* Извлечение, с изменениями и дополнениями, последние из которых внесены приказом Министерства финансов Украины от 28.02.2017 г. № 307 (выделены полужирным курсивом). — Примеч. ред.
I. Общие положения
1. Это Национальное положение (стандарт) определяет состав, формы, принципы подготовки и подачи финансовой отчетности в государственном секторе, общие требования к признанию и раскрытию ее элементов.
2. Нормы этого Национального положения (стандарта) применяются субъектами бухгалтерского учета в государственном секторе (далее — субъекты государственного сектора).
3. Финансовая отчетность составляется в гривнях.
4. Термины, приведенные в национальных положениях (стандартах) бухгалтерского учета в государственном секторе, имеют следующее значение:
баланс — отчет о финансовом состоянии субъекта государственного сектора, который отражает на определенную дату активы, обязательства и собственный капитал;
валютный курс — установленный Национальным банком Украины курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны;
расходы — уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения владельцем);
собственный капитал — часть в активах субъекта государственного сектора, которая остается после вычета обязательств;
денежные средства — наличные средства, средства на счетах в органах Государственной казначейской службы Украины (далее — органы Казначейства), в банках и депозиты до востребования;
доходы — увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов владельца);
эквиваленты денежных средств — краткосрочные, высоколиквидные финансовые инвестиции, которые свободно конвертируются в определенные суммы денежных средств и характеризуются незначительным риском изменения стоимости;
экономическая группа — группа субъектов государственного сектора, в состав которой входят контролирующий субъект государственного сектора и один или несколько контролируемых субъектов государственного сектора;
заграничный субъект государственного сектора — контролируемый субъект государственного сектора или отделение субъекта государственного сектора, который отчитывается, деятельность которого базируется или осуществляется в иной стране, нежели страна этого субъекта государственного сектора;
отчет о собственном капитале — отчет, который отражает изменения в составе собственного капитала субъекта государственного сектора в течение отчетного периода;
отчет о движении денежных средств — отчет, который отражает поступление и расходы денежных средств в результате деятельности субъекта государственного сектора в отчетном периоде;
отчет о финансовых результатах — отчет о доходах, расходах и финансовых результатах деятельности субъекта государственного сектора;
обычная деятельность — любая деятельность субъекта государственного сектора, а также операции, которые ее обеспечивают или возникают вследствие ее осуществления;
обязательство — задолженность субъекта государственного сектора, которая возникла в результате прошлых событий и погашение которой в будущем, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов субъекта государственного сектора, воплощающих в себе экономические выгоды или потенциал полезности;
инвестиционная деятельность — приобретение и реализация тех необоротных активов, а также тех финансовых инвестиций, которые не являются составной частью эквивалентов денежных средств;
иностранная валюта — валюта иная, нежели валюта отчетности;
контролирующий субъект государственного сектора — главный распорядитель бюджетных средств и распорядитель бюджетных средств низшего уровня, к сфере управления которых относятся распорядители бюджетных средств, государственные целевые фонды, Государственная казначейская служба Украины;
контролируемый субъект государственного сектора — распорядитель бюджетных средств, органы государственных целевых фондов, территориальные органы Казначейства;
пользователи отчетности — физические и юридические лица, которые нуждаются в информации о деятельности субъектов государственного сектора для принятия решений;
курсовая разница — разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах;
учетная политика — совокупность принципов, методов и процедур, которые используются субъектом государственного сектора для составления и подачи финансовой отчетности;
операции связанных сторон — передача активов или обязательств одной связанной стороной другой связанной стороне;
событие после даты баланса — событие, которое происходит между датой баланса и датой утверждения уполномоченным органом (должностным лицом) в соответствии с законодательством финансовой отчетности, которая повлияла или может повлиять на финансовое состояние, результаты деятельности и движение средств субъекта государственного сектора;
операционная деятельность — основная деятельность, а также другие виды деятельности, которые не являются инвестиционной или финансовой деятельностью;
примечания к годовой финансовой отчетности — совокупность показателей и объяснений, которая обеспечивает детализацию и обоснованность статей финансовых отчетов, а также другая информация, раскрытие которой предусмотрено соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе;
принцип бухгалтерского учета — правило, которым следует руководствоваться при измерении, оценке и регистрации хозяйственных операций и при отражении их результатов в финансовой отчетности;
профицит/дефицит в результате обычной деятельности — разница, которая остается после вычета расходов, возникающих от обычной деятельности, из доходов, полученных в результате обычной деятельности;
раскрытие — предоставление информации, которая является существенной для пользователей финансовой отчетности;
движение денежных средств — поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов;
статья — элемент финансового отчета, который отвечает критериям, установленным этим Национальным положением (стандартом);
субъекты государственного сектора — субъекты бухгалтерского учета в государственном секторе, в частности распорядители бюджетных средств, Казначейство и государственные целевые фонды;
существенная информация — информация, отсутствие которой может повлиять на решение пользователей финансовой отчетности. Существенность информации определяется соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе и руководством субъектов государственного сектора;
финансовая деятельность — деятельность, которая приводит к изменениям размера и состава собственного капитала и обязательств;
финансовая отчетность — бухгалтерская отчетность, которая содержит информацию о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств субъекта государственного сектора за отчетный период.
5. Целью составления финансовой отчетности является предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении средств субъекта государственного сектора и бюджета.
6. Порядок подачи финансовой отчетности пользователям определяется законодательством.
7. Финансовая отчетность в государственном секторе обеспечивает информационные потребности пользователей относительно:
источников поступлений средств и направлений их использования;
результатов деятельности с точки зрения эффективности и достижений цели деятельности;
соблюдения финансовой дисциплины субъектом государственного сектора;
целевого использования бюджетных средств;
оценки качества управления;
оценки способности своевременно выполнять свои обязательства;
приобретения, продажи и владения ценными бумагами;
участия в капитале предприятий;
уровня ресурсов, нужных для продолжения деятельности, ресурсов, которые могут возникнуть в результате продолжения деятельности, а также соответствующих рисков и неопределенности.
8. В финансовых отчетах предоставляется информация об:
а) активах;
б) обязательствах;
в) собственном капитале;
г) доходах;
г) расходах;
д) денежных потоках субъекта государственного сектора и бюджета.
9. Финансовая отчетность должна удовлетворять потребности тех пользователей, которые не могут требовать отчетов, составленных с учетом их конкретных информационных потребностей.
II. Учетная политика
1. Учетная политика определяется на основе национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в государственном секторе. Учетная политика субъекта государственного сектора определяется в разпорядительном документе, в котором должны быть установлены методы оценки, учета, виды сегментов и их приоритетность и процедуры, которые должен применять субъект государственного сектора и относительно которых нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету предусмотрен более чем один вариант.
Субъект государственного сектора должен последовательно применять учетную политику таким образом, чтобы финансовая отчетность отвечала всем требованиям национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в государственном секторе.
2. Если национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе предусмотрено применение нескольких методов оценки, то субъект государственного сектора должен избрать и последовательно применять один из них.
III. Принципы подготовки и качественные характеристики финансовой отчетности
1. Финансовая отчетность формируется с соблюдением следующих принципов:
автономности субъекта государственного сектора, по которому каждый субъект государственного сектора, наделенный соответствующими полномочиями относительно использования бюджетных средств, рассматривается отделенным от субъекта государственного сектора, который его образовал;
непрерывности деятельности, который предусматривает оценку активов и обязательств субъекта государственного сектора исходя из предположения, что его деятельность будет продолжаться далее;
периодичности, который предусматривает распределение деятельности на определенные периоды с целью составления финансовой отчетности;
исторической (фактической) себестоимости, по которому приоритетной является оценка активов исходя из расходов на их производство и приобретение;
начисления и соответствия доходов и расходов, по которому для определения финансового результата отчетного периода следует сопоставить доходы отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов. При этом доходы и расходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновения независимо от времени поступления и уплаты денег;
полного освещения, согласно которому финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических и потенциальных последствиях операций и событий, которая может повлиять на решения, принимаемые на ее основе;
последовательности, который предусматривает постоянное (из года в год) применение избранной учетной политики. Изменение учетной политики должно быть обосновано и раскрыто в финансовой отчетности;
осмотрительности, согласно которому методы оценки, которые применяются в бухгалтерском учете, должны предотвращать занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов субъекта государственного сектора;
превалирования содержания над формой, по которому операции должны учитываться в соответствии с их сутью, а не только исходя из юридической формы;
единого денежного измерителя, который предусматривает измерение и обобщение всех операций в финансовой отчетности в единой денежной единице.
2. Информация, которая предоставляется в финансовых отчетах, должна быть доходчивой и однозначно толковаться ее пользователями при условии, что они имеют достаточные знания и заинтересованы в восприятии этой информации.
3. Финансовая отчетность должна содержать только уместную информацию, которая влияет на принятие решений пользователями, дает возможность вовремя оценить прошлые, текущие и будущие события, подтвердить и откорректировать их оценки, сделанные в прошлом.
4. Финансовая отчетность должна предоставлять возможность пользователям сравнивать:
финансовые отчеты субъекта государственного сектора за разные периоды;
финансовые отчеты разных субъектов государственного сектора.
5. Финансовая отчетность должна быть достоверной. Информация, приведенная в финансовой отчетности, является достоверной, если она не содержит ошибок и искажений, которые способны повлиять на решения пользователей отчетности.
6. В финансовой отчетности следует раскрывать сравнительную информацию относительно предыдущего периода касательно всей цифровой информации (если это Национальное положение (стандарт) не требует или не допускает иного), за исключением финансовой отчетности за отчетный период, к которому это Национальное положение (стандарт) применяется впервые.
7. Отчетным периодом для составления финансовой отчетности является календарный год. Баланс субъекта государственного сектора составляется на конец последнего дня отчетного периода.
Промежуточная (месячная, квартальная) отчетность, которая охватывает определенный период, составляется нарастающим итогом с начала отчетного года.
Первый отчетный период вновь созданного субъекта государственного сектора может быть меньше, но не больше 12 месяцев (бюджетного года). Отчетным периодом субъекта государственного сектора, который ликвидируется или прекращает свою деятельность путем реорганизации (слияния, присоединения, разделения, преобразования), является период с начала года до момента ликвидации.
IV. Состав и элементы финансовой отчетности
1. Финансовая отчетность состоит из: баланса, отчета о финансовых результатах, отчета о собственном капитале, отчета о движении денежных средств и примечаний к годовой финансовой отчетности.
2. Статья приводится в финансовой отчетности, если отвечает таким критериям:
существует вероятность поступления или выбытия будущих экономических выгод или потенциала полезности, связанных с настоящей статьей;
оценка статьи может быть достоверно определена.
3. При ликвидации субъект государственного сектора составляет финансовый отчет в объеме годовой финансовой отчетности.
V. Баланс
1. Баланс (по форме № 1-дс* согласно приложению 1 к этому Национальному положению (стандарту)) как отчет о финансовом состоянии отражает активы, обязательства и собственный капитал субъекта государственного сектора и/или бюджета на начало года и на конец отчетного периода на основании сверенных данных бухгалтерского учета.
* Эту форму в новой редакции см. на с. 10. — Примеч. ред.
Отчетные данные статей баланса на начало отчетного периода должны быть тождественными данным соответствующих статей баланса на конец предыдущего отчетного периода с учетом на начало отчетного периода данных реорганизации (в случае, когда реорганизация состоялась по состоянию на начало года).
2. Сворачивание статей активов и обязательств является недопустимым, кроме случаев, предусмотренных соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
3. Итог активов баланса должен равняться сумме обязательств, собственного капитала и финансового результата.
4. Актив отражается в балансе при условии, что оценка его может быть достоверно определена и ожидается получение в будущем экономических выгод и потенциала полезности, связанных с его использованием.
5. Расходы на приобретение и создание актива, которые в соответствии с пунктом 4 этого раздела не могут быть отражены в балансе, включаются в состав расходов отчетного периода в отчете о финансовых результатах.
6. Обязательство отражается в балансе, если его оценка может быть достоверно определена и существует вероятность уменьшения экономических выгод или потенциала полезности в будущем в результате его погашения.
7. Собственный капитал и финансовый результат отражаются в балансе одновременно с отражением активов или обязательств, которые приводят к их изменению.
8. Оценка и раскрытие статей баланса осуществляются согласно порядку заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, установленному в соответствии с законодательством.
Оценка и дальнейшее раскрытие отдельных статей баланса в примечаниях к годовой финансовой отчетности осуществляются согласно соответствующим национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета в государственном секторе.
VI. Отчет о финансовых результатах
1. Отчет о финансовых результатах (по форме № 2-дс** согласно приложению 2 к этому Национальному положению (стандарту)) отражает информацию о доходах, расходах, дефиците/профиците в результате деятельности субъекта государственного сектора и бюджета в течение отчетного периода.
** Эту форму в новой редакции см. на с. 12. — Примеч. ред.
2. Отчет о финансовых результатах состоит из четырех разделов:
I. Финансовый результат деятельности;
II. Расходы бюджета (сметы) по функциональной классификации расходов и кредитования бюджета;
III. Выполнение бюджета (сметы);
ІV. Элементы расходов по обменным операциям.
3. При условии, что оценка дохода может быть достоверно определена, доход отражается в отчете о финансовых результатах в случае увеличения экономических выгод и/или потенциала полезности.
4. При условии, что оценка расходов может быть достоверно определена, расходы отражаются в отчете о финансовых результатах в случае уменьшения экономических выгод и/или потенциала полезности.
5. Если актив обеспечивает экономические выгоды в течение нескольких отчетных периодов, то расходы отражаются в отчете о финансовых результатах на основе систематического и рационального их распределения (например, в виде амортизации) в течение тех отчетных периодов, когда приходят соответствующие экономические выгоды.
6. Расходы отражаются в отчете о финансовых результатах, в случае, если экономические выгоды или потенциал полезности не отвечают или перестают отвечать такому состоянию, при котором они признаются активами.
7. Сворачивание доходов и расходов не допускается, кроме случаев, предусмотренных соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
8. Раскрытие статей отчета о финансовых результатах осуществляется согласно порядку заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, установленному в соответствии с законодательством.
9. В разделе II отчета о финансовых результатах приводится информация о расходах бюджета (сметы) по функциональной классификации расходов и кредитованию бюджета за отчетный период и предыдущий отчетный период.
10. В разделе III отчета о финансовых результатах приводится информация о выполнении бюджета (сметы) в разрезе классификации доходов бюджета и экономической классификации расходов и кредитования бюджета по общему и специальному фондам в сравнении с утвержденными показателями плана на отчетный период и окончательно откорректированными показателями плана на отчетный период с учетом изменений.
В этом отчете определяются разницы между фактическими суммами выполнения бюджета (сметы) (кассовыми расходами) и окончательно откорректированными показателями плана на отчетный период с учетом изменений.
Фактические суммы выполнения (кассовые расходы) в отчете о финансовых результатах следует подавать по методологии составления бюджета (сметы) за соответствующий отчетный период.
11. В разделе IV Отчета о финансовых результатах приводятся соответствующие элементы расходов, которые понес субъект государственного сектора в процессе основной деятельности в течение отчетного периода.
VII. Отчет о движении денежных средств
1. Отчет о движении денежных средств (по форме № 3-дс* согласно приложению 3 к этому Национальному положению (стандарту)) отражает движение денежных средств в течение отчетного периода в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
* Не приводится. Это годовая форма отчетности, т. е. за квартал она не подается. — Примеч. ред.
2. Если движение денежных средств в результате одной операции включает суммы, которые относятся к разным видам деятельности, то эти суммы следует приводить отдельно в составе соответствующих видов деятельности.
3. Суммы поступлений и расходов, которые возникают в итоге операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, приводятся развернуто.
4. Неденежные операции не включаются в отчет о движении денежных средств.
5. Раскрытие статей отчета о движении денежных средств осуществляется согласно порядку заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, установленному в соответствии с законодательством.
VIII. Отчет о собственном капитале
1. Отчет о собственном капитале (по форме № 4-дс* согласно приложению 4 к этому Национальному положению (стандарту)) раскрывает информацию об изменениях в составе собственного капитала.
2. В отчете о собственном капитале приводится информация о суммах собственного капитала соответственно на начало и конец отчетного периода, а также приводятся данные, которые отражают увеличение или уменьшение остатка собственного капитала на начало года в результате изменения учетной политики, исправления ошибок и других изменений в порядке, предусмотренном соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
3. В отчете о собственном капитале раскрывается информация об изменениях в составе и сумме собственного капитала, связанных с предоставлением или изъятием активов по решению владельца.
4. В отчете о собственном капитале отдельно приводятся данные, которые отражают увеличение или уменьшение собственного капитала в результате переоценки основных средств и других активов в порядке, предусмотренном соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
5. В отчете о собственном капитале отражается профицит/дефицит, который сложился в отчетном периоде в результате деятельности субъекта государственного сектора.
6. Раскрытие статей отчета о собственном капитале осуществляется согласно порядку заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, установленному в соответствии с законодательством.
IX. Раскрытие информации относительно связанных сторон
1. Связанными сторонами являются:
1.1. Контролирующий субъект государственного сектора и субъект государственного сектора, который прямо или опосредствованно находится под контролем этого субъекта государственного сектора;
1.2. Контролируемый субъект государственного сектора и субъект государственного сектора, который прямо или опосредствованно контролирует этот субъект государственного сектора;
1.3. Субъект хозяйствования — получатель бюджетных средств и субъект государственного сектора — распорядитель бюджетных средств по бюджетной программе;
1.4. Субъект хозяйствования, который относится к сфере управления субъекта государственного сектора, и субъект государственного сектора, в сфере управления которого находится этот субъект хозяйствования.
2. К операциям связанных сторон, в частности, относятся:
2.1 предоставление и получение услуг;
2.2 приобретение или передача/продажа товаров, работ, других активов;
2.3 приобретение или передача/продажа недвижимого имущества;
2.4 арендные операции;
2.5 финансовые операции;
2.6 передача обязательств.
X. События после даты баланса
1. События после даты баланса, уточняющие информацию об операциях, отраженных в бухгалтерском учете в течение отчетного периода, которая влияет на признание и оценку доходов, расходов, активов и обязательств, отраженных в финансовой отчетности, могут нуждаться в корректировке определенных статей финансовой отчетности или раскрытии информации об этих событиях в примечаниях к годовой финансовой отчетности. В частности, к таким событиям относятся: переоценка активов после отчетной даты, которая свидетельствует о существенном завышении их стоимости, определенной на дату баланса; продажа запасов, которая свидетельствует о необоснованном завышении чистой стоимости их реализации на дату баланса; принятие решения о перераспределении доходов; принятие решения о списании задолженности, взыскание которой в судебном порядке является невозможным или нецелесообразным; выявление ошибок или нарушений законодательства, которые привели к искажению данных финансовой отчетности, и т. п.
2. События, которые происходят после даты баланса и указывают на условия, возникшие после этой даты, не нуждаются в корректировке статей финансовой отчетности, но раскрываются в примечаниях к годовой финансовой отчетности. В частности, к таким событиям относятся: принятие решения относительно реорганизации или прекращения деятельности субъекта государственного сектора; существенные приобретения и продажа активов; уничтожение (утрата) активов субъекта государственного сектора в результате пожара, аварии, стихийного бедствия или другого события; принятие законодательных актов, которые влияют на деятельность субъекта государственного сектора, и т. п.
3. Если события после даты баланса свидетельствуют о вероятности прекращения деятельности субъекта государственного сектора или о невозможности ее продолжения, то финансовая отчетность составляется без применения принципа непрерывности деятельности.
XI. Раскрытие информации в финансовой отчетности
1. Для того чтобы финансовая отчетность была понятной пользователям, она должна содержать:
информацию о субъекте государственного сектора;
дату отчетности и отчетный период;
данные о валюте отчетности и единицу ее измерения;
соответствующую информацию за отчетный период и аналогичный период предыдущего года;
информацию о:
учетной политике субъекта государственного сектора и ее изменениях;
консолидации финансовых отчетов;
прекращении (ликвидации) отдельных видов деятельности;
ограничении относительно владения активами;
участии в совместных предприятиях;
выявленных ошибках прошлых лет и связанных с ними корректировках;
переоценке статей финансовых отчетов;
иную информацию, раскрытие которой предусмотрено соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
2. Информация о субъекте государственного сектора, которая подлежит раскрытию в финансовой отчетности, включает:
наименование, организационно-правовую форму и местонахождение субъекта государственного сектора;
краткое описание основной деятельности субъекта государственного сектора;
код ведомственной классификации бюджета, название органа управления, в ведении которого находится субъект государственного сектора;
дату утверждения отчетности и название субъекта государственного сектора, который ее утвердил.
3. Каждый финансовый отчет должен содержать дату, по состоянию на которую приведены его показатели, или период, который он охватывает. Если период, за который составлен финансовый отчет, отличается от отчетного периода, предусмотренного этим Национальным положением (стандартом), то причины и следствия этого должны быть раскрыты в примечаниях к годовой финансовой отчетности.
4. В финансовой отчетности должны быть указаны валюта, в которой отражены элементы отчетности, и единица ее измерения.
Если валюта отчетности отличается от валюты, в которой ведется бухгалтерский учет, то субъект государственного сектора должен раскрывать причины этого и методы, которые были использованы для перевода финансовых отчетов из одной валюты в другую.
5. Субъект государственного сектора раскрывает избранную учетную политику путем описания:
5.1. Принципов оценки статей отчетности.
5.2. Методов учета отдельных активов и обязательств.
6. Информация, которая подлежит раскрытию, приводится непосредственно в финансовой отчетности или в примечаниях к ней.
7. В примечаниях к годовой финансовой отчетности раскрывается:
7.1. Информация, которая не приведена непосредственно в финансовой отчетности, но является обязательной согласно соответствующим национальным положениям (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
7.2. Информация, которая содержит дополнительный анализ статей отчетности, нужный для обеспечения ее понятности и уместности.
7.3. Информация о содержании события, которое состоялось после даты баланса, и оценке его влияния на финансовый результат или обоснование относительно невозможности проведения такой оценки.
7.4. Информация о событиях после даты баланса, которые не нуждаются в корректировке статей финансовой отчетности.
7.5. Информация о выполнении бюджета (сметы) относительно:
разницы между окончательно откорректированными показателями плана на отчетный период с учетом изменений и фактическими суммами выполнения (кассовыми расходами) и причины их возникновения;
причины отклонения между утвержденными показателями плана на отчетный период и окончательно откорректированными показателями плана на отчетный период с учетом изменений.
7.6. Информация о выполнении бюджета относительно предоставленных из бюджета кредитов, взаимных расчетов бюджетов, ценных бумаг, финансирования бюджета.
8. В примечаниях к финансовой отчетности при наличии операций связанных сторон приводится такая информация:
8.1. Виды и объемы операций (сумма или часть в общем объеме) связанных сторон и характер отношений между такими связанными сторонами.
8.2. Суммы дебиторской и кредиторской задолженностей по операциям связанных сторон.
