Слизинг
с прошлых писем
Налогообложение операций финлизинга:
всё — в соответствии с НКУ и разъяснениями ГНСУ
Письмо Государственной
налоговой службы Украины
от 11.02.2013 г. № 96/2/22-3210
Верховной Раде Украины
Комитету по вопросам налоговой
и таможенной политики
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела обращение Комитета по вопросам налоговой и таможенной политики относительно вопросов применения норм Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) в части налогообложения операций финансового лизинга и сообщает следующее.
Согласно п/п. 14.1.97«б» п. 14.1 ст. 14 Кодекса финансовым лизингом является хозяйственная операция, которая осуществляется физическим или юридическим лицом и предусматривает передачу арендатору имущества, которое является основным средством согласно Кодексу и приобретено или изготовлено арендодателем, а также всех рисков и вознаграждений, связанных с правом пользования и владения объектом лизинга.
Лизинг (аренда) считается финансовым, если лизинговый (арендный) договор содержит одно из следующих условий:
объект лизинга передается на срок, в течение которого амортизируется не менее 75 процентов его первоначальной стоимости, а арендатор обязан приобрести объект лизинга в собственность в течение срока действия договора лизинга или в момент его истечения по цене, определенной в таком договоре;
балансовая (остаточная) стоимость объекта лизинга на момент окончания действия такого договора составляет не более 25 процентов первоначальной стоимости цены такого объекта лизинга, которая действует на начало срока действия лизингового договора;
сумма лизинговых (арендных) платежей с начала срока аренды равна первоначальной стоимости объекта лизинга или превышает ее;
имущество, которое передается в финансовый лизинг, изготовлено по заказу лизингополучателя (арендатора) и после окончания действия лизингового договора не может быть использованным другими лицами, кроме лизингополучателя (арендатора), исходя из его технологических и качественных характеристик.
Под термином «срок финансового лизинга» следует понимать предусмотренный лизинговым договором срок, который начинается с даты передачи рисков, связанных с хранением или использованием имущества, или права на получение каких-либо выгод или вознаграждений, связанных с его использованием, или любых других прав, которые следуют из прав на владение, пользование или распоряжение таким имуществом, лизингополучателю (арендатору) и заканчивается сроком окончания действия лизингового договора, включая любой период, в течение которого лизингополучатель имеет право принять единоличное решение о продлении срока лизинга согласно условиям договора.
В то же время (независимо от того, регулируется ли хозяйственная операция нормами данного подпункта) стороны договора имеют право при заключении договора (сделки) определить такую операцию как оперативный лизинг без права дальнейшего изменения статуса такой операции до окончания действия соответствующего договора.
Согласно абзацу второму п. 153.7 ст. 153 Кодекса передача имущества в финансовый лизинг (аренду) для целей налогообложения приравнивается к его продаже в момент такой передачи. При этом арендодатель увеличивает доходы, а в случае передачи в финансовый лизинг имущества, которое на момент такой передачи находилось в составе основных средств арендодателя,— приравнивает к нулю балансовую стоимость соответствующего объекта основных средств согласно правилам, определенным ст. 146 Кодекса для их продажи, то есть в соответствии с п. 146.13 ст. 146 Кодекса включает сумму превышения доходов от продажи над балансовой стоимостью передаваемого объекта в состав доходов, а сумму превышения балансовой стоимости над доходами от такой продажи — в состав расходов. При этом в соответствии с п/п. 146.17.1 п. 146.17 данной статьи передача основных средств в финансовый лизинг (аренду) приравнивается к продаже основных средств. Кроме того, в соответствии с п/п. 146.17.2 этого же пункта получение основных средств в финансовый лизинг (аренду) с дальнейшим их включением в соответствующие группы приравнивается к операциям приобретения основных средств.
Арендатор включает стоимость объекта финансового лизинга (без учета процентов, начисленных или таких, которые будут начислены в соответствии с договором) в состав основных средств с целью амортизации по итогам налогового периода, в котором происходит такая передача (абзац второй п. 153.7 ст. 153 Кодекса).
При начислении лизингового платежа арендодатель увеличивает доходы, а арендатор увеличивает расходы на такую часть лизингового платежа, которая равна сумме процентов или комиссий, начисленных на стоимость объекта финансового лизинга (без учета части лизингового платежа, которая предоставляется в счет компенсации части стоимости объекта финансового лизинга) по итогам налогового периода, в котором осуществляется такое начисление (абзац третий п. 153.7 ст. 153 Кодекса).
В случае если в будущих налоговых периодах арендатор возвращает объект финансового лизинга арендодателю без приобретения такого объекта в собственность, такая передача приравнивается для целей налогообложения к обратной продаже арендатором такого объекта арендодателю по цене, которая определяется на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости объекта финансового лизинга, которые являются неуплаченными за такой объект лизинга на дату такого возврата (абзац четвертый п. 153.7 ст. 153 Кодекса).
В случае если стоимость объекта финансового лизинга, который впервые или повторно вводится в эксплуатацию, определяется договором в сумме, которая меньше стоимости расходов на его приобретение или сооружение, орган государственной налоговой службы имеет право провести внеплановую проверку для определения уровня обычной цены (абзац пятый п. 153.7 ст. 153 Кодекса).
То есть переход права собственности на объект лизинга от арендодателя (собственника имущества) к другому лицу (новому собственнику имущества) с сохранением соответствующих прав и обязанностей арендодателя по договору финансового лизинга не изменяет налоговых обязательств арендодателя, арендатора и нового собственника имущества, сформированных до момента передачи в собственность такого имущества (объекта лизинга) другому лицу (новому собственнику имущества).
Кроме того, в соответствии с п/п. «а» п. 185.1 ст. 185 Кодекса операции по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю/арендатору являются объектом обложения НДС.
При этом датой возникновения налоговых обязательств лизингодателя для операций финансовой аренды (лизинга) является дата фактической передачи объекта финансовой аренды (лизинга) в пользование лизингополучателю (п. 187.6 ст. 187 Кодекса). Базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже цены приобретения объекта лизинга (п. 188.1 ст. 188 Кодекса).
У лизингополучателя датой возникновения права на увеличение налогового кредита для операций финансового лизинга является дата фактического получения объекта финансового лизинга (абзац 4 п. 198.2 ст. 198 Кодекса).
В соответствии с п/п. 196.1.2 п. 196.1 ст. 196 Кодекса начисление и уплата процентов или комиссий в составе лизингового платежа в рамках договора финансового лизинга не являются объектом обложения НДС.
При определении базы обложения НДС для операций по возврату лизингополучателем лизингодателю объекта финансового лизинга следует обратить внимание на требования п/п. «а» п/п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, где фактическая передача материальных активов другому лицу на основании договора о финансовом лизинге считается поставкой товаров.
Именно поэтому для лизингополучателя — плательщика НДС, который возвращает объект финансового лизинга лизингодателю без приобретения такого объекта в собственность, такой возврат приравнивается для целей налогообложения к обратной продаже лизингодателю. При этом цена продажи может определяться на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости объекта финансового лизинга, не уплаченных за такой объект лизинга на дату его возврата. Кроме того, именно эта цена будет определяться как обычная при формировании лизингодателем налогового кредита в отношении объекта финансового лизинга, который возвращает лизингополучатель.
Наряду с этим рассмотрение вопросов относительно налогообложения операций по договорам финансового лизинга в случае их неисполнения (в частности, по причине одностороннего расторжения) необходимо проводить отдельно по каждому случаю.
Заместитель Председателя А. Игнатов
От редакции
К сожалению, ничего нового по поводу вопросов налогообложения операций финлизинга ГНСУ не сказала. Она просто подтвердила действие норм НКУ в отношении указанных операций, а также свою позицию относительно определения базы обложения НДС для операций по возврату лизингополучателем лизингодателю объекта финлизинга, изложенную в п. 3 письма ГНАУ от 29.04.2011 г. № 12261/7/16-1517-26. При этом спорные моменты налоговая обошла стороной.
Для тех, кто мало знаком с операциями финлизинга, данное письмо может служить кратким путеводителем в дебрях финлизинговых норм. Подробнее с правовыми и налоговыми аспектами указанных операций можно ознакомиться на с. 41–45 настоящего выпуска.
