Налогообложение в переходном месяце
НДФЛ и ВС. Ставки НДФЛ и ВС, применяемые к доходам физлиц, не зависят от того, имеют они инвалидность или нет. Вместе с тем работники-инвалиды могут воспользоваться «спец-НСЛ» и уменьшить базу обложения НДФЛ.
Важно! Даже если заявление о применении НСЛ и соответствующие подтверждающие документы были поданы не с начала отчетного месяца, льготу необходимо применять к общей сумме заработной платы, начисленной за такой месяц.
ЕСВ. Страхователю-предпринимателю для целей взимания ЕСВ не важно, установлена или нет его работнику инвалидность. На базу взимания ЕСВ, определенную по работнику-инвалиду, он начисляет ЕСВ в том же порядке и по тем же ставкам, что и на базу взимания обычных работников.
А вот работодателям-юрлицам в этом вопросе повезло больше. На базу взимания ЕСВ, определенную по работникам-инвалидам, они начисляют ЕСВ по ставке 8,41 %.
Важно! Подтверждением того, что работнику установлена инвалидность, является заверенная копия справки к акту осмотра в МСЭК об установлении группы инвалидности. Заверяет копию справки непосредственно работодатель инвалида. Это прямо указано в п. 7 Инструкции № 449. Учтите это.
Причем начислять ЕСВ по льготной ставке на зарплату инвалида следует с даты установления группы инвалидности, но не ранее получения предприятием копии справки к акту осмотра МСЭК об установлении группы инвалидности, и до даты прекращения инвалидности.
А как быть с требованием об уплате ЕСВ с МЗП в месяце смены статуса «обычный работник» — «работник-инвалид», если основному работнику была установлена инвалидность не в первый рабочий день этого месяца (снята инвалидность не в последний рабочий день месяца)? Работодатели-юрлица его могут не применять. Почему?
Во-первых, требование о ЕСВ с МЗП не применяют работодатели-юрлица при начислении ЕСВ по ставке 8,41 %.
Во-вторых, сумма трудовых выплат, начисленных работнику в переходном месяце за период до установления инвалидности (со дня снятия инвалидности), — это доход только за часть месяца. Сравнивать его с месячным размером МЗП некорректно*.
* Аналогичные разъяснения по этому вопросу были даны специалистом ГФСУ в «БН», 2015, № 14, с. 46.
А если работник трудится у физлица-предпринимателя? Тогда, увы, если база начисления ЕСВ по этому работнику в переходном месяце окажется меньше МЗП, его работодателю-предпринимателю придется выполнять требование об уплате ЕСВ с МЗП.
Зарплата и больничные
Больничные. Как правильно оплатить листок нетрудоспособности, если после продолжительной болезни работнику установлена инвалидность? Для ответа на этот вопрос обратимся к документам, регламентирующим порядок его выдачи и заполнения, а именно к Инструкции № 455 и Инструкции № 532.
Листок нетрудоспособности выдается на весь период временной нетрудоспособности до ее восстановления или до установления группы инвалидности МСЭК ( п. 2.1 Инструкции № 455).
Больного для осмотра в МСЭК направляет врачебно-консультативная комиссия (ВКК) лечебно-профилактических заведений по месту жительства или лечения:
• при наличии устойчивого или необратимого характера заболевания;
• если больной был освобожден от работы в течение четырех месяцев непрерывно со дня наступления временной нетрудоспособности или в течение пяти месяцев в связи с одним и тем же заболеванием или его осложнениями за последние двенадцать месяцев, а при заболевании туберкулезом — в течение десяти месяцев со дня наступления нетрудоспособности ( п. 4.1 Инструкции № 455).
Если больного признают инвалидом, его листок нетрудоспособности закрывают днем поступления документов на МСЭК. При этом дата установления инвалидности должна совпадать с днем поступления (регистрации) документов в МСЭК ( п. 3.11 Инструкции № 532) и она обязательно должна быть указана в листке нетрудоспособности ( п. 4.3 Инструкции № 455).
Таким образом, период, в течение которого документы больного рассматривались в МСЭК (включая день, которым закрыт листок нетрудоспособности и установлена инвалидность), оплате не подлежит. Это также следует из письма Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности от 31.03.10 г. № 04-06/Ш-155з-230 (ср. ).
Как облагать больничный лист, удостоверяющий дни болезни до установления инвалидности, но предоставленный и начисленный после? С НДФЛ и ВС вопросов нет. А как быть со ставкой ЕСВ? Можно ли на их сумму начислять ЕСВ по ставке 8,41 %? Нет, нельзя. Поскольку вы начисляете работнику больничные за период до установления инвалидности, ЕСВ на такие выплаты начисляете по ставке 22 %.
Зарплата. Здесь на первое место выходит вопрос оплаты периода, в течение которого МСЭК рассматривала документы работника. Прочему? В этот период работник мог выйти на работу. Тогда такие дни должны быть оплачены в общем порядке.
А если работник не работал, а ожидал решения МСЭК? Тогда за дни, в течение которых его документы рассматривались в МСЭК с целью установления инвалидности, средний заработок не сохраняется. То есть, проще говоря, за такие дни ни больничные, ни зарплата не начисляются.
Пример 1. Работник предприятия (менеджер отдела сбыта) болел в течение четырех месяцев, после чего был направлен для осмотра в МСЭК. Последний листок нетрудоспособности (продолжение предыдущего больничного) был предоставлен работником в сентябре 2016 года. Он свидетельствует о временной нетрудоспособности работника с 11.08.16 г. Согласно листку нетрудоспособности 02.09.16 г. работник был направлен на МСЭК. Осмотрен в МСЭК — 08.09.16 г. По результатам осмотра работнику была установлена III группа инвалидности с 02.09.16 г. Предыдущие листки нетрудоспособности, свидетельствующие о болезни работника, были предоставлены и оплачены ранее. Среднедневная зарплата для оплаты периода временной нетрудоспособности — 165 грн. Страховой стаж — 10 лет 5 месяцев.
Работник вышел на работу 09.09.16 г. В этот же день он предоставил больничный лист и копию справки МСЭК об установлении инвалидности.
Согласно штатному расписанию оклад работника — 5000,00 грн.
На основании листка нетрудоспособности предприятие начислит больничные за период с 11.08.16 г. по 01.09.16 г. (22 календарных дня). Период с 02 по 08 сентября 2016 года не оплачивается, поскольку работник в этот период не работал, а день, которым закрыт листок нетрудоспособности и установлена инвалидность (02.09.16 г.), оплате не подлежит (см. выше).
В сентябре 2016 года работнику начислены:
• пособие по временной нетрудоспособности в сумме 3630 грн. (165 грн. х 22 к. дн.);
• заработная плата за 16 фактически отработанных дней сентября в сумме 3636,36 грн. (5000 грн. : 22 раб. дн. х 16 раб. дн.).
Пособие получено от Фонда на специальный счет, открытый предприятием для этих целей, 15.09.16 г. и выплачено вместе с зарплатой за 1-ю половину сентября (т. е. с авансом) 19.09.16 г. Размер аванса — 1136,36 грн. (НДФЛ — 204,54 грн., ВС — 17,05 грн., сумма аванса к выплате «на руки» — 914,77 грн.).
Работник предоставил копию справки к акту осмотра МСЭК 09.09.2016 г. Следовательно, на выплаты, начисленные за период:
• до 9 сентября 2016 года (в рассматриваемом случае — на сумму больничных (3630 грн.)), предприятие начислит ЕСВ по ставке 22 %;
• с 9 по 30 сентября (на зарплату в сумме 3636,36 грн.) — 8,41 %.
Рассчитаем сумму ЕСВ, которую предприятие начислит на сумму больничных и зарплаты за 16 фактически отработанных дней сентября:
3630 х 22 : 100 + 3636,36 х 8,41 : 100 = 1104,42 (грн.).
Учет начисления и выплаты зарплаты и пособия в переходном месяце
Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | ||
1. Получено пособие по временной нетрудоспособности | 315 | 378 | 3630,00 |
2. Перечислен ЕСВ с суммы аванса и пособия по временной нетрудоспособности (3630 х 22 : 100 + 1136,36 х 8,41 : 100) | 651 | 311 | 894,17 |
3. Перечислен НДФЛ с суммы аванса | 641/НДФЛ | 311 | 204,54 |
4. Перечислен НДФЛ с суммы пособия (3630 х 18 : 100) | 641/НДФЛ | 315 | 653,40 |
5. Перечислен ВС с суммы аванса | 642/ВС | 311 | 17,05 |
6. Перечислен ВС с суммы пособия (3630 х 1,5 : 100) | 642/ВС | 315 | 54,45 |
7. Выплачен аванс | 661 | 311 | 914,77 |
8. Выплачено пособие (3630 - 653,40 - 54,45) | 663 | 315 | 2922,15 |
9. Начислена зарплата за сентябрь | 92 | 661 | 3636,36 |
10. Начислено пособие по временной нетрудоспособности | 378 | 663 | 3630,00 |
11. Начислен ЕСВ на сумму дохода работника | 92 | 651 | 1104,42 |
12. Удержан НДФЛ с зарплаты (3636,36 х 18 : 100) | 661 | 641/НДФЛ | 654,54 |
13. Удержан НДФЛ с пособия | 663 | 641/НДФЛ | 653,40 |
14. Удержан ВС с зарплаты (3636,36 х 1,5 : 100) | 661 | 642/ВС | 54,55 |
15. Удержан ВС с пособия | 663 | 642/ВС | 54,45 |
16. Перечислен ЕСВ (1104,42 - 894,17) | 651 | 311 | 210,25 |
17. Перечислен НДФЛ (654,54 + 653,40 - 204,54 - 653,40) | 641/НДФЛ | 311 | 450,00 |
18. Перечислен ВС (54,55 + 54,45 - 17,05 - 54,45) | 642/ВС | 311 | 37,50 |
19. Выплачена зарплата работнику (3636,36 - 654,54 - 54,55 - 914,77) | 661 | 311 | 2012,50 |
Ежегодный отпуск
В общем случае продолжительность ежегодного основного отпуска, предоставляемого работникам за отработанный рабочий год, должна быть не менее 24 календарных дней ( ст. 75 КЗоТ и ст. 6 Закона об отпусках). Продолжительность отработанного рабочего года исчисляют со дня заключения трудового договора.
Вместе с тем работники-инвалиды имеют право на ежегодный отпуск большей продолжительности (см. ч. 7 ст. 6 Закона об отпусках). Так, инвалиды I и II групп имеют право на ежегодный основной отпуск продолжительностью 30 календарных дней, а инвалиды III группы — 26 календарных дней.
Но как определить количество календарных дней отпуска за рабочий год, в котором работнику установили/сняли инвалидность? Ведь, например, за период до даты установления инвалидности работник мог иметь право на ежегодный отпуск из расчета 24 календарных дня за отработанный рабочий год, а после этой даты — из расчета 26 (30) календарных дней как инвалид ІІI (I или II) группы.
Ответ прост: рассчитать продолжительность отпуска пропорционально отработанному времени до и после установления/снятия инвалидности в таком рабочем году.
Приведем порядок расчета продолжительности отпуска.
Шаг 1. Определяем продолжительность обычного и отдельно «инвалидного» ежегодного отпуска, приходящуюся на один календарный день рабочего года, за который предоставляется отпуск. Для этого воспользуемся формулой:
Пк.дн. = До : (К - П),
где Пк.дн. — продолжительность отпуска, приходящаяся на один календарный день рабочего года;
До — количество календарных дней отпуска за полностью отработанный рабочий год (например, для обычного отпуска — 24 календарных дня, для «инвалидного» — 26 (30) календарных дней);
К — общее количество календарных дней в рабочем году, за который предоставляем отпуск;
П — количество праздничных и нерабочих дней согласно ст. 73 КЗоТ в рабочем году, за который предоставляем отпуск.
То есть показатель Пк.дн рассчитываем дважды. Один раз — исходя из продолжительности ежегодного отпуска, установленного для обычных работников (назовем его (Пк.дн.24), второй — установленного для работников-инвалидов (Пк.дн. 26(30)).
Шаг 2. Определяем «отпускной» стаж работника (количество календарных дней) в рабочем году до даты установления инвалидности (Дотр.24) и после этой даты (Дотр.26(30)) (в случае со снятием инвалидности — «отпускной» стаж до даты снятия инвалидности (Дотр.26(30)) и после нее (Дотр.24)).
Шаг 3. Определяем количество причитающихся работнику дней ежегодного отпуска, используя формулу:
К = Дотр.24 х Пк.дн.24 + Дотр.26(30) х Пк.дн.26(30),
где К — количество календарных дней отпуска в рабочем году, в котором была установлена инвалидность.
Такой порядок расчета дней отпуска согласуется с разъяснениями, приведенными Минсоцполитики в письме от 27.03.13 г. № 321/13/84-13.
Пример 2. Работник принят на работу 20.05.14 г. С 16.03.16 г. ему была установлена ІІ группа инвалидности, о чем свидетельствует копия справки из акта осмотра в МСЭК. Согласно коллективному договору продолжительность ежегодных основных отпусков, предоставляемых работникам организации за отработанный рабочий год, составляет 24 календарных дня.
Определим количество календарных дней отпуска за рабочий год (20.05.15 г. — 19.05.16 г.), в котором работнику установили инвалидность. За период до даты установления инвалидности работник имел право на ежегодный отпуск из расчета 24 календарных дня, а после этой даты (с 16.03.2016 г.) — из расчета 30 календарных дней как инвалид ІІ группы.
Определяем продолжительность обычного ежегодного отпуска, приходящуюся на один календарный день рабочего года:
24 : (366 - 10) = 0,0674.
Определяем продолжительность «инвалидного» ежегодного отпуска, приходящуюся на один календарный день рабочего года:
30 : (366 - 10) = 0,0843.
Определяем «отпускной» стаж за отработанный рабочий год, в котором была установлена инвалидность (период с 20.05.15 г. по 19.05.16 г.).
Допустим, что в рабочем году, за который предоставляется ежегодный отпуск (с 20.05.15 г. по 19.05.16 г.), отсутствовали периоды, которые не включаются в стаж работы, дающий право на такой отпуск (см. ст. 9 Закона об отпусках). Следовательно, «отпускной» стаж:
• за период с 20.05.15 г. по 15.03.16 г. составит 294 к. дн. без учета праздничных и нерабочих дней, приходящихся на этот период. В этот период продолжительность отпуска составляет 24 к. дн.;
• за период с 16.03.16 г. по 19.05.16 г. — 62 к. дн. без учета праздничных и нерабочих дней, приходящихся на этот период. В это период работник уже имеет право на отпуск продолжительностью 30 к. дн.
Далее рассчитаем количество дней ежегодного отпуска, причитающегося работнику за отработанный рабочий год с 20.05.15 г. по 19.05.16 г.:
0,0674 х 294 + 0,0843 х 62 = 25 (к. дн.).
Таким образом, за отработанный рабочий год с 20.05.15 г. по 19.05.16 г. работник-инвалид будет иметь право на ежегодный основной отпуск продолжительностью 25 календарных дней.
Выводы
- Начислять ЕСВ по льготной ставке на зарплату инвалида следует с даты получения предприятием копии справки к акту осмотра МСЭК об установлении группы инвалидности.
- Если база взимания ЕСВ, определенная за месяц смены статуса «обычный работник» — «работник-инвалид», ниже минзарплаты, работодатель-юрлицо начисляет ЕСВ на фактическую базу взимания ЕСВ, а• предприниматель выполняет требование об уплате ЕСВ с МЗП.
Документы и сокращения статьи
Закон об отпусках — Закон Украины «Об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР.
Инструкция № 449 — Инструкция о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденная приказом Минфина от 20.04.15 г. № 449.
Инструкция № 455 — Инструкция о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденная приказом Министерства здравоохранения Украины от 13.11.01 г. № 455.
Инструкция № 532 — Инструкция о порядке заполнения листка нетрудоспособности, утвержденная приказом МОЗ, Минтруда, ФСС по ВПТ, ФСС от 03.11.04 № 532/274/136-ос /1406.
ВС — военный сбор.
ЕСВ — единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.
НСЛ — налоговая социальная льгота.
МСЭК — медико-социальная экспертная комиссия.
МЗП — минимальная заработная плата, установленная законом на месяц, за который получен доход.
НДФЛ — налог на доходы физических лиц.