— Ну, деньги, собирайтесь...
С вещами...
Вадсуд об административном аресте активов
Информационное письмо
Высшего административного суда Украины
от 29.04.2013 г. № 642/12/13-13
Председателям апелляционных административных судов
В связи с возникновением в судебной практике вопросов, связанных с применением административного ареста денежных средств в соответствии с подпунк-том 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины, на основании пункта 4 части первой статьи 32 Закона Украины «О судоустройстве и статусе судей» Высший административный суд Украины считает необходимым сообщить следующее.
Общая процедура и основания применения административного ареста органами государственной налоговой службы определены статьей 94 Налогового кодекса Украины.
Определение административного ареста как исключительного способа обеспечения исполнения обязанностей плательщика налогов, приведенное в пункте 94.1 статьи 94 Налогового кодекса Украины, по своему содержанию одинаково охватывает как арест денежных средств, так и арест другого имущества.
Следовательно, нормы статьи 94 Налогового кодекса Украины регулируют применение любого административного ареста независимо от предмета такого ареста.
В то же время действующее законодательство последовательно разграничивает порядок наложения административного ареста на имущество плательщика налогов, отличное от денежных средств, и ареста денежных средств плательщика налогов.
Административный арест имущества плательщика налогов в соответствии с пунктом 94.10 статьи 94 Налогового кодекса Украины налагается по решению руководителя органа государственной налоговой службы, обоснованность которого в течение 96 часов должна быть проверена судом.
В то же время арест денежных средств на счете плательщика налогов в соответствии с абзацем вторым подпункта 94.6.2 пункта 94.6 статьи 94 осуществляется исключительно на основании решения суда путем обращения органа государственной налоговой службы в суд. Никакого решения налоговый орган в таком случае не принимает.
Приведенные нормы корреспондируются с предписанием пункта 94.4 статьи 94 Налогового кодекса Украины, согласно которой арест может быть наложен органом государственной налоговой службы на любое имущество плательщика налогов, кроме имущества, на которое не может быть обращено взыскание в соответствии с законом, и денежных средств на счете плательщика налогов. Из содержания данной нормы вытекает, что компетенция относительно наложения ареста имущества принадлежит органу государственной налоговой службы, но такая компетенция не распространяется на арест денежных средств плательщика налога, который налагается по решению только суда на основании обращения налогового органа.
Также различается порядок снятия ареста, наложенного на имущество плательщика налогов, и ареста денежных средств на счетах плательщика налогов.
Административный арест имущества плательщика налогов прекращается: 1) либо в связи с отсутствием в течение 96 часов решения суда о подтверждении обоснованности такого ареста (подпункт 94.19.1 пункта 94.19 статьи 94 Налогового кодекса Украины); 2) либо на основании решения органа государственной налоговой службы об освобождении имущества из-под ареста, которое принимается в течение двух рабочих дней, следующих за днем, когда такому органу стало известно о возникновении оснований для прекращения административного ареста (пункт 94.20 статьи 94 Налогового кодекса Украины).
В свою очередь, освобождение от ареста денежных средств на счетах плательщика налогов в соответствии с абзацем третьим пункта 94.6 статьи 94 Налогового кодекса Украины происходит по решению того же органа, который наложил соответствующий арест, то есть по решению суда. Решение налоговый орган в таком случае не принимает.
При этом основания для применения как административного ареста имущества, так и ареста денежных средств на счетах плательщика налогов являются универсальными и определены пунктом 94.2 статьи 94 Налогового кодекса Украины. Оба вида ареста по общему правилу применяются по одинаковым основаниям, но различаются процедурой применения — либо по решению руководителя налогового органа (относительно имущества, отличного от денежных средств), либо по решению суда (арест денежных средств).
Указанное вытекает из системного толкования правовых норм, содержащихся в статье 94 Налогового кодекса Украины. Данные нормы регулируют правоотношения, возникающие при наложении как административного ареста имущества, так и ареста денежных средств плательщика налогов, причем содержание правового регулирования излагается в едином контексте.
Приведенное подтверждается также Порядком применения административного ареста имущества плательщика налогов, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 7 ноября 2011 года № 1398.
Раздел VII данного Порядка определяет именно особенности применения ареста денежных средств на счетах плательщика налогов как разновидности административного ареста имущества.
При этом согласно пункту 7.3 данного Порядка для применения ареста денежных средств на счете плательщика налогов орган государственной налоговой службы подает в суд исковое заявление в порядке, предусмотренном Кодексом административного судопроизводства Украины, в день принятия решения о применении административного ареста имущества плательщика налогов.
Правило, предусмотренное нормой рассматриваемого подзаконного нормативно-правового акта, применяется в том случае, если налоговым органом признано необходимым применить административный арест как имущества плательщика налогов, отличного от денежных средств, так и денежных средств на счете такого плательщика налогов. Арест имущества и арест денежных средств на счетах плательщика налога по процедуре, определенной пунктом 7.3 указанного Порядка, налагаются по основаниям, предусмотренным пунктом 94.2 статьи 94 Налогового кодекса Украины.
В то же время Налоговым кодексом Украины предусмотрены также другие, дополнительные, случаи наложения ареста на денежные средства плательщика налогов, кроме тех, которые определены статьей 94 данного Кодекса.
Так, в соответствии с подпунктом 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины органы государственной налоговой службы имеют право обращаться в суд относительно наложения ареста на денежные средства и другие ценности такого плательщика налогов, которые находятся в банке, в случае если у плательщика налогов, имеющего налоговый долг, отсутствует имущество, и/или его балансовая стоимость меньше суммы налогового долга, и/или такое имущество не может быть источником погашения налогового долга.
Приведенная законодательная норма устанавливает одновременно как право налогового органа на обращение в суд с требованием о наложении ареста на денежные средства плательщика налогов, так и основания для реализации данного полномочия. Такими основаниями являются: 1) отсутствие имущества, за счет которого может быть погашен налоговый долг; 2) недостаточность такого имущества для погашения суммы налогового долга из-за того, что балансовая стоимость данного имущества меньше соответствующей суммы налогового долга; 3) имущество не может быть источником погашения налогового долга в соответствующей сумме.
Отсутствие оснований для применения ареста денежных средств плательщика налогов, предусмотренных подпунктом 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины, среди оснований для применения административного ареста, которые входят в перечень, установленный пунктом 94.2 статьи 94 Налогового кодекса Украины (сформулированный как исчерпывающий), не должно рассматриваться судами как препятствие для применения ареста денежных средств на счетах плательщика налогов в соответствующих случаях.
Приведенное объясняется тем, что норма подпункта 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины является императивной и обязательной к исполнению, содержание ее является самостоятельным, четким и понятным. Нормы подпункта 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 и пункта 94.2 статьи 94 Налогового кодекса Украины не отрицают по смыслу друг друга, поскольку регулируют разные правоотношения. Так, нормы пункта 94.2 Налогового кодекса Украины определяют общие основания для применения ареста как имущества, так и денежных средств плательщика налогов. В то же время подпункт 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины регулирует другой круг общественных отношений, а именно вопросы наложения ареста исключительно на денежные средства плательщика налогов и другие ценности, находящиеся в банках, причем в специфической ситуации при отсутствии достаточного для погашения налогового долга имущества.*
* Честно говоря, это достаточно спорное утверждение: если перечень из ст. 94 является исчерпывающим, то что мешало включить в ст. 94 основание из п/п. 20.1.17 НКУ и сделать соответствующую оговорку? — Ред.
При этом арест по основаниям, предусмотренным подпунктом 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины, не может применяться к имуществу плательщика налогов, отличному от денежных средств, поскольку диспозиция рассматриваемой правовой нормы определяет в качестве предмета для наложения ареста исключительно денежные средства и ценности, находящиеся в банках.
При таких обстоятельствах обращение налогового органа в суд с требованием о наложении ареста на денежные средства по основаниям, предусмотренным подпунктом 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины, может осуществляться без учета нормы пункта 7.3 Порядка применения административного ареста имущества плательщика налогов, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 7 ноября 2011 года № 1398. Следовательно, такое обращение может происходить не только в день принятия решения о наложении административного ареста на имущество плательщика налогов.
В то же время условием применения нормы подпункта 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины является отсутствие у плательщика налогов имущества, которое может быть использовано для погашения налогового долга.
Соответствующее обстоятельство должно быть подтверждено в ходе судебного рассмотрения.
При этом суд должен установить отсутствие соответствующего имущества не вообще, а именно на момент, когда у налогового органа возникает право на взыскание налогового долга, эффективность реализации которого обеспечивается специальными мероприятиями, в частности административным арестом имущества, в том числе денежных средств. В противном случае требование о применении ареста денежных средств будет преждевременным, поскольку не исключается, что на момент предъявления соответствующего требования имущество, за счет которого можно погасить налоговый долг, будет в наличии.
В свою очередь, в соответствии с пунктом 95.2 НКУ право на взыскание денежных средств и продажу имущества плательщика налогов возникает у налогового органа через 60 календарных дней со дня направления налогового требования, поэтому именно с этого момента налоговый орган уполномочен оценивать имущественное положение плательщика налогов с учетом наличия у него достаточных источников для погашения налогового долга.
Таким образом, налоговые органы в силу подпункта 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины наделены полномочиями на обращение в суд с исками о наложении ареста на денежные средства плательщика налога в случае отсутствия у такого плательщика достаточного для погашения налогового долга имущества. В то же время такая недостаточность должна быть установлена по состоянию не раньше дня возникновения у налогового органа права на взыскание налогового долга, то есть не раньше чем через 60 календарных дней с момента направления налогового требования. При установлении соответствующих обстоятельств иск органа государственной налоговой службы подлежит удовлетворению.
При этом сумма денежных средств, на которую налагается арест, не должна превышать сумму налогового долга, право на взыскание которой имеется у органа государственной налоговой службы на момент принятия судом решения о применении административного ареста. Приведенное объясняется производным характером административного ареста имущества (в том числе денежных средств) как средства обеспечения исполнения плательщиком налогов своих обязательств. Следовательно, арест может касаться только того имущества (денежных средств), которое является необходимым для исполнения определенных обязательств плательщика налогов, в частности относительно погашения налогового долга.
Одновременно судам следует учитывать, что Налоговым кодексом Украины употребляются два понятия, обозначающиеся арест денежных средств на счетах плательщика налогов — собственно арест денежных средств, а также приостановление расходных операций на счетах плательщика налогов.
Анализ норм Налогового кодекса Украины, а также действующего законодательства, регулирующего банковскую деятельность и порядок осуществления безналичных расчетов, дает основания для вывода о тождественности указанных понятий для целей регулирования налоговых правоотношений.
Так, в соответствии с частью второй статьи 59 Закона Украины от 7 декабря 2000 года № 2121-III «О банках и банковской деятельности» приостановление собственных расходных операций банка по его счетам, а также расходных операций по счетам юридических или физических лиц осуществляется только в случае наложения ареста в соответствии с частью первой данной статьи, кроме случаев, предусмотренных Законом Украины «О предупреждении и противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, или финансированию терроризма».
Следовательно, наложение ареста на денежные средства на счетах плательщика налогов является необходимой предпосылкой для приостановления расходных операций на таких счетах во всех случаях, кроме тех, которые вытекают из норм Закона Украины «О предупреждении и противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, или финансированию терроризма». Таким образом, с учетом содержания статьи 59 Закона Украины от 7 декабря 2000 года № 2121-III «О банках и банковской деятельности» приостановить расходные операции по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом Украины, можно не иначе как путем наложения ареста на денежные средства, находящиеся на счетах плательщика налогов.
При таких обстоятельствах полномочия налоговых органов относительно обращения в суд с требованиями как о наложении ареста на денежные средства плательщика налогов (подпункт 20.1.17 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины), так и о приостановлении расходных операций на счетах плательщика налогов (в частности, предусмотренные нормами подпунктов 20.1.15, 20.1.16 пункта 20.1 статьи 20 Налогового кодекса Украины, пунктом 89.4 Налогового кодекса Украины), следует понимать как право на обращение с требованием о наложении административного ареста на денежные средства плательщика налогов, находящиеся на его счетах в банке.*
* Почему бы тогда не унифицировать терминологию? — Ред.
При этом указанные требования могут быть рассмотрены судами как в общем порядке искового производства, так и по представлению органа государственной налоговой службы о приостановлении расходных операций на счетах плательщика налогов, внесенному в суд на основании пункта 1 части первой статьи 1833 Кодекса административного судопроизводства Украины, с соблюдением соответствующих особенностей рассмотрения данной категории обращений налоговых органов.
При этом во всех случаях суд постановляет решение о приостановлении расходных операций плательщика налогов путем наложения ареста на денежные средства плательщика налогов в соответствующей сумме или о наложении ареста на денежные средства плательщика налогов в соответствующей сумме. Указанные варианты содержания резолютивной части судебного решения являются эквивалентными по своим правовым последствиям. Данные последствия заключаются в возникновении ареста денежных средств и приостановлении из-за этого обстоятельства расходных операций. При этом суды не должны ограничиваться констатацией в резолютивной части судебного решения только факта приостановления расходных операций, поскольку такое следствие по требованию органа государственной налоговой службы может возникать только в случае наложения ареста на денежные средства плательщика налогов.
Настоящее письмо предлагаем довести до сведения судей местных и апелляционных административных судов для учета при осуществлении правосудия.
Заместитель Председателя суда М. Цуркан
