ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ НА ОБЩЕЙ СИСТЕМЕ:
что нужно знать для ведения деятельности
С 1 апреля 2011 года начнет работать норма, запрещающая предприятиям — плательщикам налога на прибыль включать в свои расходы стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных у частных предпринимателей — единоналожников. Для того чтобы не потерять клиентов и заказчиков, многие предприниматели находят выход в переходе с единого налога на общую систему налогообложения. Сегодня мы расскажем, как вести учет на общей системе, как платить налог на доходы физических лиц и единый социальный взнос, какую отчетность и в какие сроки сдавать.
Цель сегодняшней статьи — рассмотреть общие принципы работы таких предпринимателей. Налогообложение переходных операций при смене единоналожной на общую систему налогообложения мы представим в одном из ближайших номеров нашей газеты.
Наталия ЖУРАВЛЕВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»
Положительные стороны работы на общей системе
Начнем с приятного. Как мы уже отметили, неоспоримым преимуществом предпринимательства на общей системе с 1 апреля 2011 года является возможность его контрагентов (покупателей, заказчиков) — плательщиков налога на прибыль и предпринимателей, находящихся на общей системе налогообложения), отражать стоимость приобретенных у таких лиц товаров (работ, услуг) в составе своих расходов. Это первый момент.
К преимуществам этой системы можно отнести отсутствие каких-либо ограничений по объему годовой выручки и количеству наемных работников (в отличие от плательщиков единого налога).
Забегая несколько вперед, скажем, что общая система является более выгодной по сравнению с уплатой единого налога в период приостановления деятельности. Посудите сами, предприниматель-единоналожник должен заплатить сумму единого налога и ЕВС в размере не меньше минимального за каждый месяц независимо от того, вел он в этом месяце деятельность или нет (получал доход или нет). Предпринимательство на общей системе в этом смысле несколько лояльнее: размер обязательств по НДФЛ (рассчитывается по итогам отчетного года) зависит от суммы фактически полученного чистого дохода. Нет чистого дохода — нет обязательств по НДФЛ. Аналогично с ЕВС. Обязательства по уплате ЕВС у предпринимателя на общей системе возникают (причем в размере не меньше минимального) при получении чистого дохода в отчетном месяце. Следовательно, за месяц, в котором у предпринимателя не было дохода, ЕВС «за себя» ему платить не нужно. Подробнее об этом ниже.
К сказанному стоит добавить еще и то, что законодатели, как следует из их неоднократных заявлений, не отказались от идеи кардиального изменения правил работы на едином налоге, которые изначально были предусмотрены проектом
НКУ, но не нашли отражения в окончательном варианте этого документа. Такие изменения, по всей видимости, рано или поздно произойдут. Однако делать сейчас какие-либо предположения все равно, что гадать на кофейной гуще. Тем не менее единоналожникам (даже тем, которые пока не планируют уходить с упрощенной системы налогообложения) не лишним будет уже сейчас ознакомиться с тем, что из себя представляет общая система налогообложения.
Минусы общей системы налогообложения
Теперь о недостатках, которых, прямо скажем, по сравнению с упрощенной системой, немало. Назовем основные из них.
Применение РРО
. Предприниматель на общей системе налогообложения обязан при проведении расчетов за проданные товары (работы, услуги) в наличной форме, в том числе с использованием платежных карточек , применять РРО. Льготы некоторым субъектам хозяйствования предусмотрены ст. 9 и 10 Закона об РРО (например, предпринимателям, работающим на льготном торговом патенте или торгующим в киосках или с лотков газетами, журналами и т. п.), но таковых немного. Хотим обратить внимание, что частные предприниматели не могут воспользоваться льготой на основании п. 1 ст. 9 Закона об РРО. Данная норма разрешает не применять РРО при осуществлении торговли продукцией собственного производства и предоставлении услуг в случае проведения расчетов в кассах предприятий с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке. Данная льгота распространяется только на предприятия, учреждения и организации всех форм собственности, кроме предприятий торговли и общественного питания, т. е. физические лица — субъекты предпринимательской деятельности не могут воспользоваться ею.Наличие подтверждающих документов
. Сейчас это довольно наболевший вопрос у предпринимателей. Во-первых, предприниматель на общей системе теперь может включать в расходы только документально подтвержденные затраты (п. 177.2 НКУ). После 1 января 2011 года затраты не могут рассчитываться по нормам (как это ранее было предусмотрено разделом IV Инструкции № 12), а могут быть учтены только при наличии подтверждающих документов.Во-вторых, частные предприниматели на общей системе
должны иметь подтверждающие документы относительно происхождения товара (п. 177.10 НКУ). Это значит, что, помимо накладной, товаро-транспортной накладной, акта приема-передачи и т. п., у предпринимателя должны быть в наличии еще копии сертификатов качества, сертификатов соответствия и т. п., т. е. документов, из которых следует географическое происхождение товара. Указания поставщиком в накладной страны, откуда родом данный товар, на наш взгляд, будет недостаточным. Пока сложно сказать, какие последствия наступят для предпринимателя, если у него не будет документов о происхождении товара. На наш взгляд, при наличии документов, подтверждающих приобретение товара, «выкосить» эти суммы из расходов предпринимателя налоговые органы не вправе. Возможно, налоговые органы такой товар будут расценивать как контрабандный или контрафактный с соответствующими последствиями согласно УКУ, но этот факт может быть установлен только судом. В любом случае нужно иметь в виду, что наличие документов о происхождении товара теперь является обязательным условием работы предпринимателя на общей системе налогообложения, и игнорировать это требование не стоит.Приобретение торгового патента, уплата других налогов (обязательных платежей)
. Предприниматели на общей системе налогообложения не освобождаются от уплаты сбора за осуществление определенных видов деятельности (торговая деятельность в пунктах продажи товаров*; деятельность по предоставлению платных бытовых услуг, перечень которых утвержден постановлением № 1258 ; торговля наличными валютными ценностями в пунктах продажи иностранной валюты; деятельность в сфере развлечений (кроме проведения государственных денежных лотерей)). Уплата данного сбора осуществляется путем приобретения патента. Штрафы за ведение деятельности, подлежащей патентованию, без приобретения патента приведены в ст. 125 НКУ.* Из п.п. 14.1.211 НКУ следует, что сюда относятся пункты продажи, в которых расчеты производятся в
наличной форме.Кроме того, в отличие от единоналожника, предприниматель на общей системе не освобождается от внесения платы за землю, сбора за специальное использование воды, платежей за использование лесных ресурсов, платы за пользование недрами (
п. 1 подраздела 8 раздела ХХ НКУ).Уплата НДС
. Предприниматели на общей системе налогообложения, у которых за последние 12 календарных месяцев объем поставки товаров (услуг), подлежащих обложению НДС, превысил 300 тысяч грн., обязаны зарегистрироваться плательщиками НДС. Регистрационное заявление должно быть подано не позднее 10 числа месяца, следующего за месяцем, в котором впервые достигнут 300-тысячный объем (п. 183.2 НКУ). Отчетным периодом по НДС для предпринимателя является календарный месяц.Общая система позволяет предпринимателю, не достигшему 300-тысячный предел, стать плательщиком НДС в добровольном порядке. Условие такой регистрации: за последние 12 календарных месяцев объем поставки товаров (услуг) другим плательщикам НДС составляет не менее 50 % (
ст. 182 НКУ).Нюансы регистрации плательщиком НДС, в том числе и при переходе с единого налога на общую систему налогообложения, подробно рассматривались нами в
статье «НДС-регистрация: по новым правилам» // «БН», 2011, № 6, с. 15.
Порядок обложения НДФЛ
С 1 января 2011 года деятельность предпринимателей на общей системе налогообложения регулируется соответствующими нормами
НКУ. Требования Декрета и Инструкции № 12 теперь не распространяются на таких субъектов хозяйствования.Общая система налогообложения заключается в обложении доходов частных предпринимателей НДФЛ в порядке, установленном
ст. 177 НКУ. Объектом налогообложения является чистый налогооблагаемый доход (ЧД), который определяется по формуле (п. 177.2 НКУ):ЧД = Д - Р
,где
Д — общий налогооблагаемый доход, т. е. выручка в денежной и неденежной форме (без учета НДС, если предприниматель зарегистрирован плательщиком НДС);Р
— документально подтвержденные расходы, связанные с хозяйственной деятельностью предпринимателя (без учета НДС, если предприниматель зарегистрирован плательщиком НДС).Доходы предпринимателя (
Д) учитываются по «кассовому методу», т. е. при фактическом получении выручки в наличной или безналичной форме.В перечень расходов (
Р), непосредственно связанных с получением предпринимателем доходов, входят расходы, которые включаются в затраты производства и обращения согласно разделу III НКУ (т. е., как и ранее, те затраты, которые предприятие — плательщик налога на прибыль может включить в свои расходы). Раздел III НКУ вступит в силу 1 апреля 2011 года. Общие требования к формированию расходов согласно разделу III НКУ мы рассматривали в статье «Налог на прибыль: начинаем изучение новых правил работы» // «БН», 2011, № 7, с. 47. Сейчас отметим лишь, что расходы предприятий — плательщиков налога на прибыль состоят из себестоимости реализованной в отчетном периоде продукции (товаров, работ, услуг), а также прочих расходов, связанных с хозяйственной деятельностью. В I квартале 2011 года частные предприниматели на общей системе налогообложения должны ориентироваться на затраты, включаемые в валовые расходы согласно Закону о налоге на прибыль.Доходы предпринимателя, полученные в течение календарного года от хозяйственной деятельности, облагаются по прогрессивной ставке 15 (17) % (
п. 177.1 НКУ). Так, если предприниматель получил в месяц ЧД в пределах 9410 грн. (в 2011 году), то эта сумма облагается НДФЛ по ставке 15 %, сумма превышения над 9410 грн. — по ставке 17 %. Окончательный расчет ЧД предпринимателя и обязательств по НДФЛ производится по окончании отчетного года на основании поданной годовой декларации. К этому вопросу мы еще вернемся ниже.В течение года предприниматель уплачивает авансовые платежи по НДФЛ.
Согласно п.п. 177.5.1 НКУ авансовые платежи рассчитываются предпринимателем самостоятельно, но не меньше чем 100 % годовой суммы налога с налогооблагаемого дохода за прошлый год (в сопоставимых условиях), и уплачиваются в бюджет по 25 % ежеквартально (до 15 марта, до 15 мая, до 15 августа и до 15 ноября).Итак, предприниматель теперь сам определяет годовую сумму авансовых платежей, которая не может быть ниже суммы НДФЛ с
ЧД предпринимателя в прошлом году. Кроме того, годовая сумма налога с налогооблагаемого дохода за прошлый год определяется в сопоставимых условиях. Это, на наш взгляд, говорит о том, что:— во-первых, нужно пересмотреть прошлогодние суммы дохода предпринимателя за каждый месяц. Если чистый налогооблагаемый доход в отдельном месяце превышает 10-кратный размер МЗП, установленный на 1 января 2010 года (т. е. сумму 8690 грн.), то к сумме превышения нужно применить ставку 17 %;
— во-вторых, если предприниматель в прошлом году работал на общей системе не весь год, а, например, только один квартал, то полученный в этом квартале доход нужно умножить на 4, тем самым спроецировав его на весь грядущий год. При таком подходе можно говорить о сопоставимости показателей — доход за год работы.
Что касается предпринимателей, которые весь прошлый год работали на едином налоге или на условиях уплаты фиксированного патента, а в 2011 году перешли на общую систему налогообложения, то для них нижний предел размера авансовых платежей на 2011 год составляет 0 грн. Напомним, что до 2011 года согласно
п.п. 4.3.25 Закона о налоге с доходов в налогооблагаемый доход не включался доход (прибыль), полученный самозанятым лицом от осуществления предпринимательской деятельности или независимой профессиональной деятельности, если такое лицо выбрало специальную (упрощенную) систему налогообложения такого дохода (прибыли) согласно закону. Раз у предпринимателя в прошлом году не было облагаемого НДФЛ дохода от предпринимательской деятельности, то и сумма налога равна нулю. Это же касается и вновь зарегистрированных в 2011 году предпринимателей, выбравших общую систему.В
письме ГНАУ от 09.02.11 г. № 3618/7/17-0417 сказано, что физические лица — предприниматели отражают ожидаемый доход на 2011 год и сумму авансовых платежей с разбивкой по срокам уплаты (до 15 марта, до 15 мая, до 15 августа, до 15 ноября) в п. 3.2 раздела 3 декларации о доходах за 2010 год*.* Так как новая форма декларации Минфином еще не утверждена, по итогам 2010 года предприниматели отчитывались по старой «декретовской» форме (приложение 1 к Инструкции № 12). Так же следует поступать и далее (пока не будет принята новая форма декларации).
В данном
письме сказано, что в аналогичном порядке (т. е. в п. 3.2 раздела 3 декларации) отражаются самостоятельно рассчитанные авансовые платежи физическими лицами — предпринимателями, которые зарегистрированы в течение текущего года в установленном законом порядке или перешли с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения или платили фиксированный налог до вступления в силу НКУ. Такие лица согласно требованиям п.п. 177.5.2 НКУ подают налоговую декларацию по результатам отчетного квартала, в котором начата деятельность или осуществлен переход на общую систему налогообложения. Впервые зарегистрированные предприниматели в налоговой декларации также указывают информацию об имущественном состоянии и доходах по состоянию на дату государственной регистрации предпринимателем. Плательщики налога рассчитывают и платят авансовые платежи в сроки, определенные п.п. 177.5.1 НКУ, которые наступят в отчетном налоговом году.Пример 1
. Гражданин зарегистрировался частным предпринимателем 20 апреля 2011 года. По итогам II квартала он получил чистый доход в сумме 1000 грн.По итогам ІІ квартала (т. е. не позднее 10 августа 2011 года) предприниматель должен подать декларацию о доходах, в которой указывается чистый доход, полученный от предпринимательской деятельности во II квартале (1000 грн.). Ожидаемый доход на 2011 год, как правило, рассчитывается на основании поданной декларации и установлен предпринимателем в сумме 3000 грн. (1000 грн. х 3 квартала работы в 2011 году).
Авансовые платежи уплачиваются по ненаступившим срокам уплаты (т. е. до 15 августа и до 15 ноября) в сумме 225 грн. ((3000 х 15 %) : 2).
Окончательный расчет суммы НДФЛ производится в годовой декларации, которую предприниматель должен подать в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года
(п.п. 49.18.5 НКУ). Обратите внимание, что теперь предприниматели подают декларацию только один раз в год, а не по итогам каждого квартала. В декларации рассчитывается сумма НДФЛ с фактически полученного в отчетном году чистого дохода (ЧД). Новой формы декларации еще нет, но предположительно в ней нужно будет приводить чистые доходы в разрезе по месяцам. Исчисленная сумма налога за год уменьшается на уплаченные в течение года авансовые платежи по НДФЛ и стоимость оплаченных торговых патентов . Полученная разница (окончательная сумма обязательств по НДФЛ за отчетный год) должна быть уплачена предпринимателем в течение 10 календарных дней, следующих за окончанием предельных сроков подачи годовой декларации. Излишне уплаченные суммы налога подлежат зачислению в счет будущих платежей по этому налогу или возврату налогоплательщику.Хотим обратить внимание, что если предприниматель в каждом месяце отчетного года получал
ЧД , то проблем с расчетом годовой суммы НДФЛ не будет. Вопросы возникнут, если в отдельных месяцах у предпринимателя были убытки. Как учитывать сумму таких убытков, можно ли ее переносить в уменьшение ЧД следующих месяцев в пределах отчетного года? Какую ставку НДФЛ применять, если в отдельных месяцах доход предпринимателя превысил 9410 грн., а в отдельных месяцах им были получены убытки? Пока дать четкий ответ на эти вопросы сложно. Надеемся на появление разъяснений от ГНАУ по этому вопросу.
Таблица 1.
Сроки уплаты НДФЛ «за себя» и подачи отчетности предпринимателемна общей системе налогообложения
| Показатель | Предприниматель работает в 2011 году на общей системе | ||
| до 2011 года он также работал на общей системе | перешел с единого налога или фиксированного патента | зарегистрировался СПД в 2011 году впервые | |
| Порядок расчета авансовых платежей | Исходя из ожидаемого размера ЧД, но не ниже размера НДФЛ с налогооблагаемого дохода за предыдущий год | Исходя из ожидаемого размера ЧД. Мы считаем, что при приостановлении деятельности или если в начале деятельности у впервые зарегистрированного предпринимателя не планируется получение ЧД, размер авансовых платежей можно установить в сумме 0 грн. Если деятельность ведется такими предпринимателями, то размер ожидаемого ЧД, как правило, определяется на основании данных по итогам работы на общей системе в первом отчетном квартале | |
| Сроки уплаты авансовых платежей | До 15 марта, до 15 мая, | До 15 марта, до 15 мая, до 15 августа, до 15 ноября (только в сроки, которые наступят в отчетном году) | |
| Сроки подачи декларации | 1. По итогам года в течение 40 календарных дней по окончании отчетного года | 1. По итогам отчетного квартала, в котором произошел переход на общую систему или регистрация субъектом предпринимательства. | |
| Сроки уплаты окончательной суммы НДФЛ | В течение 10 календарных дней по окончании предельных сроков подачи годовой декларации | ||
Амортизация основных средств
В приведенной выше формуле расчета
ЧД нет такой составляющей, как амортизация основных средств, но это не значит, что такие расходы не могут быть учтены предпринимателем.Сразу скажем, что и до и после вступления в силу
НКУ предприниматель вправе уменьшать объект обложения НДФЛ на сумму амортизационных отчислений основных средств (т. е. ТМЦ, используемых в работе свыше одного года и стоимость которых превышает 1000 грн.)*.* С 2012 года к основным средствам будут относиться объекты, стоимость которых превышает 2500 грн. (п.п. 14.1.138 и п. 14 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
До 2011 года предприниматель в большинстве случаев с боем отстаивал право на амортизацию, так как налоговые органы отказывали в этом (например, письмо
от 03.03.06 г. № 1205/0/17-0415), ссылаясь на неведение предпринимателем бухгалтерского учета. Пищу для этого основания налоговым органам давала норма из приложения № 7 к Инструкции № 12 о том, что предприниматель может учитывать амортизацию только при условии ведения бухгалтерского учета балансовой стоимости групп основных фондов согласно порядку, который устанавливается Минфином. Такой порядок так и не был установлен Минфином. Наши аргументы в пользу начисления предпринимателями амортизации до 2011 года смотри в консультации «Предприниматель и основные фонды: право на амортизацию и налоговый кредит» // «БН», 2008, № 38, с. 18.Теперь предприниматель должен ориентироваться исключительно на требования
НКУ, согласно разделу ІІІ которого амортизация основных средств включается либо в себестоимость реализованных товаров (работ, услуг), либо в прочие расходы предприятий — плательщиков налога на прибыль. Причем правила начисления амортизации прописаны непосредственно в НКУ и не требуют ее начисления на основании данных бухгалтерского учета, что позволяет предпринимателю осуществлять необходимые расчеты при том, что они не ведут бухгалтерский учет. Значит, амортизационные отчисления могут быть учтены предпринимателем на общей системе в составе расходов. Единственное ограничение: не относится к расходам предпринимателя стоимость приобретенного движимого и недвижимого имущества, которое подлежит государственной регистрации, если такое имущество приобретено до государственной регистрации физического лица — предпринимателя и/или не используется в такой деятельности (п. 177.4 НКУ). Следовательно, если предприниматель использует в хозяйственной деятельности здание (его часть) или автомобиль, приобретенный до регистрации в качестве субъекта предпринимательской деятельности, то включать в расходы суммы амортизационных отчислений по таким объектам (даже если они используются в его деятельности) он не сможет. Причем этот запрет действует с 1 января 2011 года — даты вступления в силу НКУ. По другим объектам основных средств (не подлежащим государственной регистрации) такого ограничения нет: главное, чтобы имущество использовалось в хозяйственной деятельности предпринимателя.Во избежание излишних противоречий с налоговиками приобретать основные средства (кроме тех, которые подлежат госрегистрации) предпринимателю лучше на себя не просто как на физическое лицо, а как на субъекта предпринимательской деятельности.
Надо сказать, что налоговики до сих пор не хотят мириться с правом частных предпринимателей на амортизацию. Так, в консультации в ЕБНЗ в этом праве предпринимателям отказано. Основание все то же — неведение предпринимателем бухгалтерского учета. ГНАУ обосновывает свою позицию требованиями
п. 6 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, согласно которому амортизируемся стоимость по каждому объекту основных средств, других необоротных и нематериальных активов определяется как первоначальная (переоцененная) с учетом капитализированных расходов на модернизацию, модификацию, достройку, дооборудование, реконструкцию и т. п., а также суммы накопленной амортизации по данным бухгалтерского учета на дату вступления в силу раздела III НКУ. В противовес отметим, что приведенная норма является переходным положением и предназначена для определения стоимости необоротных активов, подлежащей амортизации, на 1 апреля 2011 года. Логично, что если предприниматель и до этого начислял амортизацию на основные средства вопреки разъяснениям ГНАУ, то и далее ему нужно быть последовательным: провести инвентаризацию основных средств по состоянию на 1 апреля и определить на основании имеющихся данных стоимость объектов, подлежащую амортизации (остаточную стоимость).Если предприниматель не решался начислять амортизацию до 1 апреля, то он может и далее из соображений безопасности не начислять амортизацию на используемые объекты (основание — отсутствие данных бухгалтерского учета по состоянию на 1 апреля). Что касается основных средств, приобретенных после 1 апреля 2011 года, то препятствий для отражения в составе расходов амортизации таких объектов мы не видим. Более того, и по объектам, приобретенным до 1 апреля, на которые ранее не начислялась амортизация, предприниматель может отстаивать право на амортизацию, проведя независимую экспертную оценку таких объектов по состоянию на 1 апреля 2011 года*.
* По объектам, подлежащим государственной регистрации, нужно следить, чтобы они были приобретены после регистрации физического лица субъектом хозяйственной деятельности. В противном случае сумму амортизации нельзя включать в состав расходов.
Несколько слов скажем о новых правилах начисления амортизации. С 1 апреля 2011 года амортизация будет начисляться на каждый объект основных средств (а не в целом по группе, как это происходит сейчас). Основные средства для целей амортизации разделяются на 16 групп, приведенных в
п. 145.1 НКУ. Для каждой группы устанавливается минимально допустимый срок амортизации. Действующим предпринимателям нужно провести инвентаризацию основных средств, используемых в хозяйственной деятельности, по состоянию на 31 марта 2011 года. Начислять амортизацию нужно по одному из методов, приведенных в п. 145.1 НКУ. Наиболее простой для расчета — прямолинейный метод, по которому годовая сумма амортизации определяется делением амортизируемой стоимости на срок полезного использования объекта.Пример 2
. Предприниматель — неплательщик НДС приобрел компьютер стоимостью 4800 грн., в том числе НДС — 800 грн. Компьютер относится к 4 группе основных средств (подгруппа — электронно-вычислительные машины), минимальный срок амортизации по которой составляет 2 года. Предприниматель принял решение, что полезный срок эксплуатации приобретенного компьютера составляет 3 года (закрепляется приказом или решением предпринимателя). Применяемый метод амортизации — прямолинейный.Годовая сумма амортизации:
4800 : 3 = 1600 (
грн.).Сумма амортизации в месяц:
1600 : 12 = 133,33 (
грн.).Следовательно, ежемесячно предприниматель отражает амортизацию компьютера в сумме 133,33 грн. в составе своих расходов (графа 10 Книги).
Также нужно учитывать, что если предприниматель приобрел объект, относящийся к
малоценным необоротным материальным активам (срок службы больше года, но стоимость меньше 1000 грн., а с 2012 года — меньше 2500 грн.), то он может принять решение об амортизации таких затрат одним из способов:— 50 % в первом месяце использования и 50 % в месяце их изъятия из активов (списания);
— 100 % в первом месяце использования объекта.
Уплата ЕВС
Порядок уплаты ЕВС предпринимателями, работающими на общей системе, очень схож на порядок уплаты НДФЛ.
В течение года ежеквартально предприниматель платит авансовые платежи за себя и членов своей семьи, которые принимают участие в осуществлении предпринимательской деятельности и получают от этого доход.
Годовая сумма ЕВС для уплаты авансовых платежей определяется так:
сумма ожидаемого чистого дохода на текущий год (размер тот же, что и для расчета авансовых взносов по НДФЛ, но не более максимальной величины, с которой взимаются взносы) умножается на ставку взноса 34,7 %. Если предприниматель определил, что его ожидаемый ЧД в текущем году равен нулю (о том, в каких случаях это возможно, мы говорили в разделе «Порядок обложения НДФЛ» этой статьи), то в течение года ему не нужно платить ни авансовые взносы по НДФЛ, ни авансовые взносы по ЕВС. Полученный результат делится на четыре равные части и уплачивается ежеквартально (за I квартал — до 15 марта, за II квартал — до 15 мая, за III квартал — до 15 августа, за IV квартал — до 15 ноября).По окончании отчетного года производится перерасчет ЕВС исходя из фактически полученного предпринимателем дохода в отчетном году. Согласно
п. 3.3 Порядка № 21-5 ЕВС платится предпринимателем в размере 34,7 % от суммы дохода (прибыли), полученного от его деятельности, которая подлежит обложению НДФЛ, и суммы дохода, который распределяется между членами семьи физических лиц — предпринимателей, которые принимают участие в осуществлении ими предпринимательской деятельности. При этом сумма ЕВС не может быть меньше размера минимального страхового взноса за каждое лицо за месяц, в котором получен доход (прибыль).Минимальный страховой взнос (
ЕВС min) рассчитывается так:ЕВС min
= МЗП** х 34,7 %.Кроме того, существует еще и максимальный предел по уплате ЕВС (
ЕВС мах), который рассчитывается так:ЕВСмах = 15 х ПМТЛ*** х 34,7 %.
Окончательный расчет суммы ЕВС осуществляется по окончании года исходя из показателей
ЧД, полученных в каждом отдельном месяце отчетного года, которые предприниматель будет брать из ежемесячных итоговых сумм графы 12 Книги. Порядок расчета сумм ЕВС представлен в табл. 2 и 3 на с. 58****.** Действующий показатель МЗП в месяце, в котором получен чистый доход.
*** Действующий показатель ПМТЛ в месяце, в котором получен чистый доход.
**** На данный момент открытым является вопрос об учете убытков, полученных предпринимателем в отдельных месяцах отчетного года. Мы считаем, что такие убытки необходимо учитывать при окончательном расчете суммы ЕВС, ведь объектом обложения данным взносом является годовой чистый доход предпринимателя, облагаемый НДФЛ (т. е. внутригодовые убытки должны учитываться). До окончания 2011 года еще далеко, поэтому позже мы еще вернемся к этому вопросу.
Таблица 2.
Минимальный и максимальные величины уплаты ЕВС в 2011 году (грн.)| Показатели | Период 2011 года | |||
| с 1 января | с 1 апреля | с 1 октября | с 1 декабря | |
| МЗП | 941 | 960 | 985 | 1004 |
| ЕВС min | 326,52 | 333,12 | 342,8 | 348,39 |
| ПМТЛ х 15 | 14115 | 14400 | 14775 | 15060 |
| ЕВС мах | 4897,91 | 4996,8 | 5126,93 | 5225,82 |
Таблица 3.
Правила исчисления ЕВС по итогам отчетного года| Показатель | Сумма ЧД в месяцах 2011 года | |||
| ЧД = 0 | 0 <ЧД < МЗП | МЗП < ЧД < ПМТЛ х 15 | ЧД > ПМТЛ х 15 | |
| Сумма ЕВС | ЕВС = 0 | ЕВС min | ЕВС = ЧД х 34,7 % | ЕВС мах |
| Расчет (на примере марта 2011 года) | ЧД = 0; | ЧД = 20; | ЧД = 5000; | ЧД = 20000; |
От общей суммы ЕВС, начисленной по итогам года, вычитаются суммы ЕВС, уплаченные предпринимателем в течение года (ежеквартальные авансовые взносы по ЕВС). В результате либо предприниматель доплачивает ЕВС в Пенсионный фонд (до 1 апреля), либо ему возвращается излишне уплаченная сумма ЕВС (или засчитывается в счет будущих платежей по ЕВС).
Отчитывается предприниматель по ЕВС
один раз в год, до 1 апреля года, следующего за отчетным. Для этого он формирует и подает в Пенсионный фонд отчет по форме табл. 1 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування фізичними особами — суб'єктами підприємницької діяльності» Приложения 5 к Порядку № 22-2 за себя и таблицы 4 «Відомості про дохід (прибуток) членів сім'ї фізичної особи — суб'єкта підприємницької діяльності, які беруть участь у провадженні підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок» Приложения 5 к Порядку № 22-2 за членов семьи, которые берут участие в осуществлении предпринимательской деятельности.Следует обратить внимание, что органы Пенсионного фонда могут осуществить доначисление сумм ЕВС, о чем предпринимателю будет направлено для согласования уведомление-расчет по форме Приложения 1 к
Порядку № 21-5. Одновременно с уведомлением-расчетом предпринимателю направляется требование об уплате недоимки на эту сумму. В течение 10 календарных дней сумма, указанная в требовании, должна быть уплачена предпринимателем или обжалована в установленном порядке (в Пенсионном фонде высшего уровня или в суде).По нарушениям в части уплаты ЕВС
ст. 25 Закона № 2464 установлены серьезные санкции. В связи с этим нужно очень внимательно относится к своевременной уплате и подаче отчетности по этому взносу.
Ведение Книги учета доходов и расходов
Частный предприниматель ведет
Книгу учета доходов и расходов (далее — Книга) по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 24.12.10 г. № 1025*. Этим же приказом утвержден и порядок ее заполнения (Порядок № 1025).* См. ком. «ФЛП на общей системе: утверждена форма Книги учета доходов и расходов» // «БН», 2011, № 4, с. 7.
Приказ № 1025
вступил в силу 21 января 2011 года, а в продаже новая Книга появилась еще позже. В связи с этим возникает вопрос, с какого числа нужно вносить записи в Книгу: с 01.01.11 г. — даты вступления в силу НКУ, с 21.01.11 г. — даты вступления в силу Приказа № 1025 или с даты регистрации Книги в налоговом органе. Разъяснений от ГНАУ на этот счет пока нет, поэтому выскажем свое мнение. Мы считаем, что до момента регистрации новой Книги в налоговом органе предприниматель должен вести старую Книгу по ф. № 10. После регистрации новую Книгу лучше всего заполнить начиная с 1 января 2011 года, т. е. перенести соответствующие данные из Книги по ф. № 10 за период с 1 по 20 января общей суммой. Начиная с 21 января 2011 года данные в новую Книгу следует переносить построчно за каждый день работы. При таком заполнении, на наш взгляд, во-первых, будут выполнены требования НКУ о ведении предпринимателем Книги в соответствии с новыми требованиями и с выведением чистого дохода за отчетный период — 2011 год, с разбивкой по месяцам. Во-вторых, так как Приказ № 1025 вступил в силу 21.01.11 г., то и все требования по заполнению новой Книги предприниматель обязан выполнять с этой даты. До 21.01.11 г. он на законных основаниях вел Книгу по ф. № 10, поэтому для выведения правильного общего итога (за январь, за 1-й квартал, за 2011 год), на наш взгляд, достаточно переноса общих данных о доходах и расходах за период с 1 по 20 января 2011 года. Старую Книгу по ф. № 10 сдавать в налоговый орган не нужно, она остается у предпринимателя.Теперь что касается порядка заполнения новой
Книги. В этом вопросе существует масса нюансов и тонкостей. В рамках данной публикации осветим основные моменты, опираясь на Порядок № 1025 и НКУ.Организационные моменты:
1. Прошнурованная и пронумерованная
Книга бесплатно регистрируется налоговым органом по основному месту учета (т. е. по местожительству) предпринимателя.2. Если у предпринимателя есть наемные работники, которые реализуют товары (работы, услуги)
за наличный расчет, то на каждого такого наемного работника регистрируется отдельная Книга. Регистрация также происходит в налоговом органе по основному месту учета предпринимателя. Наемные работники заполняют в Книге только графы 1, 3 и 8. Исправления в Книгу работник может вносить только с заверением их частным предпринимателем. Данные из Книг наемных работников переносятся в Книгу предпринимателя в последний день отчетного месяца.3. В случае необходимости регистрации новой
Книги в течение отчетного года записи в ней продолжаются нарастающим итогом, а предыдущая Книга остается у предпринимателя.4. Записи в
Книге нужно производить шариковой или чернильной ручкой.В
табл. 4 представлены общие сведения о заполнении граф Книги.
Таблица 4.
Алгоритм заполнения Книги| Графа | Что отражаем |
| 1 | 2 |
| Графа 1 «Період обліку (день, місяць, квартал, рік)» | Здесь указывается дата заполнения |
| Графа 2 «Залишок товарних запасів, матеріалів, сировини на початок звітного періоду (грн.)» | В них отражается сумма нереализованных товарных запасов, сырья, материалов и т. п. на начало и на конец отчетного налогового периода (года), которая выводится в денежной форме, исходя из цены их приобретения. Мы считаем, что выводить ежедневные остатки на начало и на конец дня не нужно. Выведение остатков требуется на начало и конец отчетного периода, а им для предпринимателя на общей системе является год. В то же время с учетом того, что предприниматель суммирует показатели доходов и расходов по итогам каждого месяца, квартала, года для определения чистого дохода, возможно, налоговые органы будут требовать выводить остатки ТМЦ на начало и конец каждого месяца |
| Графа 3 «Розмір отриманих доходів від здійснення діяльності (за день, місяць, квартал, рік)» | Предприниматель отражает в данной графе фактически полученную выручку от продажи товаров (работ, услуг) в наличной или безналичной форме, т. е. доходы, как и ранее, отражаются по «кассовому методу». Если предприниматель зарегистрирован плательщиком НДС, то в графе 3 отражаются доходы за минусом суммы НДС. Из п. 3.3 Порядка № 1025 можно сделать вывод, что если предприниматель сам реализует товары (работы, услуги), он может делать запись о доходах общей суммой за день. А вот при продаже товаров (работ, услуг) наемным работником предпринимателя графы 1, 3 и 8 требуется заполнять по каждому факту осуществления операции (абз. 3 п. 3.7 Порядка № 1025). Чем вызваны такие разные требования, честно говоря, не совсем понятно. Тем более, что в большинстве случаев предприниматель на общей системе обязан использовать переведенный в фискальный режим РРО, а значит, каждый факт продажи товаров фиксируется в РРО. На наш взгляд, при использовании РРО или РК логично было бы разрешить вносить записи в Книгу по данным Z-отчетов (выписанным за день РК) общей суммой за день. Порядок внесения записей о доходах в Книгу не должен зависеть от того, кто «стоит за прилавком» — сам предприниматель или его наемный работник. Пока налоговые органы не поймут очевидного и не издадут положительное разъяснение, наемный работник предпринимателя должен отражать каждый факт продажи в Книге, как того требует Порядок № 1025. |
| Графа 4 «Реквізити документа, що підтверджує понесені витрати» | Сюда записываются реквизиты (номер, дата и название) документа, который подтверждает понесенные расходы, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей, выполнением работ и предоставлением услуг. При этом документами, которые подтверждают расходы, могут быть, в частности, товарно-транспортная и/или налоговая накладная, платежное поручение, фискальный чек, акт закупки (выполненных работ, предоставленных услуг) и другие расчетные документы |
| Графа 5 «Загальна вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей (грн.)» | В этой графе указываются расходы на приобретение товаров, запасов, сырья, других ТМЦ, не подлежащих амортизации. Если предприниматель является плательщиком НДС, то стоимость приобретенных ТМЦ отражается без учета сумм НДС. |
| Графа 6 «у тому числі, товарів, що реалізовані, товарно-матеріальних цінностей, що використані у виробництві продукції (грн.)» | В этой графе отражается сумма расходов, непосредственно связанная с получением дохода. Так, в торговой деятельности предприниматель в этой графе отражает покупную стоимость проданных за день товаров. При производстве продукции (работ, услуг) в эту графу вносятся данные о стоимости запасов, сырья, других ТМЦ, фактически использованных в производстве. При этом не совсем понятно, в какой именно момент предприниматель-производитель должен заполнять данную графу: в момент передачи ТМЦ в производство или в момент реализации произведенной продукции (работ, услуг). Исходя из принципа увязки расходов с полученными доходами более правильным является второй вариант: при отражении в графе 3 дохода от реализации собственной продукции (работ, услуг) в графе 6 предприниматель должен отразить материальную составляющую себестоимости такой продукции (работ, услуг). |
| «Внутрішнє переміщення товару — графа 8 «вартість товару, що переміщено (грн.)» | Эти графы предназначены для отражения передачи товаров для реализации от предпринимателя его наемным работникам. Такую передачу следует оформлять внутренним документом (акт приема передачи, акт внутреннего перемещения и т. п.). При этом предприниматель в графе 8 отражает стоимость товара, переданного на реализацию, по цене приобретения, а наемный работник в своей Книге отражает в графе 8 стоимость полученного на реализацию товара по продажной цене (п. 3.7 Порядка № 1025). Если наемный работник возвращает предпринимателю нереализованный товар с торговой точки, то стоимость такого товара и в Книге предпринимателя и в Книге наемного работника следует отражать в графе 8 со знаком «-» |
| Графа 9 «Понесені витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату (грн.)» | Здесь отражается чистая сумма зарплаты наемных работников в день ее выплаты, а также сумма перечисленного НДФЛ и ЕВС (как «сверху», так и «снизу») с зарплаты наемных работников |
| Графа 10 «Понесені інші витрати, пов'язані з одержанням доходу, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг (грн.)» | Здесь предприниматель отражает прочие расходы, понесенные им в ходе хозяйственной деятельности, которые не отражаются в графах 6 и 9, но на которые уменьшается его налогооблагаемый доход, а именно: затраты на уплату налогов (обязательных платежей), кроме НДФЛ и стоимости оплаченных торговых патентов; суммы ЕВС, уплаченные со своего дохода (учитываются в расходах на дату фактической уплаты); арендная плата; амортизация основных средств; оплата услуг банка, в том числе за расчетно-кассовое обслуживание; командировочные расходы; расходы на содержание и эксплуатацию офиса, торговых площадей, транспортных средств и прочие расходы. При этом в графе 4 указываются реквизиты документа, подтверждающего понесенные расходы. |
| Графа 12 «Чистий | В этой графе выводится чистый доход, подлежащий налогообложению, по приведенной формуле. |
На этом пока остановимся. Общая система налогообложения, как вы сами смогли убедиться, намного сложнее и требовательнее и в организации деятельности, и в ведении учета, подачи отчетности, и в части налоговой нагрузки при получении значительной прибыли. Немудрено, что к общей системе предприниматели обращаются уже в крайнем случае, и до последнего держатся за упрощенную систему. Желаем всем частным предпринимателям наиболее безболезненно пережить все новшества налогообложения.
Документы и сокращения статьи
НКУ
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.УКУ
— Уголовный кодекс Украины от 05.04.01 г. № 2341-III.Декрет
— Декрет КМУ «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92.Закон о РРО
— Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 83/97-ВР.Закон о ЕВС
— Закон Украины «О едином социальном взносе на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.10 г. № 2464-VI.Указ № 746
— Указ Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции от 28.06.99 г. № 746/99.Постановление № 1258
— Постановление КМУ «Об утверждении перечня платных бытовых услуг, на проведение деятельности по предоставлению которых приобретается торговый патент» от 29.12.10 г. № 1258.Порядок № 22-2
— Порядок формирования и подачи страхователями отчета о суммах начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением правления Пенсионного фонда Украины от 08.10.10 г. № 22-2.Инструкция № 21-5
— Инструкция о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденная постановлением правления Пенсионного фонда Украины от 27.09.10 г. № 21-5.Инструкция № 12
— Инструкция о налогообложении доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью, утвержденная приказом ГНАУ от 21.04.93 г. № 12.Порядок № 1025
— Порядок ведения Книги учета доходов и расходов, которую ведут физические лица — предприниматели, кроме лиц, выбравших упрощенную систему налогообложения, и физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.10 г. № 1025.СПД
— субъект предпринимательской деятельностиМЗП
— минимальная заработная платаПМТЛ
— прожиточный минимум на одно трудоспособное лицоНДФЛ —
налог на доходы физических лицЕВС
— единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхованиеЕБНЗ
— Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНАУ: www.sta.gov.ua.
