных услугах» от 09.11.2017 № 2189-VIII (далее — Закон о ЖКУ).

Согласно ст. 5 Закона о ЖКУ жилищно-коммунальные услуги делятся на:

— жилищные услуги и

— коммунальные услуги,

каждые из которых включают в себя разные комплексы услуг (см. табл. 1).

Таблица 1. Жилищно-коммунальные услуги

Для потребителей — субъектов хозяйствования, как правило, интерес представляют коммунальные услуги (в отличие от физлиц, которые получают весь комплекс услуг). При этом согласно правилам, потребитель осуществляет оплату за потребленные жилищно-коммунальные услуги ежемесячно, если иной порядок и сроки не установлены договором (ст. 9 Закона о ЖКУ).

Документальное оформление

Любые хозяйственные операции в бухгалтерском учете должны быть подкреплены документально (ст. 9 Закона о бухучете*).

Обычно первичным документом для учета коммунальных услуг выступает акт выполненных работ (оказанных услуг). Или таким документом может оказаться «коммунальный» счет — при условии, что он содержит все обязательные реквизиты первичного документа (из ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете).

А что если первичка от поставщиков-коммунальщиков запаздывает (и на момент закрытия отчетного периода еще не поступила) или отсутствует? В таком случае п. 2.5 Положения № 88** разрешает задокументировать осуществленную хозоперацию самостоятельно — составить на нее внутренний документ — так называемый самоакт (подробнее о его составлении см. «Первичка отсутствует или опоздала: составляем самоакт» // «Налоги & бухучет», 2022, № 50). Или вместо самоакта можно составить бухгалтерскую справку, которая заменит собою самоакт (письмо Минфина от 21.03.2023 № 41010-07-5/7607, подробнее см. «Опаздывают документы от поставщиков: бухсправка — вместо самоакта, Минфин не против» // «Налоги & бухучет», 2023, № 28). Правда, для этого возможность документирования операций внутренней первичкой (бухсправкой или самоактом) должна быть предусмотрена правилами документооборота предприятия.

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

** Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 № 88.

Бухгалтерский учет

Согласно правилам, плату за потребленные коммунальные услуги начисляют ежемесячно. Поэтому и первичные документы на коммунальные услуги поставщики-коммунальщики составляют ежемесячно. Причем на практике обычно коммунальную первичку (за прошедший месяц) поставщики составляют началом следующего месяца. К примеру, акт (счет) за апрель 2024 года может быть составлен в начале мая 2024. Когда на основании такого документа отражать коммунальные услуги в бухучете: в периоде составления первичного документа (т. е. в мае) или в периоде фактического осуществления операции (потребления коммунальных услуг — в апреле)?

Заметим, что по бухучетным правилам хозяйственные операции должны быть отражены в учете в том отчетном периоде, в котором они осуществлены (ч. 5 ст. 9 Закон о бухучете). Поэтому

т. е. вместе с доходом (для получения которого они были понесены) или в периоде фактического понесения, если напрямую их связать с доходом невозможно (п. 7 НП(С)БУ 16 «Расходы»).

Поэтому период отражения расходов в бухучете не зависит от периода составления/получения первичных документов от поставщиков (письмо Минфина от 22.04.2016 № 31-11410-06-5/11705). И если коммунальные услуги были получены (потреблены) предприятием в апреле 2024, то и отразить их в бухучете нужно в периоде фактического потребления — в апреле (даже если первичный документ на них составлен в начале мая).

Если коммунальная первичка запаздывает (отсутствует). Если на дату закрытия отчетного периода коммунальная первичка от поставщиков не поступила, то в бухгалтерском учете:

— расходы на коммунальные услуги отражают — в периоде их потребления на основании самостоятельно составленного первичного документа (бухсправки или самоакта). И если точная сумма расходов на дату составления бухсправки/самоакта не известна, то величину расходов по коммунальным услугам определяют расчетным путем;

— в периоде получения коммунальной первички от поставщиков (если фактическая стоимость коммунальных услуг в первичке отличается от расчетной) — учитывают возникшую разницу в составе расходов/доходов текущего периода на основании составленной бухсправки (а вот отраженные ранее расходы при этом не трогают и никак не корректируют) (п. 3.4 Положения № 88; письма Минфина от 14.02.2020 № 35210-01-2/5016, от 14.12.2021 № 41010-06-5/38675).

Также учтите: если запаздывает первичка, то не показывать коммунальные расходы в соответствующем периоде, а, скажем, дожидаться получения первичных документов от поставщиков (чтобы показать коммунальные расходы в «чужом» периоде — когда поступили документы) нельзя. А в таком случае, получив коммунальную первичку, придется исправлять ошибки и восстанавливать расходы на коммунальные услуги в соответствующем периоде (когда такие коммунальные услуги были фактически получены — потреблены предприятием).

Например, коммунальные услуги по помещению офиса — в составе административных расходов, по помещению магазина (торгового склада) — в составе сбытовых расходов, по производственным помещениям — в составе общепроизводственных расходов.

Если же в одном помещении одновременно находятся производственные помещения/офис/магазин, и по такому помещению приходит общий счет за коммуналку, то коммунальные расходы подлежат распределению между общепроизводственными/административными/сбытовыми, например, пропорционально занимаемой площади или другой базе, выбранной предприятием.

При этом:

— административные/сбытовые/прочие операционные расходы — отражают в расходы в бухучете в периоде потребления коммунальных услуг (Дт 92, 93, 949 — Кт 631), а

— общепроизводственные расходы (ОПР) делят на переменные и постоянные (а постоянные ОПР — в свою очередь, на распределенные и нераспределенные, п. 16 НП(С)БУ 16 «Расходы»). При этом к переменным ОПР, например, можно отнести, расходы на электроэнергию производственного цеха, где работают станки (потребляющие электричество). А к постоянным ОПР — например, расходы на отопление производственного цеха (привязанные к площади отапливаемого помещения и не зависящие от объемов производства). При этом перечень и состав переменных и постоянных ОПР предприятие устанавливает самостоятельно с учетом специфики деятельности и закрепляет в приказе об учетной политике (п. 16 НП(С)БУ 16). В связи с этим для отдельного учета постоянных и переменных ОПР к счету 91 рекомендуется открывать счета второго порядка:

— 911 «Переменные общепроизводственные расходы» и

— 912 «Постоянные общепроизводственные расходы».

При этом:

— переменные и распределенные постоянные ОПР — включают в производственную себестоимость продукции (Дт 23 — Кт 911, 912), а

— нераспределенные постоянные ОПР — в себестоимость реализации в периоде их понесения (Дт 90 — Кт 912).

Подробнее о распределении и учете ОПР см. «Учет общепроизводственных расходов» // «Налоги & бухучет», 2019, № 49.

В том случае, если запаздывала коммунальная первичка и расходы на коммунальные услуги отражались на основании бухсправки/самоакта, а при получении от поставщика первички фактическая стоимость услуг отличалась от расчетной, то возникшую разницу в периоде получения коммунальной первички от поставщика отражают:

— в составе расходов — если фактическая стоимость услуг выше расчетной (Дт 911, 912, 92, 93, 94 — Кт 631);

— в составе доходов — если фактическая стоимость услуг ниже расчетной (Дт 631 — Кт 719).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете (малодоходников и высокодоходников) расходы на коммунальные услуги учтутся по бухучетным правилам. Никаких корректировок (налоговых разниц) разд. ІІІ НКУ в таком случае не возникнет. Поэтому коммунальные расходы на общих основаниях уменьшат финрезультат (объект налогообложения).

НДС. Налоговый кредит (НК) по НДС по коммунальным услугам возникает по первому событию (оплате/получению услуг). И может отражаться либо на основании зарегистрированной поставщиком налоговой накладной (НН), либо (без НН) на основании «коммунального» счета, если стоимость услуг определяется по показаниям приборов учета (п.п. «а» п. 201.11 НКУ). Подробнее об отражении НК по коммунальным услугам см. отдельную статью этого тематического номера.

Таблица 2. Учет расходов на коммунальные услуги