Импорт товаров: разбираемся в реалиях учета

В избранном В избранное
Печать
Товстопят Юрий, налоговый эксперт, y.tovstopyat@buhgalter911.com
Бухгалтер 911 Июль, 2015/№ 29
Экспорт обсудили (см. предыдущий номер). Настал черед расставить акценты относительно импорта товаров. Как правильно учитывать перечисление предоплаты или получение продукции на условиях последующей оплаты? Когда будут иметь место курсовые разницы? Что нового в учет импортных операций принесла налоговая реформа? Ответы на эти вопросы вы сможете узнать в предлагаемой вашему вниманию статье.
учет ВЭД, налог на прибыль, НДС

Новые «веянья» 2015 года, связанные с учетом импортных операций, заключаются в том, что: (1) учет по налогу на прибыль теперь строится на бухгалтерских правилах; (2) для большинства товаров введен дополнительный импортный сбор*; (3) НБУ отказался от установления курсов валют посреди дня**, в следствие чего такой курс не изменяется на протяжении всего дня.

* О чем вы могли прочесть в статье «Импортный сбор уже в действии» в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 9.

** Подробности — в статье «Два курса НБУ за день, до свидания! (Новый порядок установления курса валют)» в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 14.

В то же время, как и ранее, важную роль для определения учетных последствий играет то, на каких условиях приобретают товар. Рассмотрим возможные варианты.

Вначале — предоплата нерезиденту

Сумма аванса в инвалюте, предоставленная другим лицам в счет платежей для приобретения немонетарных активов (запасов, ОС, НМА и т. п.), при включении в стоимость этих активов пересчитывается в гривни с применением валютного курса на дату*** уплаты аванса. Об этом гласит п. 6 П(С)БУ 21. То есть при предоплате товары приходуют на баланс по валютному курсу на дату перечисления аванса. Если аванс перечислялся частями, то используют валютные курсы исходя из последовательности осуществления авансовых платежей.

*** Тут и далее не приводим устаревшие «начало» или «конец» дня определенной даты, поскольку из П(С)БУ 21 их упоминание не убрали только потому, что до них пока у Минфина «не дошли руки».

Стало быть курс на дату оформления таможенной декларации (ТД) при ввозе товара в таком случае не будет иметь для учетных целей важного значения (не путать с НДС-правилами, о которых см. ниже). Как и курс на дату передачи права собственности на товар или какую-либо другую дату.

То есть после перечисления предоплаты нерезиденту в дальнейшем вы не имеете никаких оснований для корректировки стоимости товара в зависимости от изменений валютного курса. При этом важно, что задолженность, возникшая у поставщика-нерезидента относительно поставки товара, является немонетарной, а потому надобности рассчитывать по ней курсовые разницы нет!

В первоначальную стоимость импортируемого товара также попадают расходы, перечисленные в  п. 9 П(С)БУ 9. Учитывая специфику импортных операций, это, в частности, таможенные платежи (ввозная пошлина, дополнительный импортный сбор, плата за таможенное оформление); оплата услуг таможенного брокера; расходы на хранение товаров на таможенно-лицензионном складе; ТЗР и т. п.

Обратите внимание: на сегодня установлено, что срок проведения расчетов по импортным операциям, которые осуществляют на условиях отсрочки поставки, не должен превышать 90 календарных дней. Закреплено такое требование в  постановлении правления НБУ «Об урегулировании ситуации на денежно-кредитном и валютном рынках Украины» от 03.06.2015 г. № 354, которое действует до 03.09.2015 г. включительно.

Идем дальше.

А если постоплата...

Здесь другой подход. В таком случае руководствоваться придется п. 5 П(С)БУ 21. При оприходовании товаров в учете следует использовать курс на дату признания товаров активом. При этом товар признают активом по последнему событию между переходом права собственности на него к покупателю и передачей ему рисков и выгод.

На практике представители контролирующих органов, как правило, дату оприходования товаров определяют исходя из ТД. Такой способ точным не назовешь, но он удобен, поскольку в этом документе есть информация относительно таможенных платежей, которые включают в первоначальную стоимость товаров.

Обстоятельства признания товаров активом несколько расплывчаты и зависят от субъективного суждения бухгалтера. Поэтому в тех случаях, когда точно зафиксировать в документах момент перехода права собственности (рисков и выгод) на товар затруднительно, нет ничего греховного в том, что мы будем ориентироваться на дату и курс, указанные в ТД.

Никуда не деться в таком случае и от курсовых разниц. Задолженность перед поставщиком в этом случае — монетарная (погашается деньгами), потому по ней придется рассчитать курсовые разницы:

а) на дату баланса, т. е. конец каждого квартала (согласно п. 7 П(С)БУ 21) (если до наступления такой даты вы не успеете рассчитаться с поставщиком-нерезидентом);

б) на дату осуществления операции, т. е. погашения задолженности (согласно п. 8 П(С)БУ 21).

В зависимости от того, в какую сторону «скакнет» курс валюты, будем иметь положительные или отрицательные курсовые разницы. Курс увеличился — получили потери от курсовых разниц (их отражают по дебету субсчета 945 «Потери от операционной курсовой разницы» (для операционной деятельности)). Наоборот, курс валюты снизится — впору говорить о доходе от курсовых разниц (место которому — в кредите субсчета 714 «Доход от операционной курсовой разницы» (для операционной деятельности)).

Следует обратить внимание: курсовые разницы по ВЭД-операциям не имеют ничего общего с разницами, на которые согласно п.п. 134.1.1 НКУ корректируется финрезультат в целях определения объекта обложения налогом на прибыль.

Налоговый учет НДС

Импорт товара сопровождается уплатой «ввозного» НДС. Платить его придется до или на день представления ТД непосредственно на единый казначейский счет. Такая проплата «без вмешательства плательщика» увеличивает лимит регистрации по формуле (при этом важно правильно заполнить ТД — нюансы см. в письме ГФСУ от 15.12.2014 г. № 15182/7/99-99-24-02-02-17).

При этом «выпадают» из-под импортного НДС-обложения операции, указанные в п.п. 196.1.16 НКУ (таможенная стоимость которых не превышает эквивалент 150 €). Учтите также, что ввоз на таможенную территорию Украины товаров, освобожденных от налогообложения п. 197.1 НКУ, также попадает под освобождение (в соответствии с  п. 197.4 данного Кодекса).

Ряд импортных (и не только) НДС-льгот установлен также подразд. 2 разд. ХХ НКУ.

Выходит: по «освобожденным» товарам НДС-льгота распространяется и на их импорт.

А вот в остальных случаях импорт товаров сопровождается уплатой «ввозного» НДС.

Внимание: платить его (в случае ввоза товаров в объемах, подлежащих налогообложению) должны даже лица, не зарегистрированные плательщиками НДС. Такая норма предусмотрена п. 181.2 НКУ (ср. 025069200). В таком случае налог уплачивают при таможенном оформлении без НДС-регистрации.

Поэтому не «отвертеться» от уплаты «ввозного» НДС и импортерам — плательщикам ЕН (причем как ФЛП, так и юрлицам), не зарегистрированным плательщиками НДС. Подтверждают справедливость таких выводов и налоговики (см. ответ в подкатегории 101.01.02 ЗІР).

Обязы по НДС при импорте согласно п. 187.8 НКУ возникают на дату подачи ТД для таможенного оформления.

Перечисление предварительной (авансовой) оплаты стоимости импортируемых товаров в соответствии с  п. 187.11 НКУ не изменяет значения сумм налога, относящихся к налоговым обязательствам импортера. Попросту говоря, факт предоплаты на НДС-учет не влияет, т. е. общепринятое правило первого события в данном случае не работает. На НДС-учет влияет лишь факт ввоза товара, подтвержденный ТД.

Базой обложения НДС при импорте товаров является их договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости, с учетом пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включаемых в цену товаров.

Порядок определения таможенной стоимости импортных товаров описан в  разд. III «Таможенная стоимость товаров и методы ее определения» ТКУ.

Для начисления «ввозного» НДС базу налогообложения пересчитывают с инвалюты в гривни по курсу НБУ на дату подачи ТД (как того требуют пп. 190.1 и  391.1 НКУ).

Право на НК по НДС у импортера возникает на дату уплаты «ввозного» НДС (согласно абз. 4 п. 198.2 НКУ).

Если таможенная стоимость превышает договорную, то в НК по НДС можно отнести всю сумму НДС, указанную в ТД, уплаченную на таможне. Не против подобного порядка действий и ГФСУ (см. ответ в категории 101.06 ЗІР).

Напоследок приведем порядок учета импорта товаров при разных условиях оплаты.

Учет импортных операций

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Сумма, грн.

Бухгалтерский учет

дебет

кредит

Первое событие — перечисление предоплаты за товар

1

Перечислена предоплата за товар нерезиденту (курс НБУ — 21,50 грн./$)

  10000 $  

215000,00

371

312

2

При импорте товара перечислены такие платежи (курс НБУ на дату уплаты — 21,00 грн./$):

— ввозная пошлина (10000 $ х 21,00 грн./$ х 10 %*)

21000,00

377

311

— дополнительный импортный сбор (10000 $ х 21,00 грн./$ х 5 %*)

10500,00

377

311

— «импортный» НДС ((10000 $ х 21,00 грн./$ + 21000 грн. + 10500 грн.) х 20 %)

48300,00

377

311

— плата за таможенное оформление товара

500,00

377

311

3

Оприходован импортный товар

  10000 $  

215000,00

281**

632

4

Отражен зачет задолженности по расчетам с поставщиком товара

  10000 $  

215000,00

632

371

5

Отнесены на увеличение первичной стоимости товара суммы:

— ввозной пошлины

21000,00

281**

377

— дополнительного импортного сбора

10500,00

281**

377

— платы за таможенное оформление товара

500,00

281**

377

6

Списаны расходы на уплату «импортного» НДС (на основании ТД)

48300,00

641

377

* Товар относится к группе 25 УКТ ВЭД.

** Таким образом, первичная стоимость импортированного товара составила 247000 грн. (215000 грн. + + 21000 грн. + 10500 грн. + 500 грн.). В дальнейшем эта сумма может быть отнесена на расходы как себестоимость реализации товара или в состав прочих расходов в периоде их возникновения.

Первое событие — импорт товара

1

Получен товар от поставщика (курс НБУ на дату оформления ТД — 21,50 грн./$)

  10000 $  

215000,00

281*

632

2

При импорте товара перечислены следующие платежи:

— ввозная пошлина (10000 $ х 21,50 грн./$ х 10 %)

21500,00

377

311

— дополнительный импортный сбор (10000 $ х 21,50 грн./$ х 5 %)

10750,00

377

311

— «импортный» НДС ((10000 $ х 21,50 грн./$ + 21500 грн. + 10750 грн.) х 20 %)

49450,00

377

311

— плата за таможенное оформление товара

500,00

377

311

3

Отнесены на увеличение первичной стоимости товара суммы:

— ввозной пошлины

21500,00

281*

377

— дополнительного импортного сбора

10750,00

281*

377

— платы за таможенное оформление товара

500,00

281*

377

4

Списаны расходы на уплату «импортного» НДС

49450,00

641

377

5

Перечислена нерезиденту оплата за товар (курс НБУ — 21,00 грн./$)

  10000 $  

210000,00

632

312

6

Отражен доход от курсовой разницы по кредиторской задолженности

5000,00

632

714

* Таким образом, первичная стоимость импортированного товара составила 247750 грн. (215000 грн. + + 21500 грн. + 10750 грн. + 500 грн.). В дальнейшем эта сумма может быть отнесена на расходы как себестоимость реализации товара или же в составе прочих расходов в периоде их возникновения.

y.tovstopyat@buhgalter911.com

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить