ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ГЛАВБУХА:
госорганы продолжают разъяснять
Письмо Министерства труда и социальной политики Украины от 02.04.10 г. № 65/06/186-10
Письмо Главного следственного управления Министерства внутренних дел Украины от 31.03.10 г. № 13/3-4156
«Об ответственности бухгалтеров предприятий»
В комментируемых
письмах госорганы продолжили рассмотрение вопросов привлечения к ответственности главного бухгалтера предприятия*.* Напомним, что ранее позиция по проблеме привлечения главбуха к ответственности была изложена в письмах Минтруда от 04.12.09 г. № 302/06/186-09 (ком. «Подлежат ли взысканию с бухгалтера финансовые санкции за нарушение учета» // «БН», 2010, № 11, с. 6), ГНАУ от 29.10.09 г. № 11145/6/10-5015/3550, Госкомстата от 27.10.09 г. № 19-14/273, Минюста от 01.12.09 г. № 16724-0-33-09-22 (статья «Если штатного бухгалтера нет: кто подписывает отчетность и несет ответственность» // «БН», 2010, № 11, с. 33), Минюста от 19.02.10 г. № 607-0-26-10-34 (ком.
«Бухгалтера могут привлечь к ответственности, даже если он письменно предупредил руководителя о противозаконности данного ему поручения» // «БН», 2010, № 17, с. 8).Минтруда
в своем письме высказалось по поводу привлечения главбуха к финансовой ответственности, при этом оно фактически воспроизвело выводы из своего письма от 04.12.09 г. № 302/06/186-09 (см. ком. «Подлежат ли взысканию с бухгалтера финансовые санкции за нарушение учета» // «БН», 2010, № 11, с. 6). В частности, Минтруда разграничило порядок применения финансовой ответственности к главбуху, работающему в рамках трудовых отношений, и по гражданско-правовому договору.К лицу, выполняющему свои обязанности
по трудовому договору на должности главного бухгалтера и возглавляющему структурное подразделение**, по мнению Минтруда, может быть применена ответственность в соответствии с п. 1 ст. 133 Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ) за ущерб, причиненный излишними денежными выплатами в размере причиненного по их вине прямого действительного ущерба, но не более среднего месячного заработка. К прямому действительному ущербу в письме отнесены уплаченные в пользу контрагентов по хозяйственным договорам, государственного или местного бюджетов, государственных органов суммы неустойки, финансовых санкций, пени.** Условие о руководстве структурным подразделением здесь, по всей видимости, упомянуто потому, что исходя из разъяснений госорганов должность главного бухгалтера может быть на предприятии только в том случае, когда соответствующее лицо возглавляет структурное подразделение (см. по этому поводу письма Минтруда от 30.03.10 г. № 3200/0/14-10/13, от 13.01.10 г. № 4/13/116-10, от 04.12.09 г. № 302/06/186-09, от 26.10.09 г. № 642/13/84-09, Минфина от 07.04.10 г. № 31-34000-10-10/7408, а также статью «Профессия «бухгалтер»: особенности труда» // «БН», 2009, № 28, с. 14).
Если же лицо оказывает бухгалтерские услуги по гражданско-правовому договору, то ответственность за ущерб, причиненный им предприятию, должна наступать по нормам гражданского законодательства.
Соглашаясь с данной позицией, отметим, что «трудового» главбуха все же можно привлечь к полной материальной ответственности в порядке, предусмотренном ст. 134 КЗоТ, в частности, когда ущерб был причинен действиями, преследуемыми в уголовном порядке, к примеру, по ст. 212 Уголовного кодекса Украины (далее — УК). Однако по нашему мнению, с главбуха не подлежат взысканию суммы неуплаченных налоговых платежей, поскольку обязанность по их уплате несет предприятие***.
*** Подробнее об этой проблеме см. ком. к письму Минтруда от 15.02.10 г. № 30/06/186-10// «БН», 2010, № 14, с. 9.
К специалисту, оказывающему бухгалтерские услуги на основании гражданско-правового договора, наиболее вероятно применить ответственность по ст. 225 Хозяйственного кодекса Украины в виде взыскания убытков в размере дополнительных расходов (финансовых санкций, уплаченных за нарушение налогового и бухгалтерского учета).
Во втором из комментируемых писем Главное следственное управление МВД (далее — ГСУ МВД) высказалось по вопросу привлечения бухгалтера к уголовной ответственности. По мнению ГСУ МВД, лицо, занимающее должность бухгалтера на основании трудового договора, при наличии соответствующих обстоятельств могут привлечь к ответственности по статьям 212 «Уклонение от уплаты налогов, сборов (обязательных платежей)», 364 «Злоупотребление властью или служебным положением», 367 «Служебная халатность», 369 «Предложение или дача взятки» УК. Расследование данных преступлений находится в компетенции следователей налоговой милиции (дела о преступлениях, предусмотренных в ч. 2, 3 и 4 ст. 212 УК) и следователей прокуратуры (большая часть преступлений, предусмотренных статьями 364, 367 и 369 УК).
В отношении порядка привлечения к ответственности лица, предоставляющего услуги по бухгалтерскому и налоговому учету на основании гражданско-правового договора, ГСУ МВД высказалось весьма либерально. По его мнению, если такое лицо не назначено на должность на предприятии, не является его служебным лицом, т. е. исполняющим организационно-распорядительные, административно-хозяйственные обязанности, оно не может нести уголовную ответственность за совершение преступлений, субъектом в которых является специальное (служебное) лицо. Однако такие лица могут быть привлечены к ответственности в качестве пособников (см. «Когда бухгалтера, работающего по гражданско-правовому договору, могут привлечь к уголовной ответственности в качестве пособника»).
| Когда бухгалтера, работающего по гражданско-правовому договору, Извлечение из письма ГСУ МВД от 31.03.10 г. № 13/3-4156 «<…> работники предприятий, функциональные обязанности которых так или иначе связаны с финансовой и налоговой документацией, но на которых не возложена ответственность за финансовую деятельность юридического лица в целом и исполнение обязанности относительно ведения надлежащим образом бухгалтерского учета, при наличии оснований могут привлекаться к ответственности в качестве пособников в совершении ряда преступлений экономической направленности и в сфере служебной деятельности». |
Указывая на позитивность данной позиции для «нетрудовых» бухгалтеров, необходимо обратить внимание на неоднозначность данного вопроса. В
статье «Если штатного бухгалтера нет: кто подписывает отчетность и несет ответственность» («БН», 2010, № 11, с. 33) мы отмечали, что в отношении отнесения частного предпринимателя к категории должностных (служебных) лиц госорганы, и в том числе суды, не могут прийти к единому мнению. В частности, Минюст в письме от 03.11.06 г. № 22-48-548 указал на то, что частный предприниматель попадает в категорию служебного лица, если у него реально возникает возможность исполнения организационно-распорядительных или административно-хозяйственных обязанностей. ГНАУ в письме от 29.10.09 г. № 11145/6/10-5015/3550 фактически причислила главбуха-предпринимателя к должностному (служебному) лицу.Учитывая изложенное, рекомендуем предпринимателю-бухгалтеру во избежание возможности привлечения к административной или уголовной ответственности в качестве служебного лица скрупулезно подходить к формулировкам своих обязанностей в гражданско-правовом договоре. В частности, крайне желательно не предусматривать в таком договоре возложение на предпринимателя-бухгалтера «
исполнения обязанности относительно ведения надлежащим образом бухгалтерского учета» и тем более «ответственности за финансовую деятельность юридического лица в целом». Не следует возлагать на себя и полномочий по подписанию первичных документов и отчетности, а также возложение на него функций контроля за ведением кассовых операций, рациональным и эффективным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Остальные обязанности лучше сформулировать не вполне определенно, к примеру: «принимает участие в подготовке и предоставлении в уполномоченные органы отчетности».Ну, а если с целью возложения ответственности представители госорганов все же предпримут попытки отнесения бухгалтера-предпринимателя к категории должностных (служебных) лиц, в его поддержку можно будет привести комментируемое письмо ГСУ МВД, письмо ГНА в г. Киеве от 29.11.06 г. № 992/10/31-106, Госкомстата от 27.10.09 г. № 19-14/273, а также
п. 5 постановления Пленума ВСУ от 08.10.04 г. № 15.
