«Чтобы я больше этих бумажек не видел!»
Возможен ли безбумажный учет?
Поводом к написанию этой статьи послужила следующая ситуация. Директор одного из предприятий загорелся желанием полностью исключить на предприятии поток бумажных документов. Поэтому приказал бухгалтеру и кадровику перейти на ведение документации в ПК, сказав им напоследок: «Чтобы я больше этих бумажек не видел!». То есть фактически директор запретил вести учет в бумажном виде.
Но возможно ли это?
Александр ЗОЛОТУХИН, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
Документы статьи
ГКУ
— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.Закон о бухучете
— Закон Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».Закон № 851
— Закон Украины от 22.05.2003 г. № 851-IV «Об электронных документах и электронном документообороте».Закон № 852
— Закон Украины от 22.05.2003 г. № 852-IV «Об электронной цифровой подписи».Закон № 2657
— Закон Украины от 02.10.92 г. № 2657-XII «Об информации».Положение № 88
— Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.Порядок № 1452
— Порядок применения электронной цифровой подписи органами государственной власти, органами местного самоуправления, предприятиями, учреждениями и организациями государственной формы собственности, утвержденный постановлением КМУ от 28.10.2004 г. № 1452.Порядок № 1453
— Типовой порядок осуществления электронного документооборота в органах исполнительной власти, утвержденный постановлением КМУ от 28.10.2004 г. № 1453.ТУ № 70
— Система электронного документооборота органа исполнительной власти. Технические условия ТУ У 30.0-33240054-001:2005, утвержденные приказом Госдепартамента по вопросам связи и информатизации Минсвязи Украины от 07.06.2005 г. № 70.Письмо № 3958
— письмо Минфина Украины от 24.04.2001 г. № 053-3958.Письмо № 8289
— письмо ГНАУ от 21.09.2004 г. № 8289/6/15-1116.
Безбумажный первичный документ — миф или реальность?
Основополагающими нормативными документами, которые регламентируют процесс документирования на предприятии, являются
Закон о бухучете и Положение № 88, где читаем следующее.Основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются
первичные документы, фиксирующие факты осуществления хозяйственных операций (п. 1 ст. 9 Закона о бухучете).Первичные и сводные учетные документы могут быть составлены на бумажных или
машинных носителях и должны иметь следующие обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 Закона о бухучете):— название документа (формы);
— дату и место составления;
— название предприятия, от имени которого составлен документ;
— содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения хозяйственной операции;
— должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;
— личную подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции.
Документы,
созданные средствами вычислительной техники на машиносчитываемых носителях, применяются в бухгалтерском учете при условии придания им юридической силы и доказательности. Документ, изготовленный машинным способом, должен быть (п. 2.3 Положения № 88):— записан на материальном носителе (
магнитном, бумажном);— изготовлен и размечен по требованиям соответствующего стандарта;
— закодирован согласно утвержденной системе кодификации.
Первичные документы (на бумажных и
машиносчитываемых носителях) для придания им юридической силы и доказательности должны иметь такие обязательные реквизиты (п. 2.4 Положения № 88):— название предприятия, учреждения, от имени которых составлен документ;
— название документа (формы);
— код формы;
— дату и место составления;
— содержание хозяйственной операции и единицы ее измерения (в натуральном и денежном выражении);
— должности, фамилии и подписи лиц, ответственных за разрешение и осуществление хозяйственной операции и составление первичного документа.
Как видим, первичные документы могут быть не только бумажными (на бумажных носителях), но и
машинными (на машинных носителях). Поэтому в принципе директор нашего предприятия совершенно прав. И если возможен безбумажный (машинный) первичный документ, то в принципе возможен и безбумажный учет.А вот ГНАУ в
письме № 8289 утверждает, что Законом о бухучете для первичных документов не определена такая форма, как электронная. Но в то же время говорит о том, что документы могут быть на бумажных или машинных носителях, т. е. противоречит сама себе.Но что такое машинный документ (учет)?
Какой документ является машинным?
Согласно
п. 2.12 Положения № 88 создание первичных документов на машиносчитываемых носителях проводится с соблюдением требований этого Положения, указаний о предоставлении юридической силы документам на носителях информации и об организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники. Дальше в п. 6.4 Положения № 88 говорится о том, что порядок хранения первичных и исходящих документов на машиносчитываемых носителях определяется указаниями по организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники.Что ж это за
указания такие?В своем
письме № 3958 Минфин поясняет, что вопросы придания юридической силы и доказательности документам на машинном носителе и машинограмме регулируются ГОСТ 3549 «Унифицированные системы документации. Придание юридической силы документам на машинном носителе и машинограмме, создаваемым средствами вычислительной техники». Не обсуждая здесь вопрос юридической силы самого ГОСТ 3549, констатируем, что по логике Минфина и сегодня требования ГОСТ 3549 распространяются на документы на машинных носителях и машинограммы.К документам на машинных носителях относятся
:— документы на магнитных носителях (магнитные ленты и диски, гибкие магнитные диски) и
— документы на бумажных машинных носителях (перфоленты, перфокарты — поскольку сейчас указанные документы на бумажных машинных носителях не используются, рассматривать их не будем).
Для полноты картины приведем также определения из
ст. 27 Закона № 2657.Документ
— это предусмотренная законом материальная форма получения, хранения, использования и распространения информации путем фиксации ее на бумаге, магнитной, кино-, видео-, фотопленке или на другом носителе.Первичный документ
— это документ, который содержит в себе исходную информацию.Вторичный документ
— это документ, который представляет собой результат аналитико-синтетической и прочей переработки одного или нескольких документов.Рассмотрим подробнее документы на магнитных машинных носителях.
Как указывалось выше, магнитными носителями являются магнитные ленты и диски, гибкие магнитные диски. Фактически речь идет о технологии записи, отличной от бумажной — электронной. Следует сказать, что во время принятия
ГОСТ 3549 именно магнитная технология записи и хранения информации была в ходу, но сейчас эта технология используется меньше, а современные ЭВМ (ПК, или просто компьютеры) применяют другие — более надежные технологии для хранения информации. Не углубляясь в технические подробности, заметим, что любая технология предусматривает электронное представление документов.Согласно
ст. 5 Закона № 851, электронный документ — документ, информация в котором зафиксирована в виде электронных данных, включая обязательные реквизиты документа.Исходя из приведенных аргументов, следует признать, что в обсуждаемом контексте документ на машинном (магнитном) носителе — это и есть электронный документ (в том числе записанный на жестком диске компьютера, флеш-диске, CD-R, DVD-R и т. п.), т. е. по сути это одно и то же. Только словосочетание «магнитный носитель» говорит о технологии записи, которая для нашего случая не играет определяющей роли, а «электронный документ» — о форме предоставления данных (информации). Целесообразно в таком случае на практике использовать понятие «электронный документ», а не «документ на магнитных носителях» или даже «машинный документ», так как «электронный документ» адекватнее отражает существо вопроса. В таком случае, когда в
Законе о бухучете и Положении № 88 говорится о документах на машинных носителях, к ним относятся также электронные документы, записанные на жестком диске компьютера, флеш-диске, CD-R, DVD-R и т. п. Хотя понятие машинного документа шире, ведь оно включает не только электронные документы, но и документы на бумажных машинных носителях.Выше мы наглядно показали, что электронный документ является разновидностью машинных документов. Поэтому утверждение ГНАУ нельзя признать обоснованным.
Заметим также, что из понятия машинного (электронного) документа логично вытекает, что учет таких документов в электронном виде (фактически на компьютере) также является машинным (электронным).
Особенности машинного (электронного) документа
Прежде всего выделим особенности машинного (электронного) документа, о которых прямо говорится в
Законе о бухучете и Положении № 88.В случае составления и хранения первичных документов и регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации предприятие обязано за свой счет
изготовить их копии на бумажных носителях по требованию других участников хозяйственных операций, а также правоохранительных органов и соответствующих органов в пределах их полномочий, предусмотренных законами (п. 6 ст. 9 Закона о бухучете). Аналогичное требование содержит п. 2.3 Положения № 88. Это еще раз подтверждает, что оригинал машинного документа не обязательно является бумажным. Кроме того, копия на бумажном носителе изготавливается только по требованию соответствующих лиц. А если такого требования нет, то изготавливать копии на бумажных носителях не обязательно.Первичные электронные документы должны содержать те же обязательные реквизиты, что и бумажные. Только в отличие от последних, обязательные реквизиты электронных документов могут быть зафиксированы в виде кода (
п. 2 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.4 Положения № 88). Чуть подробнее о реквизитах сказано в письме № 3958:— документ на машинном носителе записывается и размечается в соответствии с требованиями государственных стандартов, в частности ГОСТ 25752-83, ГОСТ 25764-83, ГОСТ 6.10.3-83, ГОСТ 27465-87, а информация (необходимые реквизиты) кодируется в соответствии с классификаторами технико-экономической информации;
— реквизит «Название документа (формы)» записывается в виде кода и названия формы документа согласно Государственному классификатору управленческой документации (ДК 010-98);
— реквизит «Наименование предприятия, от имени которого составлен документ» записывается в виде идентификационного кода по ЕГРПОУ;
— реквизит «Место составления документа» — в виде идентификационного кода согласно КОАТУУ (ДК 014-97);
— организация — создатель документа на машинном носителе создает реестр кодов лиц, ответственных за осуществление хозяйственных операций и правильность их оформления;
— подпись лица, составившего документ на машинном носителе, выполняется в виде пароля или другим способом авторизации, дающим возможность однозначно идентифицировать лиц, разрешивших и осуществляющих хозяйственную операцию.
Отдельного внимания заслуживают особенности подписи электронных документов.
В
ст. 6 Закона № 851 говорится, что электронная подпись является обязательным реквизитом электронного документа, которая используется для идентификации автора и/или подписывателя электронного документа прочими субъектами электронного документооборота. Наложением электронной подписи завершается создание электронного документа.Электронная подпись
— данные в электронной форме, которые прибавляются к прочим электронным данным или логично с ними связаны и предназначены для идентификации подписывателя этих данных (ст. 1 Закона № 852).На сегодня самыми распространенными видами электронной подписи являются подпись в виде пароля (кода) и электронная цифровая подпись (ЭЦП). Хотя на практике используются и другие виды электронной подписи — простой росчерк подписи мышкой на документе, цифровое изображение рукописной подписи, которое прикрепляется к электронному документу и пр.
Следует сказать, что использование ЭЦП регламентируется
Законом № 852. А использование прочих видов подписей в электронном документообороте осуществляется субъектами электронного документооборота на договорных началах (ст. 6 Закона № 851).Что касается юридической силы электронного документа, то отметим следующее.
Согласно
ст. 8 Закона № 851, юридическая сила электронного документа не может быть опровергнута исключительно на том основании, что он имеет электронную форму. Допустимость электронного документа как доказательства не может опровергаться исключительно на основании того, что он имеет электронную форму.Согласно
п. 1 ст. 207 ГКУ электронная форма сделки приравнивается к письменной.Кстати, в соответствующей части своего
письма № 8289, где утверждается о том, что письменная форма — не значит электронная, ГНАУ также противоречит законодательству. Электронная форма — разновидность письменной.Далее в этом же письме ГНАУ утверждает, что действующим законодательством не предусмотрен учет в бухгалтерском, финансовом и налоговом учете документов, которые передаются средствами документированной электронной почты. То есть
фактически ГНАУ отрицает возможность использовать электронные документы в бухгалтерском и налоговом учете.Что касается бухгалтерского учета, то мы уже доказали правомерность использования электронных документов. А данные налогового учета основываются на данных бухгалтерского учета (
п. 2 ст. 3 Закона о бухучете), т. е. фактически также основаны на первичных документах бухгалтерского учета.Поэтому в этом вопросе утверждения
письма № 8289 не отвечают действующему законодательству.
Практическое применение безбумажного (электронного) учета
Из всего вышеописанного однозначно вытекает, что учет в принципе может быть безбумажным — электронным. Только исходя из наших сегодняшних практических реалий сделать его полностью безбумажным не удастся.
Во-первых, согласно
ст. 8 Закона № 851 электронный документ не может применяться как оригинал:1) свидетельства о праве на наследство;
2) документа, который согласно законодательству может быть создан только в одном оригинальном экземпляре, кроме случаев существования централизованного хранилища оригиналов электронных документов;
3) в прочих случаях, предусмотренных законом.
Например, документы строгой отчетности (скажем, те же доверенности на получение ТМЦ) не могут быть в электронной форме.
Во-вторых, даже если и удастся на отдельно взятом предприятии электронизировать внутренний учет, при выписке документов контрагентам, ведущим бумажный учет, все равно придется выписывать бумажные документы, с «мокрыми» подписями и прочими «живыми» реквизитами. То же самое касается и поступающих бумажных документов от таких контрагентов.
В-третьих, при вроде бы полной электронизации внутреннего учета всегда определенная часть документов будет в бумажном виде. Например, в приказе о приеме на работу должна стоять подпись принятого работника. И подпись эта может быть только «живой», ведь электронная подпись этого работника еще не обусловлена приказом по предприятию.
В-четвертых, существуют большие трудности как технического, так и психологического порядка. Традиционно документы у нас оформляются в бумажном виде. И еще долгое время сотрудники предприятия не смогут воспринимать электронные документы как настоящие.
Трудности технического порядка — отсутствие на рынке законченного комплексного программного обеспечения, способного полностью электронизировать документооборот.
Предприятие, которое все-таки решится стать на путь электронизации собственного документооборота, столкнется также с организационными трудностями. Ведь нужно будет утвердить соответствующие внутренние инструкции, положения по функционированию электронного документооборота. А достаточный опыт в этой области еще не наработан. Правда, за образец можно взять некоторые документы в этой области, принятые для использования:
— в органах государственной власти, органах местного самоуправления, на предприятиях, в учреждениях и организациях государственной формы собственности —
Порядок № 1452;— в органах исполнительной власти —
Порядок № 1453, ТУ № 70.
Заключение
Итак, мы пришли к выводу, что учет в принципе может быть безбумажным и вестись в электронном виде. Только полностью сделать его безбумажным не удастся. Некоторую часть документации все равно придется вести в традиционном бумажном виде. Кроме того, по требованию определенных лиц, органов (скажем, ГНАУ при проверке) нужно будет делать копии электронных документов на бумажном носителе.
Предприятие, которое решится вести учет в электронном виде, столкнется с известными техническими, психологическими и организационными проблемами. «Цена вопроса» может оказаться для него настолько значительной, что не оправдает ожидаемые преимущества от внедрения безбумажного учета.
Поэтому директору нашего предприятия следует серьезно подумать перед тем, как принуждать бухгалтера и кадровика переходить на безбумажный учет. И кроме того учесть, что внедрение безбумажного учета осуществляется не властными окриками и психологическим давлением на подчиненных. Это комплекс специально разработанных мер по внедрению, который проводится обычно в несколько этапов и может длиться не один год.
