Бесплатная передача товара собственником (учредителем) предприятия: учет у дарителя и одариваемого
У предприятия случаются ситуации, когда оно нуждается в дополнительных ресурсах. Способы получения таких ресурсов могут быть разными: банковский кредит, финансовая помощь от других лиц, увеличение размера уставного капитала или же бесплатная передача предприятию собственником или учредителями дополнительных средств. В некоторых случаях удобнее всего последний из этих способов. Такое дополнительное вложение капитала (на практике его называют бесплатными взносами) не затрагивает уставный капитал. При этом собственник (учредитель) по сути никаких фактических выгод от таких действий не имеет, поскольку доля его в уставном капитале не увеличивается. Далее подробно остановимся на том, как такие бесплатные вложения в виде товаров* отразятся в бухгалтерском и налоговом учете субъекта хозяйствования. При этом заметим, что учредителями предприятия могут выступать как физические, так и юридические лица. В рамках данной статьи мы затронем только последних.
Наталья ЧЕРНЫШОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
* Поскольку в налоговом учете к товарам согласно п.п. 14.1.244 НК относятся все материальные и нематериальные активы, т. е. помимо собственно товаров еще и прочие производственные запасы, и МБП, и основные средства с прочими необоротными материальными активами, и нематериальные активы, то считаем целесообразным рассмотреть и их бесплатную передачу.
Учет у одариваемого
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете товары, предоставляемые собственником (учредителем) предприятия на бесплатной основе сверх уставного капитала без изменения его размера, расцениваются как прочий вложенный капитал. Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291, учитывается такой капитал на субсчете 422 «Прочий вложенный капитал» счета 42 «Дополнительный капитал» (для всех предприятий, кроме акционерных обществ**). Данный счет является пассивным, поэтому увеличение дополнительного капитала будет отражаться по его кредиту. Что касается корреспондирующего с ним счета, то все зависит от вида вносимых собственником (учредителем) активов. Так, если вносятся какие-либо запасы, то их поступление отражается в дебете соответствующего счета (20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары») по справедливой стоимости*** с учетом затрат на их доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях (п. 11 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246). К таким затратам согласно п. 9 П(С)БУ 9 могут относиться:
— суммы ввозной таможенной пошлины;
— транспортно-заготовительные расходы;
— прямые материальные расходы;
— прямые расходы на оплату труда;
— прочие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно технических характеристик запасов и т. д.
** Для акционерных обществ такое дополнительное вложение невозможно, так как их уставный капитал формирует определенное число акций заданной номинальной стоимости, и он не отождествляется со стоимостью имущества, переданного учредителями обществу.
*** Справедливая стоимость — сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 19 «Объединения предприятий», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 07.07.99 г. № 163).
При внесении же основных средств произойдет увеличение по дебету субсчета 152 «Приобретение (изготовление) основных средств» счета 15 «Капитальные инвестиции» на сумму их справедливой стоимости на дату получения. И хотя это не вполне соответствует указаниям Минфина, в частности, приведенным в письме от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570, в котором говорится о прямом отнесении стоимости бесплатно полученных основных средств на счет 10 «Основные средства», все же для соблюдения методологического единства определения первоначальной стоимости объекта основных средств и, что уж говорить, для простоты ее расчета и учета считаем уместным все же отражать бесплатное получение объектов основных средств сначала на субсчете 152, а уже после ввода такого объекта в эксплуатацию переносить в дебет соответствующего субсчета счета 10.
Также на счет 15 «уйдут» и расходы на доведение основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях (расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку основных средств и т. д., предусмотренные п. 8 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92), понесенные непосредственно самим предприятием-получателем. В таком случае дебет субсчета 152 «Приобретение (изготовление) основных средств» (или же 153, если расходы связаны с приобретением прочих необоротных материальных активов) будет корреспондировать с кредитом субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами». И уже потом, во время введения приобретенного таким способом объекта в эксплуатацию, средства с субсчета 152 будут списаны в дебет соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства», а с субсчета 153 — в дебет одного из субсчетов счета 11 «Прочие необоротные материальные активы». Таким образом, эти расходы расцениваться как дополнительный вложенный капитал не будут и, соответственно, отнесению на субсчет 422 «Прочий вложенный капитал» не подлежат.
Аналогичным будет и учет получения нематериальных активов, бесплатно предоставленных собственником (учредителем) предприятия. Иными будут только счета, на которые они приходуются. Так, бесплатно полученные нематериальные активы должны быть оприходованы по справедливой стоимости на субсчете 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов» с последующим переносом на соответствующие субсчета счета 12 «Нематериальные активы». Расходы на доведение их до пригодного к использованию по назначению состояния также вначале отражаются на субсчете 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов», а после введения их в эксплуатацию относятся на тот же счет 12.
Однако, несмотря на бесплатность получения и, соответственно, отсутствие связанных с таким получением расходов (за исключением расходов на доведение их до пригодного к использованию состояния), как материальные, так и нематериальные необоротные активы в бухгалтерском учете не лишаются возможности быть в дальнейшем самортизированными. Амортизация в таком случае начисляется по общим правилам.
Отметим, что операции по бесплатному получению активов от собственника (учредителя) одариваемого предприятия признанием дохода сопровождаться не будут, так как п. 5 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290 (далее — П(С)БУ 15), устанавливает на это определенные ограничения. Так, в данном пункте указывается, что увеличение собственного капитала за счет взносов участников предприятия не приводит к признанию дохода. И так как здесь упоминается именно собственный капитал, который согласно разделу I пассива Баланса включает и дополнительно вложенный капитал, то бесплатно вложенные собственником (учредителем) активы сверх уставного капитала не приводят к возникновению у одариваемого предприятия дохода.
В дальнейшем учредителями может быть принято решение об увеличении уставного либо резервного капитала за счет средств дополнительного вложенного капитала, или же такие средства могут быть направлены на покрытие непокрытых убытков. В учете такая операция отразится уменьшением субсчета 422 «Прочий вложенный капитал» с одновременным увеличением счетов 40 «Уставный капитал», 43 «Резервный капитал» или субсчета 442 «Непокрытые убытки».
Согласно п. 39 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87, сальдо субсчета 422 «Прочий вложенный капитал» в конце отчетного периода подлежит переносу в графу 4 строки 320 Баланса «Додатковий вкладений капітал». Найдут свое отражение такие суммы и в форме № 4 «Звіт про власний капітал». Они согласно п. 15 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 5 «Отчет о собственном капитале», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87, должны быть приведены в строке 270 «Безкоштовно отримані активи» графы 5 «Додатковий вкладений капітал».
Налоговый учет
Для налогового учета, по большому счету, не имеет значения, от кого бесплатно получены товары: от сторонних физических и юридических лиц или же от собственников (учредителей) предприятия. Порядок учета доходов при любой из ситуаций будет идентичным, главное в таком случае — бесплатный характер проводимой операции.
Налог на прибыль. Прежде всего отметим, что предприятие и его собственник (учредитель) могут являться связанными лицами. Поэтому следует помнить об особенностях налогообложения операций со связанными лицами, установленных п. 153.2 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НК). Критерии признания таких лиц, напомним, содержатся в п.п. 14.1.159 НК. Хотя при рассмотрении отражения операций дарения в учете одариваемого пользоваться нормами п. 153.2 НК нам не придется, так как он устанавливает особенности признания доходов в связи с осуществлением операций со связанными лицами только при осуществлении продажи, т. е. своего рода отчуждении товаров, доход же от получения такого товара должен отражаться по общим правилам.
В налоговом учете любое бесплатное получение товаров сопровождается отражением доходов на основании п.п. 135.5.4 НК по стоимости, определенной на уровне не ниже обычной цены. Напомним, что порядок определения обычных цен по-прежнему (до 1 января 2013 года) регулируется п. 1.20 частично утратившего силу Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР. Датой отражения таких доходов в налоговом учете будет дата их фактического получения плательщиком налога на прибыль (п. 137.10 НК).
Теперь отдельный момент, касающийся дальнейшего использования бесплатно полученных необоротных активов (основных средств, прочих необоротных материальных активов, нематериальных активов). После ввода таких объектов в эксплуатацию амортизация в налоговом учете на них не начисляется (что, заметим, не соответствует учету бухгалтерскому), так как предприятие не понесло расходов на его приобретение. Другое дело, если при доведении бесплатно полученного необоротного актива до состояния, пригодного для его дальнейшего функционального использования, предприятием были понесены затраты. Такие расходы должны быть капитализированы и, соответственно, амортизироваться по общим правилам, предусмотренным НК.
В дальнейшем выбытие таких активов будет сопровождаться либо увеличением «налоговых» доходов (если доход от продажи или иного отчуждения бесплатно полученных основных средств или нематериальных активов превысит стоимость таких активов, которая была включена в состав доходов в связи с получением), либо увеличением расходов (при обратной ситуации — если включенная ранее в состав доходов стоимость бесплатно полученных активов превысит доходы от их продажи (прочего отчуждения)).
Доходы, полученные предприятием в связи с бесплатным получением товаров, должны быть отражены в строке 03.9 Приложения ІД к Декларации по налогу на прибыль.
НДС. Что же касается налоговых последствий по НДС, то предприятие, бесплатно получающее товары, не имеет права на отражение налогового кредита по такой операции согласно п. 198.1 НК. Однако данное ограничение не касается расходов, понесенных предприятием в связи с получением товаров и доведением их до пригодного к использованию состояния (транспортные, регистрационные и т. д.). Получающая сторона вправе отразить налоговый кредит по таким дополнительным расходам в общеустановленном порядке. При этом в отношении объектов основных средств должно быть соблюдено условие дальнейшего их использования в хозяйственной деятельности предприятия.
Пример 1
В июне 2012 года ООО «Парус» получило на бесплатной основе от своего собственника следующие активы:
— легковой автомобиль, справедливая стоимость которого составляет 20000,00 грн. (без НДС);
— право пользования компьютерной программой — 2900,00 грн. Справедливая стоимость — 2900,00 грн. (без НДС);
— товары справедливой стоимостью 8000,00 грн. (без НДС).
В связи с доведением полученных активов до состояния, пригодного для их использования по назначению, предприятием были понесены следующие расходы:
— оплата услуг транспортной компании за доставку автомобиля — 2400,00 грн. с учетом НДС;
— транспортно-заготовительные расходы в связи с доставкой товаров на склад — 180,00 грн. с учетом НДС.
В том же месяце легковой автомобиль и компьютерная программа введены в эксплуатацию и произведены расчеты с контрагентами.
В июле предприятием принято решение об увеличении уставного капитала за счет средств дополнительно вложенного.
| № п/п | Содержание операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| дебет | кредит | сумма | доходы | расходы | строка декларации по налогу на прибыль или Приложения к ней | ||
| 1 | Сформирован дополнительный вложенный капитал на сумму справедливой стоимости основного средства, бесплатно предоставленного собственником предприятия | 152* | 422 | 20000,00 | 20000,00 | — | 03.9 Приложения ІД |
| 2 | Сформирован дополнительный вложенный капитал на сумму справедливой стоимости нематериального актива, бесплатно предоставленного собственником предприятия | 154* | 422 | 2900,00 | 2900,00 | — | 03.9 Приложения ІД |
| 3 | Сформирован дополнительный вложенный капитал на сумму справедливой стоимости товаров, бесплатно предоставленных собственником предприятия | 28 | 422 | 8000,00 | 8000,00 | — | 03.9 Приложения ІД |
| 4 | Отражена задолженность перед контрагентами за представление услуг по доставке автомобиля | 152 | 685/1 | 2000,00 | — | — | — |
| 5 | Начислен налоговый кредит по НДС | 641 | 685/1 | 400,00 | — | — | — |
| 6 | Отражены ТЗР, связанные | 28 | 685/2 | 150,00 | — | — | — |
| 7 | Начислен налоговый кредит по НДС | 641 | 685/2 | 30,00 | — | — | — |
| 8 | Произведена оплата услуг по доставке автомобиля | 685/1 | 311 | 2400,00 | — | — | — |
| 9 | Произведена оплата услуг по транспортировке товаров | 685/2 | 311 | 180,00 | — | — | — |
| 10 | Автомобиль введен в эксплуатацию | 105 | 152 | 22000,00 | — | — | — |
| 11 | Компьютерная программа введена в эксплуатацию | 127 | 154 | 2900,00 | — | — | — |
| 12 | Произведено увеличение уставного капитала предприятия за счет средств дополнительно вложенного капитала | 422 | 40 | 30900,00 | — | — | — |
| * Предприятия, предпочитающие следовать указаниям Минфина, могут формировать первоначальную стоимость необоротного актива непосредственно на субсчетах 105 (для автомобиля) и 127 (для компьютерной программы). В таком случае субсчет 422 будет корреспондировать не с субсчетами 152 и 154, а с субсчетами 105 и 127 соответственно. | |||||||
Учет у дарителя
Бухгалтерский учет
В данном случае для отражения в бухгалтерском учете дарителя операций дарения не имеет значения, является ли он для одариваемого предприятия собственником (учредителем) или нет, имеет значение лишь факт бесплатной передачи активов.
При этом следует учитывать положения гл. 55 «Дарение» Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV (далее — ГК). Так, согласно ч. 3 ст. 720 ГК и разъяснениям к ней, приведенным в письме Минюста от 23.02.2004 г. № X-11-19, дарителем может быть только то предпринимательское общество, учредительным документом которого прямо установлено право осуществлять дарение (именно дарение, а не право заключать гражданско-правовые договоры вообще). Если учредительные документы не содержат такого положения, то в них, по мнению Минюста, должны быть внесены соответствующие изменения. Впрочем, если в уставе предприятия не прописана возможность совершения операций дарения, а предприятие что-то кому-то подарило, то нарушением такое деяние, на наш взгляд, все равно не считается на основании ч. 3 ст. 6 ГК, дающей субъектам право отступать от положений актов гражданского законодательства. Однако во избежание возможной конфронтации с налоговиками, которые могут настаивать на признании такой сделки недействительной, советуем все же зафиксировать возможность дарения в учредительных документах предприятия.
Поскольку передача является бесплатной, то доход от совершения подобной операции не возникает, так как отсутствуют критерии его признания, прописанные в п. 5 П(С)БУ 15. То есть не происходит ни увеличения активов (наоборот — активы предприятия уменьшаются на сумму первоначальной стоимости актива, по которой он числился на балансе, без какой-либо компенсации его стоимости), ни уменьшения обязательств.
При этом, если бесплатно передаваемый объект ранее подлежал переоценке, то одновременно со списанием такого объекта превышение сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости передаваемого объекта необходимо отнести в состав нераспределенной прибыли путем увеличения дебета субсчета 423 «Дооценка активов» и кредита субсчета 441 «Прибыль нераспределенная».
Как мы отметили выше, в связи с бесплатной передачей товаров другому предприятию предприятие-даритель лишается части своих активов без компенсации их стоимости. Это сопровождается понесением расходов — операционных или прочих в зависимости от вида отчуждаемого актива. Так, если активы являются необоротными — основными средствами, прочими необоротными материальными активами или нематериальными активами — их выбытие отражается увеличением прочих расходов по дебету субсчета 977 «Прочие расходы обычной деятельности» с одновременным уменьшением соответствующего субсчета счетов 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы» либо 12 «Нематериальные активы» на сумму первоначальной стоимости такого актива, предварительно уменьшенной на сумму накопленной амортизации. В состав расходов отойдет также и начисленное налоговое обязательство по НДС, об учете которого мы поговорим чуть ниже, рассматривая порядок отражения у дарителя бесплатной передачи товаров собственником (учредителем) в налоговом учете.
При этом заметим, что в бухгалтерском учете, в отличие от налогового (подробнее см. ниже), операции по бесплатной передаче активов не приравниваются к операциям по их продаже, поэтому при их отражении в бухучете предварительный перевод объектов необоротных активов в состав удерживаемых для продажи не происходит.
Бесплатная же передача запасов приводит к увеличению у предприятия-дарителя операционных расходов, отражаемых в данном случае на субсчете 949 «Прочие расходы операционной деятельности». Корреспондировать данный счет при совершении такой операции будет, во-первых, с кредитом одного из субсчетов счета соответствующего вида запасов (20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары») на сумму первоначальной стоимости подаренных запасов, а во-вторых, с кредитом субсчета 641 «Расчеты по налогам» на сумму начисленного налогового обязательства по НДС.
Налоговый учет
Напомним, что даритель и одариваемый в таком случае согласно нормам НК будут считаться связанными лицами, поэтому при отражении операций между ними в налоговом учете не стоит забывать об особенностях, предусмотренных п. 153.2 НК.
Налог на прибыль. В налоговом учете бесплатная передача товара любому физическому или юридическому лицу для его дарителя согласно п.п. 14.1.202 НК расценивается как продажа (реализация), соответственно подразумевает отражение в учете соответствующих доходов и расходов с учетом требований п. 153.2 НК и соответствующих особенностей для товаров — необоротных активов (основных средств, прочих необоротных материальных активов, нематериальных активов) и товаров-запасов.
Как мы сказали выше, операции по бесплатной передаче товаров в налоговом учете приравниваются к продаже, что дает нам основания для применения п.п. 153.2.1 НК. В соответствии с этим подпунктом доход, полученный плательщиком налога от продажи товаров (выполнения работ, предоставления услуг) связанным лицам, определяется в соответствии с договорными ценами, но не менее обычных цен на такие товары, работы, услуги, действовавших на дату такой продажи, если договорная цена на такие товары (работы, услуги) отличается более чем на 20 % от обычной цены на такие товары (работы, услуги). Таким образом, доход, полученный в нашем случае дарителем — плательщиком налога на прибыль от бесплатной передачи товаров одариваемому предприятию (связанному лицу), в любом случае определяется в соответствии с обычными ценами на такие товары, действующими на дату такой передачи, так как в связи с бесплатностью проводимой операции договорная цена вовсе равна нулю.
Мы также упомянули о том, что свои особенности определения доходов и расходов от отчуждения активов присущи операциям по реализации амортизируемых активов, таких, как основные средства, прочие необоротные материальные активы, нематериальные активы, и операциям по реализации запасов.
Так, порядок отражения в налоговом учете доходов и расходов от реализации основных средств и нематериальных активов регулируется п. 146.13 НК. Если объект дарения — основное средство или нематериальный актив — на момент его отчуждения не используется в хозяйственной деятельности предприятия и на него соответственно не начисляется амортизация (согласно абзацу шестому п. 144.3 НК), то сумма превышения дохода от такого отчуждения над первоначальной стоимостью актива, увеличенной на сумму расходов на его ремонт и улучшение*, включается в доходы предприятия-дарителя, а сумма превышения первоначальной стоимости над доходами от проведения операции дарения включается в состав его расходов (абзац второй п. 146.13 НК).
* Несмотря на то что законодатель в абзаце втором п. 146.13 НК упоминает лишь о расходах на ремонт, осуществляемых для поддержания объекта в рабочем состоянии, считаем, что здесь уместно учитывать и расходы на его улучшение.
Если же бесплатно передается объект основных средств или нематериальных активов, который самим предприятием-дарителем ранее был получен бесплатно, то доход будет признан им в случае превышения дохода от такого отчуждения над стоимостью отчуждаемого объекта, включенной ранее в доход от его бесплатного получения, а расход — в случае превышения ранее полученного дохода от получения такого объекта над доходами от его отчуждения (абзац третий п. 146.13 НК).
В остальных случаях бесплатной передачи объекта основных средств или нематериальных активов сумма превышения доходов от такой передачи над их балансовой стоимостью включается в состав доходов дарителя таких объектов, а сумма превышения балансовой стоимости над доходами от отчуждения — в состав его расходов (абзац первый п. 146.13 НК).
Хотя НК и приравнивает бесплатную передачу к продаже, все-таки одно существенное различие между этими двумя операциями имеется: в случае бесплатной передачи выручка от реализации подаренного объекта равна нулю. Однако этот факт вовсе не говорит об отсутствии налогооблагаемого дохода в связи с осуществлением операции дарения. Как мы уже говорили ранее, при бесплатной передаче товаров, в том числе основных средств, связанному лицу доход определяется предприятием исходя из обычных цен. А вот положительная разница именно между обычной ценой и балансовой/первоначальной стоимостью объекта или его стоимостью, включенной ранее в доход от его бесплатного получения, включается в доходы предприятия-дарителя.
Такие доходы относятся к прочим «налоговым» доходам (п.п. 135.5.13 НК) и отражаются в строке 03.17 Приложения ІД к декларации по налогу на прибыль. В отношении момента признания дохода следует ориентироваться на события бухучета (п. 137.16 НК), в котором отражение дохода привязано к отгрузке объектов основных средств.
Казалось бы, что логично было бы относить в расходы сумму превышения балансовой стоимости объекта над его обычной ценой, однако все же делать это не советуем, так как налоговики, скорее всего, будут против такого отражения, ведь операция по бесплатной передаче основных средств и нематериальных активов не связана
с хозяйственной деятельностью.
Что же касается отражения в налоговом учете бесплатной передачи предприятию запасов, то здесь все еще проще. Налоговый доход в таком случае определяется в соответствии с обычными ценами на такие запасы, действовавшими на дату такой передачи на основании все того же п.п. 153.2.1 НК.
Так как бесплатная передача считается продажей товаров в налоговом учете, в декларации по налогу на прибыль доходы от осуществления операций по бесплатному отчуждению запасов необходимо отражать в строке 02 «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))».
НДС. Согласно п.п. 14.1.191 НК операции по бесплатной передаче товаров полностью соответствуют приведенному в нем определению «поставка товаров», следовательно, подлежат обложению НДС.
Абзацем пятым п. 188.1 НК установлено, что в случае бесплатной поставки товаров база обложения НДС определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен. Так как договорная стоимость объекта, передаваемого на бесплатной основе, равна нулю, то налоговое обязательство необходимо начислять исходя из обычных цен.
Налоговые обязательства согласно п. 187.1 НК возникают на дату отгрузки товаров, поскольку денежные средства на текущий счет либо в кассу предприятия не поступают.
В подтверждение возникновения налоговых обязательств налогоплательщик должен выписать налоговую накладную. Порядок выписки налоговой накладной при осуществлении передачи товаров на бесплатной основе имеет свои особенности, установленные п.п. 12.2 и п. 17 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 01.11.2011 г. № 1379. Так, при бесплатной поставке выписываются две налоговые накладные:
— одна — на фактическую цену поставки (0 грн.). Такая налоговая накладная передается покупателю (если он зарегистрирован плательщиком НДС);
— вторая — на сумму превышения обычной цены над фактической. Такая налоговая накладная покупателю не выдается, а все экземпляры остаются у продавца. При этом в верхней левой части оригинала такой налоговой накладной в поле «Залишається у продавця» проставляется отметка «Х» и указывается тип причины «12».
Налоговый кредит по НДС корректировать не нужно, так как для целей обложения НДС операция по бесплатной передаче является поставкой такого товара.
Пример 2
Рассмотрим ситуацию, приведенную в примере 1, со стороны ее учета у дарителя активов. Добавим только то, что предприятием-дарителем автомобиль до момента его бесплатной передачи использовался не в хозяйственной деятельности, а компьютерная программа с соответствующими правами пользования — в хозяйственной. При этом первоначальная стоимость автомобиля составляет 18000,00 грн., сумма накопленной бухгалтерской* амортизации — 3000,00 грн., первоначальная стоимость компьютерной программы — 3320,00 грн., сумма накопленной амортизации — 320 грн.; первоначальная стоимость запасов — 8000,00 грн.
* Напомним, что в налоговом учете амортизация на основные средства, используемые не в хозяйственной деятельности предприятия, не насчитывается.
| № п/п | Содержание операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| дебет | кредит | сумма | доходы | расходы | строка декларации по налогу на прибыль или Приложения к ней | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | Списана сумма износа по бесплатно переданному автомобилю | 131 | 105 | 3000,00 | — | — | — |
| 2 | Списана на расходы остаточная стоимость бесплатно переданного автомобиля | 977 | 105 | 15000,00 | 2000,001 | — | 03.17 Приложения ІД |
| 3 | Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из обычной цены | 977 | 641 | 4000,00 | — | — | — |
| 4 | Списана сумма износа по бесплатно переданной компьютерной программе | 133 | 127 | 320,00 | — | — | — |
| 5 | Списана на расходы остаточная стоимость бесплатно переданной компьютерной программы | 977 | 127 | 3000,00 | — | —2 | — |
| 6 | Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из обычной цены | 977 | 641 | 580,00 | — | — | — |
| 7 | Бесплатно переданы товары | 949 | 20 | 8000,00 | 8000,003 | — | 02 декларации |
| 8 | Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из обычной цены | 949 | 641 | 1600,00 | — | — | — |
| 1 В данном случае обычная цена передаваемого бесплатно автомобиля превышает его первоначальную стоимость (в связи с тем, что автомобиль являлся непроизводственным основным средством на момент его передачи, обычная цена сравнивается именно с первоначальной) на 2000,00 грн. (20000,00 - 18000,00), соответственно такая положительная разница подлежит отнесению в состав «налоговых» доходов. 2 Считаем, что включать сумму превышения остаточной стоимости нематериального актива над его стоимостью, определенной по обычным ценам, в состав «налоговых» расходов не стоит во избежание конфликтов 3 Доход определяется исходя из обычных цен, действующих на момент передачи товаров. | |||||||
