Уцениваем товары по новым правилам

В избранном В избранное
Печать
Карпова Влада, налоговый эксперт, канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Бухгалтерская неделя Июнь, 2016/№ 23
Торговые предприятия нередко прибегают к процедуре уценки товаров. Чаще всего это происходит в рамках проведения рекламных акций по распродаже товаров. Между тем недавно отменили нормативный документ, который регламентировал порядок проведения «уценочной» процедуры. В связи с этим у практиков возникли вопросы, на которые мы ответим в статье.

Случаи проведения уценки товаров

Случаи проведения уценки товаров описаны в  П(С)БУ 9 «Запасы» крайне лаконично. В частности, п. 24 П(С)БУ 9 предписывает отражать запасы в бухгалтерском учете и отчетности по наименьшей из двух оценок:

1) первоначальной стоимости или

2) чистой стоимости реализации.

Чистая стоимость реализации запасов — ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию ( п. 4 П(С)БУ 9).

Согласно п. 25 П(С)БУ 9 запасы отражают по чистой стоимости реализации, если на дату баланса:

• цена запасов снизилась;

• запасы испорчены;

• запасы устарели или иным образом утратили первоначально ожидаемую экономическую выгоду.

Как видим, существует достаточно много ситуаций, при которых проводят уценку товаров. В частности, уценку проводят тогда, когда предприятие приходит к выводу, что чистая стоимость реализации товаров ниже их первоначальной стоимости (по которой товары показывают на счете 28 «Товары»).

Чистую стоимость реализации определяют по каждой единице запасов путем вычитания из ожидаемой цены продажи ожидаемых расходов на завершение производства и сбыт ( п. 26 П(С)БУ 9). Применительно к товарам чистая стоимость реализации будет равна ожидаемой цене продажи за вычетом расходов на сбыт. Обычно расходы на сбыт на каждую единицу товаров не распределяют, и тогда «уцененная» стоимость товаров получается равной ожидаемой цене продажи.

Обратите внимание: указанные нормы П(С)БУ 9 регламентируют ситуацию, когда уцененная стоимость товаров (цена продажи) составляет сумму ниже первоначальной цены, по которой товары числятся в бухучете. Если же предприятие принимает решение о снижении первоначально установленной цены продажи товара и при этом такая сниженная цена все равно превышает первоначальную стоимость товара, то операцию уценки не показывают в бухучете. Исключение составляет ситуация учета товаров по методу цены продажи, когда на сумму снижения цены продажи уменьшают наценку — тогда делают проводку Дт 282 «Товары в торговле» — Кт 285 «Торговая наценка» (методом «сторно»).

К сведению: на практике субъекты хозяйствования перед проведением акций по распродаже товаров иногда увеличивают продажную цену товаров, а затем уменьшают эту «повышенную» цену. Себестоимость товаров при этом обычно не меняют, поэтому такие процедуры не соответствуют привычному понятию дооценка (уценка) товаров в терминах П(С)БУ 9. В итоге получается, что при распродаже товары продают по той же цене, по которой они реализовывались до увеличения цены продажи.

Мы хотим вас предупредить: так поступать опасно. Подобные действия могут быть чреваты применением штрафов по  п. 7 ст. 23 Закона № 1023 в размере 30 % стоимости полученной для реализации партии товара, но не менее 85 грн., как за отсутствие достоверной информации о продукции. Этот штраф налагают представители органов Госинспекции Украины по вопросам защиты прав потребителей в соответствии с  Положением № 1177. Поэтому поступать таким «обманным» способом нельзя.

Процедура уценки

До 09.03.16 г. действовало Положение об уценке, которое с этой даты отменено. Аналогичный документ «нормотворцы» не приняли, поэтому теперь вопросы проведения уценки товаров субъекты хозяйствования вправе решать по собственному усмотрению.

Поскольку уценка влияет на налоговый учет (да и на штрафы Госпотребзащиты), важно правильно документально оформить такие мероприятия. В частности, желательно утвердить внутренний локальный акт, регламентирующий мероприятия по проведению уценки (например, Положение о проведении уценки предприятия). За основу можно взять нормы Положения об уценке, но без «анахронизмов», которые в нем присутствовали.

Учтите: некоторые предписания об уценке есть в других нормативах. Так, в п. 11 Инструкции № 2 приведены требования по оформлению ценников на уцененные товары. Причем в Инструкции № 2 до сих пор не подкорректировали нормы, в которых дается ссылка на Положение об уценке в части документального оформления уценки. В  п. 3.15 Методрекомендаций № 2 тоже сказано, что уценку товаров до чистой стоимости реализации оформляют актом уценки. И хотя эти рекомендации принимались в то время, когда действовало Положение об уценке, имеет смысл продолжать оформлять опись-акт уценки, образец которого приведен в приложении к Положению об уценке. Сейчас этот документ можно составить в произвольной форме, но с указанием всех обязательных реквизитов первичного документа, приведенных в  ч. 2 ст. 9 Закона № 996.

Для подтверждения достоверности уценочных мероприятий желательно, чтобы решение о проведении уценки принимала специальная комиссия, назначенная руководителем предприятия. Такая комиссия на основании экспертных оценок с учетом степени утраты потребительских свойств товаров, насыщенности рынка этими товарами, устанавливает размеры их уценки, после чего оформляет документы об уценке (опись-акт).

В общем виде рекомендуемую процедуру уценки можно представить так:

Шаг 1. Руководитель принимает решение о проведении уценки и издает об этом соответствующий приказ.

Шаг 2. Руководитель утверждает комиссию, в состав которой можно включить: заместителя руководителя (глава комиссии), главного бухгалтера, товароведа, экономиста по ценам, технолога и других специалистов предприятия, осведомленных с конъюнктурой и спросом на рынке (утвердить комиссию можно в приказе о проведении уценки).

Шаг 3. Комиссия составляет перечни товаров, подлежащих уценке. В перечнях указывают полное название, количество, розничную цену товара, первоначальную стоимость товара, название предприятия-производителя и предложения относительно размера уценки. Эти перечни подают на рассмотрение руководителю предприятия для принятия решения.

Шаг 4. Комиссия определяет размер уценки товаров, указывает его в описи-акте уценки товаров и передает его на утверждение руководителю. Утвержденный опись-акт передают: первый экземпляр — бухгалтерской службе, второй экземпляр — материально ответственному лицу.

Шаг 5. Все уцененные товары подлежат перемаркировке путем зачеркивания предыдущей цены и обозначения новой цены на каждой единице товара с подтверждением ее подписью главы комиссии. Если зачеркнуть старую цену невозможно, то новые цены обозначают путем наклеивания или навешивания ярлыков.

Шаг 6. После перемаркировки товары передают для реализации по накладной, в которой указывают розничные цены до и после уценки.

На заметку: при определении размера уценки и новой (сниженной) цены товаров сертифицированных экспертов привлекать не нужно. Эти вопросы может решить комиссия предприятия, что подтвердило Минэкономики в письме от 26.02.08 г. № 91-22/65.

Отражаем уценку в учете

Бухгалтерский учет. В соответствии с  п. 27 П(С)БУ 9 сумму, на которую первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации, списывают на расходы отчетного периода. Сумму уценки товаров отражают на субсчете 946 «Потери от обесценивания запасов».

Если чистая стоимость реализации тех запасов, которые раньше были уценены и являются активами на дату баланса, в дальнейшем увеличивается, на сумму увеличения чистой стоимости реализации, но не больше суммы предыдущего уменьшения, признают прочий операционный доход с увеличением стоимости этих запасов ( п. 28 П(С)БУ 9).

Иными словами, в такой ситуации увеличивают стоимость товара на сумму ранее проведенной уценки (см. письмо МФУ от 31.08.10 г. № 31-34010-10/23-4902/2/4555). Сумму такого увеличения можно показать на субсчете 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» ( п. 18 приложения 3 к Методрекомендациям № 2).

Доход от продажи товаров показывают на субсчете 702 «Доход от реализации товаров» исходя из сниженной цены товара. Субсчет 704 «Вычеты из дохода» в данном случае не задействуют, поскольку согласно Инструкции № 291 по дебету этого субсчета отражают, в частности, суммы скидок покупателям, предоставленных после даты реализации продукции и товаров.

Налог на прибыль. В НКУ не предусмотрено каких-либо корректировок финрезультата до налогообложения применительно к операциям проведения уценки. Поэтому все налогоплательщики показывают такие операции в учете по налогу на прибыль исключительно по бухгалтерским правилам.

НДС. По приобретенным товарам в общем порядке отражают налоговый кредит ( пп. 198.1-198.3, 201.10 НКУ). В то же время при продаже товара по сниженной цене нужно учесть требования абз. 2 п. 188.1 НКУ касаемо установления базы налогообложения не ниже цены приобретения купленных товаров/обычной цены самостоятельно изготовленной продукции.

Заметим, что, по мнению ГФСУ, высказанному в  письме от 13.04.16 г. № 8220/6/99-99-19-03-02-15, для сопоставления с минимальной базой обложения НДС цену приобретения определяют как стоимость имущества, по которой такое имущество приобретено в собственность, т. е. исходя из цены, указанной в договоре на приобретение товара (контрактной стоимости). Этот подход логичен, поскольку суть применения минбазы обложения НДС из  абз. 2 п. 188.1 НКУ состоит в том, что цена продажи товара не должна быть ниже цены его приобретения.

Между тем в большинстве случаев определить цену приобретения проданного товара по данным бухгалтерского учета практически невозможно. Ведь только в одном методе (идентифицированной себестоимости), который на практике используется достаточно редко, физическое движение товара совпадает с данными бухгалтерского учета. То есть только в этом методе в учете списывают именно тот товар, который был реально продан.

В остальных методах товары списывают в определенной (условной) последовательности, и при этом товары, списанные на реализацию в бухучете, обычно не совпадают с товарами, которые были отгружены фактически. Скажем, если предприятие приобрело 20 ед. товара А по цене 200 грн. за ед. (без НДС), а потом 30 ед. этого же товара А по цене 250 грн. за ед., то в методе ФИФО первыми будут списаны товары из первой партии (по цене 200 грн.), хотя фактически могут продаваться товары из второй партии.

К тому же в бухучете обычно невозможно отследить все «составляющие» стоимости реализованного товара, там видна лишь общая себестоимость товара (сумма, которая числится по дебету субсчета 281).

Поэтому в таких случаях имеет смысл все же ориентироваться на первоначальную цену товара, отраженную в бухучете, исходя из полной первоначальной стоимости товаров, с учетом всех составляющих цены, приведенных в  п. 9 П(С)БУ 9.

Если цена продажи товара ниже первоначальной стоимости товаров, оформляют две налоговые накладные (НН):

• в первой НН указывают сниженную цену продажи товаров. Скидки в отдельных строках НН показывать не нужно. На их сумму просто уменьшают цену поставки и базу налогообложения;

• вторую НН — на сумму превышения цены приобретения товаров над фактической ценой (с типом причины 15  «Складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання»).

НДФЛ. Согласно абз. «е» п.п. 164.2.17 НКУ сумма скидки обычной цены (стоимости) товаров (работ, услуг), индивидуально предназначенной для плательщика налога, считается его дополнительным благом.

Однако эту норму при продажах неопределенному кругу лиц не применяют, поскольку в таких случаях отсутствует индивидуально предназначенная скидка (см. разъяснение в категории 103.02 ЗІР ГФСУ). А то, что в отсутствие персонификации скидки не облагают НДФЛ, подтвердила и ГФСУ в  письме от 08.04.16 г. № 3614/Ф/99-99-17-03-03-14.

Пример. Предприятие уценило товары перед проведением рекламной акции. Первоначальная цена товара А (100 ед.) составила 200 грн. (без НДС), товар продается в рамках рекламной акции по цене 180 грн. (в том числе НДС — 30 грн.). Товары были проданы розничным покупателям в рамках рекламной акции в количестве 80 ед., на оставшуюся часть товара (20 ед.) после проведения акции предприятие увеличило цену (до изначально установленной цены).

Операции отразятся в учете так (см. на с. 15):

Учет операций по уценке и продаже товара по сниженной цене

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма,

грн.

дебет

кредит

1. Приобретен товар А

281/А

631

20000,00

2. Отражен налоговый кредит по НДС (на основании НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

631

4000,00

3. Оплачен товар поставщику

631

311

24000,00

4. Отражена уценка товара (снижение цены ниже себестоимости)

946

281/А

5000,00(1)

5. Продан товар по акционной цене (80 х 180 грн.)

301

702

14400,00

6. Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из акционной (сниженной) цены продажи (80 х 30 грн.)

702

641/НДС

2400,00

7. Начислены налоговые обязательства по НДС на разницу между минимальной базой обложения и фактической (акционной) ценой

949

641/НДС

800,00(2)

8. Включен реализованный товар в расходы

902

281/А

12000,00(3)

9. Отражено восстановление первоначальной себестоимости товара (в пределах проведенной уценки)

281/А

719

1000,00(4)

(1) Рассчитывают так: (200 грн. - 180 грн. : 1,2) х 100 ед. = 5000 грн.

(2) Определяют так: (200 грн. - 180 грн. : 1,2) х 80 ед. х 20 % = 800 грн.

(3) Рассчитывается следующим образом: 180 грн. : 1,2 х 80 ед. = 12000 грн.

(4) Определяют так: 50 грн. х 20 ед. = 1000 грн.

Выводы

  • Товары уценивают, если их чистая стоимость реализации ниже первоначальной стоимости.
  • Нормативные документы не регламентируют процедуру уценки, поэтому желательно утвердить свое Положение о проведении уценки.
  • Предприятие может увеличить стоимость товара на сумму ранее проведенной уценки, если ожидаемая цена реализации таких товаров увеличилась.
  • В учете по налогу на прибыль операции уценки все налогоплательщики показывают по бухгалтерским правилам.
  • При продаже товара по сниженной цене нужно учесть требования абз. 2 п. 188.1 НКУ касаемо установления базы налогообложения не ниже цены приобретения купленных товаров.
  • Если уцененные товары продаются «всем желающим», то НДФЛ на сумму предоставленной покупателю скидки не начисляют.

Документы и сокращения статьи

Закон № 1023 — Закон Украины «О защите прав потребителей» от 12.05.91 г. № 1023-XII (в редакции от 01.12.05 г. № 3161-IV).

Положение об уценке — Положение о порядке уценки и реализации залежавшейся продукции из группы товаров широкого потребления, продукции производственно-технического назначения и излишних товарно-материальных ценностей, утвержденное приказом Минэкономики Украины и МФУ от 15.12.99 г. № 149/300 (Положение утратило силу с 09.03.16 г. автоматически в связи с утратой действия документа, в который им вносятся изменения, согласно приказу Минэкономразвития и торговли Украины, МФУ от 28.01.16 г. № 117/19).

Положение № 1177 — Положение о порядке наложения и взимания штрафов за нарущения законодательства о защите прав потребителей, утвержденное постановлением КМУ от 17.08.02 г. № 1177.

Инструкция № 2 — Инструкция о порядке обозначения розничных цен на товары народного потребления в предприятиях розничной торговли и заведениях ресторанного хозяйства, утвержденная приказом Министерства внешних экономических связей и торговли Украины от 04.01.97 г. № 2.

Инструкция № 291 — Инструкция о применении плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом МФУ от 30.11.99 г. № 291.

Методрекомендации № 2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом МФУ от 10.01.07 г. № 2.

ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.

НН — налоговая накладная.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить