Aренда
Об учете операций по аренде земельных паев
Письмо Министерства финансов Украины от 07.09.2007 г. № 31-34000-10/23-5712/5796
Министерство финансов Украины на запрос об отражении в бухгалтерском учете операций по аренде земельных паев сообщает.
Формирование в бухгалтерском учете информации об аренде земельных паев и ее раскрытие в финансовой отчетности осуществляются в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 28 июля 2000 года № 181, Планом счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций и Инструкцией о его применении, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 30 ноября 1999 года № 291.
В зависимости от условий, указанных в договоре аренды, арендная плата может выплачиваться в натуральной форме, объемы которой необходимо пересчитать в денежную форму согласно постановлению Кабинета Министров Украины от 23 апреля 1999 года № 672 «О порядке перерасчета объемов натуральной и отработочной форм оплат за аренду земельной доли (пая) в денежную».
Согласно пункту 8 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 14 «Аренда»
объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете бухгалтерского учета 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в соглашении об аренде, как в денежном, так и в натуральном измерениях, по видам земель и их качественным характеристикам.Арендная плата
, которую арендатор должен уплатить за пользование объектом аренды, признается расходами отчетного периода с включением в состав расходов операционной деятельности предприятия с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.Арендная плата относится к себестоимости конкретной
сельскохозяйственной продукции и обобщается на отдельном субсчете счета 23 «Производство», если использование земельного участка непосредственно связано с соответствующим объектом учета расходов.Арендная плата обобщается на
счете 91 «Общепроизводственные расходы», если использование земельного участка связано с разными объектами учета расходов.Таким образом, на общую сумму
начисленной арендной платы за пользование земельными участками (с учетом себестоимости продукции, выплаченной в натуральной и денежной форме, а также в сумме, на которую увеличивается стоимость продукции, передаваемой в счет арендной платы, в связи с применением коэффициента согласно пункту 3.4 статьи 3 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц») дебетуются счета расходов в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по прочим операциям» субсчета 685 «Расчеты с другими кредиторами».Аналитический учет
по субсчету 685 ведется в разрезе владельцев сертификатов на право на земельную часть (пай) и государственного акта на право собственности на землю.Списание себестоимости продукции, выданной в оплату
за земельный пай, отражается по кредиту счета 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» в корреспонденции с дебетом субсчета 901 «Себестоимость реализованной продукции».Выплата арендной платы в натуральной
форме для целей обложения налогом на добавленную стоимость рассматривается как продажа согласно требованиям Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость». Выплата арендной платы арендодателю натурой отражается по кредиту субсчета 701 «Доход от реализации готовой продукции» в корреспонденции с дебетом субсчета 685.Заместитель министра Т. Ефименко
комментарий редакции
Информация об аренде земельных паев формируется в учете арендатора по правилам П(С)БУ 14
Получив в свое время право на земельный пай, физические лица могут реализовать его путем предоставления такого
земельного пая в аренду. Причем ст. 1 Указа Президента Украины от 03.12.99 г. № 1529/99 «О неотложных мерах по ускорению реформирования аграрного сектора экономики» установлена обязательность заключения договоров аренды земельной доли (пая) между предприятиями, которые используют землю для сельскохозяйственных нужд, и собственниками этих паев с выплатой арендной платы в натуральной или денежной формах.При этом в комментируемом письме Минфин совершенно справедливо отмечает, что формирование в бухгалтерском учете информации об аренде земельных паев и ее раскрытие в финансовой отчетности производится в соответствии с П(С)БУ 14.
Объект операционной аренды (коим в данной ситуации является земельный пай) отражается арендатором на забалансовом счете бухгалтерского учета 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды, как в денежном, так и в натуральном измерениях, по видам земель и их качественным характеристикам (п. 8 П(С)БУ 14).
В случае, когда условиями договора аренды предусмотрена
выплата арендной платы за земельный пай в натуральной форме, то ее объемы подлежат пересчету в денежную форму в соответствии с постановлением Кабинета Министров Украины от 23.04.99 г. № 672 «О порядке перерасчета объемов натуральной и отработочной форм оплаты за аренду земельной доли (пая) в денежную». Более того, при начислении арендной платы за пользование земельными участками к такой сумме применяется коэффициент, рассчитанный согласно п. 3.4 ст. 3 Закона Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц», поскольку фактически физическое лицо в этом случае получает «очищенную» от налога с доходов сумму. Поэтому для юридического лица — арендатора, являющегося налоговым агентом относительно начисления и удержания этого налога с доходов в виде арендной платы, общая сумма начисленной арендной платы за пользование земельными участками в натуральной форме будет представлять собой величину, увеличенную на упомянутый коэффициент (на это и указал Минфин в восьмом абзаце письма). Именно такая увеличенная сумма, подлежащая к выплате арендной платы в натуральной форме арендодателю, отражается в бухгалтерском учете арендатора корреспонденцией по дебету субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами» счета 68 «Расчеты по другим операциям» и кредиту субсчета 701 «Доход от реализации готовой продукции». При этом аналитический учет по субсчету 685 ведется в разрезе собственников сертификатов на право на земельную долю (пай) и государственного акта на право собственности на землю.В свою очередь
арендная плата, причитающаяся за пользование объектом аренды, признается расходами отчетного периода с включением в состав расходов операционной деятельности предприятия с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды — земельного пая (п. 9 П(С)БУ 14). Как отмечает Минфин, арендная плата относится к себестоимости конкретной сельскохозяйственной продукции и обобщается на отдельном субсчете счета 23 «Производство», если использование земельного участка непосредственно связано с соответствующим объектом учета расходов, (абзац шестой письма). Когда же использование земельного участка связано с разными объектами расходов, арендная плата включается в состав общепроизводственных расходов (счет 91 «Общепроизводственные расходы») с дальнейшим распределением в установленном предприятием порядке.Начисление
таких сумм арендной платы за пользование земельными участками арендодателя, относимых арендатором на счета расходов, показывается в учете записью по кредиту субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами».Что касается
себестоимости продукции, выданной в оплату за земельный пай, то ее списание отражается по дебету субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции» в корреспонденции с кредитом счета 27 «Продукция сельскохозяйственного производства».Для большей ясности приведем отражение операций аренды земельных паев на счетах бухгалтерского учета арендатора отдельно для ситуации выплаты арендной платы в денежной форме и натуральной.
| № | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | Получен земельный пай в операционную аренду | 01 | — |
| Арендная плата начисляется в денежной форме | |||
| 2 | Начислена арендная плата за земельный пай | 23,91 | 685 |
| 3 | Удержан налог из доходов физических лиц с суммы причитающейся арендодателю арендной платы | 685 | 641/ндфл |
| 4 | Выплачена арендная плата арендодателю | 685 | 301, 311 |
| 5 | Перечислен налог с доходов физических лиц в бюджет | 641/ндфл | 311 |
| Арендная плата начисляется в натуральной форме | |||
| 2 | Начислена арендная плата за земельный пай | 23,91 | 685 |
| 3 | Удержан налог из доходов физических лиц с суммы причитающейся арендодателю арендной платы | 685 | 641/ндфл |
| 4 | Выплачена арендная плата арендодателю натурой, отражен доход от реализации сельскохозяйственной продукции | 361 | 701 |
| 5 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 701 | 641/ндс |
| 6 | Списана себестоимость выданной в оплату за земельный пай продукции | 901 | 27 |
| 7 | Перечислен налог с доходов физических лиц в бюджет | 641/ндфл | 311 |
| 8 | Проведен зачет задолженностей | 685 | 361 |
| 9 | Списана стоимость земельного пая по окончании срока аренды с забалансового учета | — | 01 |
