НЮАНСЫ ЗАПОЛНЕНИЯ ГОДОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
Сегодняшняя «Тема недели» посвящена вопросам заполнения годовой декларации по налогу на прибыль предприятия.
Мы расскажем, как рассчитать и отразить в декларации суммы лимитированных расходов (расходы на благотворительность, обучение, на приобретение ГСМ и т. п.), напомним порядок заполнения годовых приложений Р1, Р2 и Р3, а также расскажем о нюансах заполнения результативных строк декларации, показатели которых влияют на уплату налога.
Особенностью годовой декларации по налогу на прибыль является то, что при ее составлении следует учитывать ряд ограничений относительно формирования валовых расходов. А данные об облагаемой прибыли будут влиять на некоторые валоворасходные показатели следующего года.
В этой статье мы рассмотрим порядок отражения «лимитированных» расходов, заполнения годовых приложений и результативных строк.
Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
ЛИМИТИРОВАННЫЕ РАСХОДЫ
Действующее законодательство содержит ряд положений, ограничивающих сумму расходов, которую плательщик имеет право включить в состав валовых расходов. Такие ограничения условно можно разделить на три группы:
1)
расходы, которые частично включаются в состав валовых расходов;2)
расходы, по которым установлен заранее известный лимит. Как правило, такой лимит устанавливается на годовую сумму и рассчитывается исходя из показателей декларации за прошлый год. В течение года плательщик должен контролировать этот вид расходов, чтобы не превысить по итогам года установленный лимит;3)
расходы, по которым лимит рассчитывается по результатам отчетного периода.Рассмотрим особенности отражения таких расходов в
Декларации по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143 (далее — декларация).
Расходы, которые частично включаются в декларацию
Такие расходы не ограничиваются в общей сумме, но включаются в состав валовых расходов частично, к ним относятся:
— расходы на
приобретение ГСМ для легковых автомобилей, а также расходы на оперативную аренду легковых автомобилей (в валовые расходы включается лишь 50 % таких расходов, п.п. 5.4.10 Закона о налоге на прибыль);— расходы на
приобретение товаров (работ, услуг) у нерезидентов, имеющих оффшорный статус или через таких нерезидентов. В данном случае можно включить в валовые расходы только 85 % от стоимости указанного приобретения (п. 18.3 Закона о налоге на прибыль). Дозволенная часть таких расходов отражается в строке 04.11 декларации, показатели которой расшифровываются в приложении Р3 (подробнее о его заполнении см. с. 45);— расходы на содержание, эксплуатацию объектов
социальной инфраструктуры, кроме капитальных расходов, подлежащих амортизации, которые находились на балансе плательщика налога на 01.07.97 г. При этом в состав валовых расходов включается 50 % таких расходов до момента передачи таких объектов на баланс соответствующего бюджета или приватизации согласно закону (п.п. 5.4.9 Закона о налоге на прибыль, п. 5 р. II Закона № 1957);— расходы на содержание, эксплуатацию и обеспечение основной деятельности
пунктов медицинского осмотра работников, наличие которых обусловлено законодательством или коллективным договором. В состав валовых расходов включается 50 % суммы таких расходов (п.п. 5.4.10 Закона о налоге на прибыль, п. 5 р. II Закона № 1957).
Расходы, ограниченные показателями прошлых периодов
Ремонтные расходы (строка 04.10, приложение К1/1 и К1/2).
Расходы, связанные с улучшением основных фондов, подлежащих амортизации, в том числе арендованных, включаются в состав валовых расходов в пределах 10 % лимита от стоимости совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода (началом всех отчетных периодов по налогу на прибыль является начало года). Расчет ремонтного лимита производится в табл. 3 приложения К1/1 к декларации. Суммы, превышающие такой лимит, распределяются пропорционально фактически понесенным расходам на ремонт и относятся на увеличение балансовой стоимости соответствующих групп основных фондов или отдельного объекта основных фондов группы 1*.* См. «Ремонт и улучшение основных фондов» // «БН», 2008, № 16, с. 39.
Рекламные расходы (строка 04.13).
Расходы на организацию приемов и презентаций, праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) в рекламных целях, разрешается включать в состав валовых расходов только в сумме, не превышающей 2 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного (налогового) года (абзац второй п.п. 5.4.4).Показатель налогооблагаемой прибыли предыдущего года, от которого рассчитывается лимит для рекламных расходов, указан в стр. 11 декларации за предыдущий год. Если в предыдущем году не было налогооблагаемой прибыли (в стр. 11 стоит прочерк или отрицательное число — убыток), то в отчетном году предприятие не имеет права включить в состав валовых расходов, перечисленные выше расходы на рекламу. Такая же ситуация будет в том случае, если по каким-либо причинам предприятие не подавало годовую декларацию (оно вновь зарегистрировано, пребывало на упрощенной системе или было плательщиком фиксированного сельхозналога)**.
** Подробнее в статье «Рекламные мероприятия в учете рекламодателя» // «БН», 2009, № 46, с. 33.
Если сумма таких рекламных расходов превышает 2 % лимит, то сумма превышения в состав валовых расходов не включается.
Пример 1.
В декларации за 2008 год в стр. 11 была указана сумма налогооблагаемой прибыли 50000 грн., следовательно, лимит для рекламных раздач подарков составит 1000 грн. (50000 грн. х 2 %). Если в 2009 году в ходе рекламных мероприятий израсходовано 3500 грн. на распространение подарков, то в состав валовых расходов можно будет включить такие расходы только в пределах указанного лимита — 1000 грн.Благотворительность (строка 04.8, приложение Р2
, подробнее о его заполнении см. с. 44). Для расходов на добровольное перечисление средств, передачу товаров (выполнение работ, предоставление услуг) в Государственный или местные бюджеты, а также неприбыльным организациям п.п. 5.2.2 Закона о налоге на прибыль установлены ограничения от 2 до 5 % налогооблагаемой прибыли предыдущего года***. Как и в случае с рекламными расходами, этот показатель берут из стр. 11 декларации за прошлый год.*** Подробнее об учете таких расходов см. статью «Благотворительность: налоговый и бухгалтерский учет» // «БН», 2009, № 37, с. 14.
Предприятия всеукраинских объединений лиц, пострадавших от Чернобыльской катастрофы
, на которых работает по основному месту работы не менее 75 % таких лиц, могут включить в валовые расходы суммы средств, перечисленных таким объединениям для проведения их благотворительной деятельности, но не более 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего периода (п.п. 5.2.3 Закона о налоге на прибыль).Суммы средств, перечисленные учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям-заповедникам для целевого использования с целью
охраны культурного наследия, включаются в состав валовых расходов в пределах от 2 до 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего периода (п.п. 5.2.13 Закона о налоге на прибыль).Суммы денежных средств или стоимость имущества, добровольно перечисленных (переданных) организациям работодателей и их объединениям в виде вступительных, членских и целевых взносов, включаются в валовые расходы, но
не более 0,2 % фонда оплаты труда налогоплательщика в расчете за отчетный год (п.п. 5.2.17 Закона о налоге на прибыль). Показатель, от которого рассчитывается такой лимит (фонд оплаты труда), не может превышать сумму, указанную в стр. 04.3, поскольку в эту строку могут попасть некоторые расходы, не входящие в фонд оплаты туда, например суммы выходного пособия и оплата первых 5 дней больничных.Суммы средств или стоимости имущества, добровольно перечисленных с целью
производства национальных фильмов и аудиовизуальных произведений, включаются в состав валовых расходов в пределах 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего периода (п.п. 5.2.18 Закона о налоге на прибыль). Такие «благотворительные» расходы, в отличие от перечисленных выше, не отражаются в приложении Р2 и соответственно не отражаются в стр. 04.8 декларации. На наш взгляд, их следует включать в строку 04.13 декларации.Обратите внимание,
пп. 5.2.2 и 5.4.4 Закона о налоге на прибыль привязывает лимитированные расходы к налогооблагаемой прибыли предыдущего года, а пп. 5.2.3, 5.2.13 и 5.2.18 Закона о налоге на прибыль — к налогооблагаемой прибыли предыдущего периода.В консультации сотрудников налогового ведомства (
см. журнал «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 6) прозвучало мнение, что под термином «предыдущий отчетный период» применительно к п.п. 5.2.13 Закона о налоге на прибыль следует понимать календарные квартал, полугодие, три квартала, год. Однако в Обобщающем налоговом разъяснении, утвержденном приказом ГНАУ от 27.08.2008 г. № 552 // «БН», 2008, № 36, с. 5, как и в приложении Р2, в качестве предыдущего налогового периода рассматривается только предыдущий год.
Расходы, на размер которых влияют показатели отчетного периода
Страхование работника (строка 04.5).
Расходы налогоплательщика на добровольные взносы, перечисляемые согласно договору долгосрочного страхования жизни или какого-либо другого вида негосударственного пенсионного обеспечения его наемного работника, включаются в состав валовых расходов в пределах 15 % от заработной платы, начисленной наемному работнику в течение отчетного периода (п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль). При этом сумма таких ежемесячных платежей для валоворасходных целей не может превышать размеров, определенных в п.п. 6.5.1 Закона о налоге с доходов. Напомним, что в этом пункте установлен предельный размер дохода, дающий право на получение налоговой социальной льготы. В 2009 году он составлял 940 грн.** Подробнее см. в статье «Негосударственное пенсионное обеспечение — позаботимся об обеспеченной старости работников» // «БН», 2008, № 11, с. 13.
Расходы на подготовку кадров (строка 04.13).
Расходы на профессиональную подготовку, переподготовку или повышение квалификации работников (потенциальных работников) по профилю предприятия в украинских учебных заведениях разрешается относить в валовые расходы в пределах 3 % фонда оплаты труда отчетного периода (абзац третий п.п. 5.4.2)**.** Подробнее см. «Обучение за счет предприятия» // «БН», 2009, № 41, с. 39.
Пример 2.
Предприятие в августе 2009 года перечислило сумму 10000 грн. за обучение студента, с которым заключен договор о трудоустройстве на срок, превышающий 3 года. Фонд оплаты труда предприятия за три квартала 2009 года составил 300000 грн. Следовательно, в декларации за три квартала в валовые расходы можно включить расходы на обучение в сумме 9000 грн. (300000 грн. х 3 %).Если годовой фонд оплаты труда за 2009 год составил 400000 грн. и других расходов на обучение в течение года предприятие не осуществляло, то в декларации за 2009 год предприятие сможет включить всю сумму расходов на обучение (10000 грн.), поскольку годовой лимит таких расходов составляет 12000 грн. (400000 грн. х 3 %).
Добровольное страхование (строка 04.12, приложение К1/1).
Для расходов на добровольное страхование (кроме расходов по медицинскому, пенсионному страхованию, а также по обязательным видам страхования) установлен лимит в размере 5 % валовых расходов отчетного периода, нарастающим итогом с начала года, а для сельхозпредприятий — за отчетный налоговый год (п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль). Отражаются такие расходы в стр. 04.12 декларации, которая заполняется на основании таблицы 5 приложения К1/1. В строке 04.12.1 указанной таблицы отражаются расходы на обязательные виды страхования (без ограничений), а в строке 04.12.2 отражаются лимитированные расходы.Показатель строки 04.12.2 (сумма расходов по другим видам страхования, которая включается в состав валовых расходов) рассчитывается по формуле:
ПРОЧ х 5 : 95
,ПРОЧ
— сумма скорректированных валовых расходов, отраженная в строке 06 декларации за отчетный период, без учета расходов на добровольное страхование (т. е. это сумма строк 04.1 — 04.11 и строки 04.13 декларации, а также строки 04.12.1 таблицы 5 приложения К1/1). Подробнее см. в статье «Страхование имущества: учет расходов на страхование» // «БН», 2008, № 25, с. 20.Гарантийный ремонт (строка 04.13).
Затраты на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, разрешается включать в состав валовых расходов в пределах 10 % совокупной стоимости проданных товаров, по которым не истек срок гарантийного обслуживания (п.п. 5.4.3 Закона о налоге на прибыль). Для расчета совокупной стоимости товаров, по которым не истек срок гарантийного обслуживания на конец отчетного периода (квартал, полугодие, три квартала или год), рекомендуем воспользоваться следующей методикой. К стоимости товаров, которые находятся на гарантии на начало такого периода (на начало отчетного года), прибавляется стоимость товаров, проданных в течение отчетного периода, по которым предоставлена гарантия, и вычитается стоимость товаров, снятых с гарантийного обслуживания в течение такого отчетного периода.Подробнее об учете затрат на гарантийный ремонт и порядке определения соответствующего валоворасходного лимита см.
«Гарантийные ремонты» // «БН», 2008, № 20, с. 34.
Лимитированные расходы и перерасчет по п. 5.9
Если на конец отчетного периода у предприятия числятся запасы, расходы на приобретение которых лимитированы по рассмотренным выше основаниям, то в перерасчете по
п. 5.9 Закона о налоге на прибыль (в таблице 1 «Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів» приложения К1/1 к декларации) по таким запасам необходимо учитывать только часть стоимости таких запасов, которая включена в валовые расходы.Пример 3.
Если на конец года в составе запасов (по данным бухгалтерского учета) числится остаток моторного масла, приобретенного для технического обслуживания легковых автомобилей на сумму 1000 грн., то в перерасчете будет участвовать сумма 500 грн. (1000 грн. х 50 %) — та часть его стоимости, которая попала в валовые расходы. Обратите внимание, что при использовании моторного масла на сумму 400 грн. из остатков в перерасчете также следует исключить только часть его стоимости 200 грн. (400 грн. х 50 %).
ГОДОВЫЕ ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение Р1
В
приложении Р1 расшифровывается сумма валоворасходных налогов и сборов (обязательных платежей), которая указана в стр. 04.6 годовой декларации на основании п.п. 5.2.5 Закона о налоге на прибыль.При заполнении
приложения Р1 стоит обратить внимание на заполнение некоторых строк.Так,
стр. 4.6.1 заполняют только плательщики акцизного сбора, уплачивающие его в бюджет. Суммы акцизного сбора, уплаченные неплательщиками акцизного сбора в составе цены приобретенных подакцизных товаров, в этой строке не отражаются. Такие суммы включаются в состав валовых расходов в составе цены приобретенных товаров (стр. 04.1).В
стр. 4.6.2 не должна отражаться таможенная пошлина, уплаченная при импорте товаров, ведь она попадет в валовые расходы в составе первоначальной стоимости таких товаров (отражается в стр. 04.1). А вот экспортная пошлина должна быть отражена в этой строке.В
стр. 4.6.15 и стр. 4.6.18 включаются суммы пенсионного сбора, уплаченного при покупке недвижимости и легковых автомобилей, соответственно. Причем, по мнению налоговиков (см. письмо ГНАУ от 19.12.2006 г. № 23881/7/15-0317), такие расходы должны быть непосредственно связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Хотя в отношении включения в состав валовых расходов сумм пенсионного сбора, уплаченного по другим основаниям (приобретение иностранной валюты или ювелирных изделий), которые отражаются в строках 4.6.16 и 4.6.17, налоговики таких предостережений не высказывали.Строку
4.6.22 заполняют исключительно те юридические лица, которые предоставляют услуги по установке и размещению рекламы. Заказчики же сумму такого налога отражают вместе со стоимостью услуг в составе стр. 04.1 декларации. Это же касается других местных налогов, которые взимаются и уплачиваются в бюджет налоговыми агентами*.* См. статью «Рекламные мероприятия в учете рекламодателя» // «БН», 2009, № 46, с. 33.
Как рекомендует ГНАУ своим работникам в Порядке № 761, многие показатели приложения Р1 можно сопоставить с данными других отчетов. Алгоритмы такого сопоставления по всем годовым приложениям Р1 — Р3 приведены в п. 3 приложения 1 к Порядку № 761 // «БН», 2008, № 51, с. 4.
Напомним, что в состав валовых расходов не включаются суммы:
— налога на прибыль;
— НДС (кроме случая, когда предприятие не зарегистрировано плательщиком НДС; входного НДС по товарам, приобретенным для осуществления освобожденных и не являющихся объектом обложения НДС операций на основании п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль; отрицательного значения спецНДС на основании п.п. 4.2.1 Закона о налоге на прибыль);
— налога с доходов физических лиц;
— стоимости торговых патентов;
— штрафов, неустойки и пени, начисленных по решению сторон договора, государственных органов, суда.
Заметим, что не все налоговые платежи, которые могут включаться в валовые расходы на основании п.п. 5.2.5 Закона о налоге на прибыль, перечислены в приложении Р1. Кроме упомянутых выше сумм НДС, минуя это приложение (поскольку нет специальных строк для их отражения), в валовые расходы включаются:
— расходы на выплату и доставку льготных пенсий, назначенных в соответствии со ст. 13 Закона № 1788. ГНАУ в письме от 28.04.2007 г. № 8820/7/15-0317 // «БН», 2007, № 20, с. 10 согласилась с тем, что с целью налогообложения такие платежи приравниваются к сбору на обязательное государственное пенсионное страхование и включаются в состав валовых расходов согласно п.п. 5.2.5 Закона о налоге на прибыль;
— суммы взноса в Пенсионный фонд, начисленные на сумму больничных.
Отражать такие суммы, по нашему мнению, следует в стр. 04.13 декларации как прочие расходы. Такой же позиции придерживаются и налоговики (см. комментарий к письму ГНАУ от 28.07.2008 г. № 349/4/15-0214 // «БН», 2008, № 34, с. 4).
Приложение Р2
Как уже упоминалось выше, в
приложении Р2 расшифровывается сумма затрат на добровольное перечисление средств, передачу товаров (выполнение работ, предоставление услуг), которые включаются в валовые расходы и отражаются в стр. 04.8 декларации. К таким расходам относятся:— суммы средств, перечисленные в государственный или местные бюджеты (стр. В1), неприбыльным организациям (стр. В2), которые включаются в состав валовых расходов в пределах от 2 до 5 % налогооблагаемой прибыли предыдущего года (разрешенная сумма отражается в стр. 1). Алгоритм расчета такой суммы приводился, в частности, в
письме ГНАУ от 06.07.2009 г. № 14060/7/15-0217*.* См. статью «Разъяснения по налогу на прибыль: нарезка актуальных вопросов от ГНАУ» // «БН», 2009, № 29, с. 40.
Пример 4.
Если в декларации за 2008 год в стр. 11 была указана сумма налогооблагаемой прибыли 10000 грн., то в стр. 1 приложения Р2 к декларации за 2009 год можно отразить сумму таких расходов от 200 грн. (10000 грн. х 2 %) до 500 грн. (10000 грн. х 5 %). Если фактически перечислена сумма 150 грн., то она в стр. 1 не отражается, а если сумма таких расходов составила 800 грн., то следует отразить сумму 500 грн.;— суммы средств, перечисленных предприятиями всеукраинских объединений лиц, пострадавших в результате Чернобыльской катастрофы, этим объединениям на их благотворительные цели (стр. 2) в пределах 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего года;
— расходы на бесплатное предоставление определенным категориям работников угольной промышленности угля на бытовые нужды в пределах установленных норм — в размерах, предусмотренных коллективным договором, но не более 5,9 тонны на домохозяйство (
письмо ГНАУ от 15.09.2006 г. № 4903/А/15-1114, постановление КМУ от 14.04.2004 г. № 462) согласно п.п. 5.2.11 Закона о налоге на прибыль (стр. 3). Такие расходы включаются в валовые расходы предприятиями угольной промышленности, причем без ограничения их общей суммы;— суммы средств, перечисленных организациям работодателей и их объединениям, в виде вступительных, членских и целевых взносов, в пределах 0,2 % фонда оплаты труда плательщика налога за отчетный год (показатель стр. Б, который не должен превышать стр. 04.3 декларации). Дозволенная сумма таких расходов отражается в стр. 4;
— суммы средств, перечисленные учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям-заповедникам для использования с целью охраны культурного наследия (стр. Г), включаются в состав валовых расходов в пределах от 2 до 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего года. Дозволенная сумма таких расходов отражается в стр. 5.
В стр. А указывается сумма налогооблагаемой прибыли предыдущего года (показатель стр. 11 декларации за предыдущий год), которая применяется для расчета показателей стр. 1, 2 и 5.
Общая сумма благотворительных расходов предприятия, которая будет указана в стр. 04.8
приложения Р2 и соответственно в стр. 04.8 декларации, определяется как сумма дозволенных расходов по каждому из перечисленных видов расходов.
Приложение Р3
Приложение Р3
составляется только теми плательщиками налога, которые в течение отчетного года приобретали товары (работы, услуги) у нерезидентов, имеющих оффшорный статус, или осуществляли расчеты через таких нерезидентов.Перечень оффшорных зон приведен в
распоряжении КМУ от 24.02.2003 г. № 77-р.В гр. 2 указываются реквизиты договора с нерезидентом, имеющим оффшорный статус, а также название и местонахождение такого нерезидента. Каждому такому договору отводится отдельная строка.
В гр. 3 указывается общая сумма расходов на приобретение товаров (работ, услуг) у оффшорного нерезидента. Следует заметить, что авансовые выплаты нерезидентам не отражаются в этой графе. Ведь согласно требованиям
п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль датой увеличения валовых расходов плательщика налога при осуществлении операций с нерезидентами является дата оприходования товаров, а для работ (услуг) — дата фактического их получения от нерезидентов независимо от наличия их оплаты. Сюда же попадают суммы процентов, уплаченные нерезидентам, имеющим оффшорный статус (см. письмо ГНАУ от 01.09.2006 г. № 16369/7/15-0517).Сумму расходов, которую разрешается включить в валовые расходы — показатель гр. 4, получают, умножив данные гр. 3 на коэффициент 0,85.
Итоговая сумма показателей гр. 4 по всем договорам с оффшорными нерезидентами дает показатель стр. 04.11, который переносится в стр. 04.11
декларации.
РЕЗУЛЬТАТИВНЫЕ СТРОКИ
Строка 11 «Прибыль, подлежащая налогообложению»
В
стр. 11, несмотря на то что она называется «Прибуток, що підлягає оподаткуванню...», может стоять как положительное (прибыль), так и отрицательное значение (убыток). При этом если в стр. 11 указана сумма со знаком «-», то в стр. 12 «Нарахована сума податку...» налогоплательщик должен поставить прочерк (объект налогообложения отсутствует, а значит, ни о каком начислении налога речи быть не может). Причем если в стр. 12 декларации стоит прочерк, то соответственно прочерки будут стоять в стр. 14 и в стр. 17.Значение стр. 11 является тем показателем, на который следует ориентироваться при определении рассмотренных выше лимитированных расходов следующего года.
Поэтому при исправлении ошибок, повлиявших на показатель этой строки, следует пересмотреть и размеры лимитированных расходов, рассчитанных на ее основании.
Строка 14 «Налоговое обязательство отчетного периода»
Самым значимым показателем декларации, скорее всего, является стр. 14, ведь в ней отражается сумма
начисленного налогового обязательства предприятия за отчетный период . Ее показатель формируется (по приведенной в ней формуле) путем уменьшения стр. 12 на показатель стр. 13 «Зменшення нарахованої суми податку». Расчет суммы, отражаемой в стр. 13, осуществляется в приложении К6 к декларации, о нюансах заполнения которого вы можете прочитать в статьях:— «Торговые патенты: налоговый и бухгалтерский учет» // «БН», 2008, № 3, с. 38;
— «Дивиденды: подводим итоги 2008 года» // «БН», 2009, № 8, с. 22;
— «Филиалы: налог на прибыль и НДС» // «БН», 2008, № 12, с. 14.
Обратите внимание, что сноска «**» однозначно указывает, что показатель стр. 14 может быть только положительным. Таким образом, в стр. 14
декларации отражается положительное значение разницы между строками 12 и 13. Соответственно, если значение стр. 13 превышает значение стр. 12, то в стр. 14 ставится прочерк.Показатель стр. 14 за вычетом стр. 15 проводится налоговым органом по лицевому счету плательщика
, поэтому к ее заполнению нужно отнестись с максимальным вниманием.Хотя декларация заполняется нарастающим итогом, совсем не обязательно, что стр. 14 должна увеличиваться в каждом следующем отчетном периоде в течение года. Так, если в декларации за три квартала 2009 года предприятием задекларирована прибыль, а по итогам 2009 года получен убыток, то в годовой декларации в стр. 14 нужно поставить прочерк.
Также отметим, что именно на показатель стр. 14 декларации за соответствующий период ориентируются в случае исправления ошибки и выяснения, была ли занижена сумма налогового обязательства в исправляемом отчетном периоде (если есть занижение, то нужно начислить и уплатить 5 % самоштраф*).
* Подробнее см. статью «Ошибки по налогу на прибыль: нюансы штрафования при самостоятельном исправлении» // «БН», 2009, № 21, с. 28.
Строка 15 «Сумма начисленного налога за предыдущий налоговый период текущего года»
Как мы уже отметили выше, в стр. 14
декларации приводится общая сумма налогового обязательства за отчетный период (нарастающим итогом), которая включает в себя и сумму обязательств предыдущих периодов отчетного года. С помощью стр. 15 из показателя стр. 14 вычитается сумма налогового обязательства, начисленного в предыдущих периодах отчетного года.В стр. 15 переносится показатель стр. 14 предыдущей
декларации в течение отчетного года. Для декларации за 2009 год это показатель стр. 14 декларации за три квартала 2009 года (поскольку декларация за 11 месяцев в 2009 году не предоставлялась). Обратите внимание, что стр. 15 «работает» только в пределах отчетного года, поэтому показатель стр. 14 не переносится в стр. 15 декларации за I квартал следующего отчетного года (в ней всегда ставится прочерк).Строка 15 может заполняться в том случае, если в стр. 14 текущей
декларации стоит прочерк.В стр. 15 также отражаются результаты исправления ошибок
текущего года через Уточняющий расчет (УР). В таком случае стр. 15 равна стр. 14 предыдущей декларации плюс (минус) стр. 7 УР, поданных за предыдущие периоды этого года в течение последнего квартала. Если через УР исправлялись ошибки прошлых лет, то на стр. 15 отчетной декларации это никоим образом не влияет.Как уже было сказано выше, налоговый орган проводит по лицевому счету плательщика разницу между данными стр. 14 и 15, поэтому при заполнении стр. 15 нужно быть также предельно внимательным. Если плательщик ошибочно не отразит в ней правильную сумму (вообще не заполнит или поставит меньшую сумму), то тем самым он искусственно завысит свои налоговые обязательства в отчетном периоде. И если в бюджет плательщик перечислит меньшую сумму налога (которая является правильной по его расчетам), то разница между задекларированным налоговым обязательством и уплаченной суммой, скорее всего, будет расценена как налоговый долг, что повлечет начисление штрафов и пени за просрочку уплаты согласованной суммы обязательства.
Строка 16 «Сумма излишне уплаченного налога прошлых налоговых периодов (переплаты)»
В соответствии с
Порядком № 143 при заполнении строки 16 необходимо руководствоваться п. 16.16 и п. 21.3 Закона о налоге на прибыль. Исходя из содержания указанных норм, в стр. 16 отражается сумма, состоящая из:— излишне внесенных в бюджет сумм налога, начисленных
за отчетный период нарастающим итогом с начала года;— суммы налоговых платежей, излишне поступившей в бюджет в результате неправильного начисления или нарушения установленного порядка уплаты налога.
Обращаем ваше внимание, что уплата налога на прибыль авансом в течение отчетного периода (в счет обязательств такого периода) не отражается в стр. 16 декларации за такой период. Только если сумма уплаченных авансов на конец отчетного периода превысит сумму налога, которая задекларирована за этот период (разницу стр. 14 и стр. 15), такая разница будет считаться переплатой и ее можно отразить в стр. 16 декларации за следующий отчетный период.
Пример 5.
По состоянию на 1 января у предприятия не было переплаты по налогу на прибыль. В течение I квартала авансом перечислен налог в сумме 15000 грн. Значение стр. 14 декларации за I квартал составило 10000 грн. Эта сумма будет перенесена в стр. 17 (в стр. 15 и 16 стоят прочерки). Если по итогам полугодия в стр. 14 отражена сумма 22000 грн., то в стр. 15 переносится сумма 10000 грн., а в стр. 16 можно будет отразить сумму переплаты 5000 грн. (15000 -- 10000), следовательно, в стр. 17 будет указана сумма 7000 грн. (22000 - 10000 - 5000).Переплата налога на прибыль может возникнуть и в результате действия принципа нарастающего итога при определении суммы налогового обязательства в течение отчетного года.
Пример 6.
Если по итогам трех кварталов 2009 года предприятием была получена прибыль в сумме 12000 грн. (соответственно задекларировано налоговое обязательство в сумме 3000 грн.), а по итогам 2009 года сумма прибыли составила 10000 грн. (соответственно налоговое обязательство — 2500 грн.), то получается, что по итогам года уплачивать в бюджет ничего не нужно. При этом у предприятия образуется переплата налога в размере 500 грн. (3000 - 2500), которая и будет отражена в стр. 16 декларации за I квартал 2010 года.Излишне перечисленная в бюджет сумма налога считается с позиции
Закона о налоге на прибыль переплатой и подлежит:— либо возврату плательщику на его текущий счет в течение 10 дней со дня получения от него соответствующего
заявления. В этом случае сумма переплаты отражается в стр. 18 декларации (стр. 16 не заполняется);— либо зачету в счет уменьшения платежей по налогу на прибыль будущих периодов. В таком случае сумма переплаты приводится в стр. 16 декларации (стр. 18 не заполняется).
Согласно
п. 1 приложения 1 к Порядку № 761 налоговые органы при проведении камеральной проверки сравнивают сумму, приведенную в стр. 16 декларации, с данными карточки лицевого счета плательщика.
Строка 17 «Сумма налога к уплате»
Показатель стр. 17
декларации определяется по приведенной в ней формуле (стр. 14 - стр. 15 - стр. 16) и может быть только положительным. Если в результате вычисления получено отрицательное значение, то в стр. 17 ставится прочерк. Данные этой строки не проводятся по лицевому счету плательщика и носят справочный характер.Как следует из названия стр. 17, в ней приводится сумма, которую плательщик должен перечислить в бюджет по итогам отчетного периода. Однако, как мы выяснили в предыдущем разделе, при расчете ее показателя не будут учтены суммы авансов по налогу на прибыль, перечисленные в течение последнего квартала. Следовательно, при перечислении налога в бюджет из показателя стр. 17 нужно вычесть суммы таких авансов.
Надеемся, что на большинство вопросов, касающихся сегодняшней темы, мы ответили. Кроме того, рекомендуем обратиться к публикации
«Декларация по налогу на прибыль за 2008 год» // «БН», 2009, № 5, с. 34, в которой мы рассматривали порядок заполнения каждой строки годовой декларации.
Документы темы
Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон о налоге с доходов
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Закон № 1957
— Закон Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 01.07.2004 г. № 1957-IV.Закон № 1788
— Закон Украины «О пенсионном обеспечении» от 05.11.91 г. № 1788-XII.Порядок № 143
— Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143.Порядок № 761
— Примерный порядок проведения камеральной проверки и осуществления контроля за взиманием налога на прибыль, утвержденный приказом ГНАУ от 05.12.2008 г. № 761.
