Жилье: аренда и выкуп
Украинские жилищные застройщики все более пристально присматриваются к новому инструменту сбыта новопостроенного жилья, который называется «аренда жилья с выкупом». О нем и поговорим в условиях действия Налогового кодекса.
Иван ЧАЛЫЙ, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
Налоговый кодекс
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.Гражданский кодекс
— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.Закон о влиянии кризиса на строительство
— Закон Украины «О предупреждении влияния мирового финансового кризиса на развитие строительной отрасли и жилищного строительства» от 25.12.2008 г. № 800-VI.Порядок аренды жилья с выкупом
— Порядок аренды жилья с выкупом, утвержденный постановлением КМУ от 25.03.2009 г. № 274.Примерный договор аренды жилья с выкупом
— Примерный договор аренды жилья с выкупом, утвержденный приказом Минрегионстроя от 24.06.2009 г. № 252.П(С)БУ 14
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденное приказом Минфина от 28.07.2000 г. № 181.
Суть инструмента и его правовой регламент
Этот инструмент доступен застройщикам, имеющим солидный запас финансовой прочности. Ведь покупатель выплачивает застройщику стоимость квартиры не сразу, а по частям на протяжении нескольких (до 30) лет.
В сумму арендных платежей, которую получает застройщик, входит частичная оплата стоимости жилья и сумма вознаграждения. С
экономической точки зрения, сумма вознаграждения, входящая в состав арендной платы, фактически является процентом за пользование товарным кредитом. То есть потребитель получает не только рассрочку платежа*, но и товарный заем.* В правовом плане аренда жилья с выкупом также является довольно необычным инструментом. В комментарии к ст. 8101 Гражданского кодекса (см. Науково-практичний коментар до цивільного законодавства України. У 2-х т. Т. 2 / Відп. ред. В. Г. Ротань. — 2-ге вид. — Х.: Фактор, 2010. — с. 784) акцентируется внимание на правовых особенностях этого механизма продажи жилья: «Аренда жилья c выкупом является видом найма (аренды) жилья, но особенным. Эта особенность заключается в сочетании в правоотношениях по найму (аренде) жилья элементов аренды и купли-продажи с условием о рассрочке платежа».
Застройщики, которые могут себе позволить использование аренды жилья с выкупом, отмечают следующие
позитивные моменты схемы:— потенциальные покупатели квартир проявляют повышенную заинтересованность к аренде жилья с выкупом, которая позволяет проживать в квартире в течение срока выплаты ее стоимости;
— застройщик, передавая готовое жилье арендатору, не теряет прав собственности на это жилье до моменты выплаты полной стоимости квартиры.
Поэтому такая форма реализации жилья удобна как с маркетинговой точки зрения, так и с точки зрения правовых гарантий.
Основные юридические особенности применения аренды жилья с выкупом на сегодняшний день комплексно урегулированы. Правовые тонкости этого инструмента детально описаны в следующих актах украинского законодательства:
— Закон о влиянии кризиса на строительство (статья 5)
;— Гражданский кодекс (статья 8101);
—
Порядок аренды жилья с выкупом;—
Примерный договор аренды жилья с выкупом.
«Прошлые» риски
Несмотря на рыночную привлекательность и правовую урегулированность, аренда жилья с выкупом не нашла пока широкого применения в кругу украинских застройщиков.
Думаем, не в последнюю очередь виной тому были риски, связанные с неопределенностью фискальных последствий соответствующих хозяйственных операций.
В бухгалтерских кругах последние пару лет велись оживленные дискуссии относительно того, как следует учитывать операции аренды с выкупом в бухгалтерском и налоговом учете. Поскольку такая форма правоотношений застройщика и покупателя жилья является совершенно новой, она плохо вписывалась в действующее до 2011 года налоговое законодательство.
Суждения высказывались самые разные.
Основные проблемные моменты касались следующих вопросов:
— в бухгалтерском учете застройщика готовые квартиры учитываются в составе оборотных активов (по статье запасов), и главбухи с трудом представляли себе схему отражения в учете операции сдачи в аренду запасов;
— в налоговом учете не было ясности с тем, как трактовать природу полученных арендных платежей и как отражать списание жилья;
— налоговое законодательство несло риск того, что при окончательном выкупе квартиры и формальном переходе прав собственности на нее к арендатору застройщика заставят еще раз начислить налоги с общей стоимости жилья.
Бухучет
Что касается бухгалтерского учета, то на помощь главбухам поспешил Минфин, который в
письме от 10.12.2009 г. № 31-3400-20-10/33774 призвал их руководствоваться теми положениями П(С)БУ 14, которые относятся к учету финансовой аренды:«
С учетом пункта 2 Порядка аренды жилья с выкупом, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 25.03.2009 г. № 274, и установленных пунктом 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 28.07.2000 г. № 181, признаков признания аренды финансовой, для учета хозяйственных операций по передаче жилья в долгосрочную аренду с последующим выкупом жилья (при условии уплаты арендных платежей в полном объеме) и его перехода в собственность арендатора арендодатели применяют пункты 10 — 15 указанного Положения».Впрочем, скептики обратили внимание на то, что
П(С)БУ 14 относится лишь к операциям аренды необоротных активов (п. 1. П(С)БУ 14), тогда как квартиры, предназначенные для продажи, для застройщика являются активами оборотными.Оппоненты в ответ указывают, что, несмотря на указанную оговорку
п. 1 П(С)БУ 14, этот стандарт в п. 13 описывает передачу в финансовый лизинг готовой продукции. То есть сдача в финансовую аренду оборотных активов тоже может регламентироваться П(С)БУ 14.Так или иначе, но идея, изложенная в
письме Минфина, понятна: застройщик должен:— при передаче квартиры в аренду по договору аренды жилья с выкупом отразить доход на стоимость квартиры*;
— при передаче квартиры в аренду по договору аренды жилья с выкупом списать себестоимость квартиры в расходы;
— при передаче квартиры в аренду по договору аренды жилья с выкупом зафиксировать долгосрочную дебиторскую задолженность;
— выделять из общей суммы арендных платежей финансовую составляющую, относя ее в состав финансовых доходов.
* Определяется как меньшая из двух оценок: справедливая стоимость объекта или настоящая стоимость минимальных арендных платежей (п. 13 П(С)БУ 14).
Налоговый учет
Одним из неоспоримых достоинств
Налогового кодекса явилась четкая регламентация проблем налогообложения операций аренды жилья с выкупом.Наверное, авторы
Налогового кодекса вспомнили об этом механизме реализации жилья уже на финишной прямой законотворческого процесса. Иначе чем объяснить тот факт, что правила обложений операций аренды жилья с правом выкупа оказались аж в «переходном» ХХ разделе Кодекса?В
четвертом подразделе этого раздела Налогового кодекса приведена следующая специальная норма:«
Отражение в учете по налогу на прибыль предприятий операций лизинга по договорам аренды жилья с выкупом, заключенным после вступления в силу раздела ІІІ настоящего Кодекса, но не позднее 31 декабря 2020 года, осуществляется в следующем порядке:предприятие-арендодатель
увеличивает сумму доходов на сумму начисленного физическому лицу арендного платежа (с учетом части арендного платежа, предоставляемого в счет компенсации части стоимости объекта аренды);предприятие-арендодатель
увеличивает сумму расходов отчетного периода на часть себестоимости объекта аренды, которая так относится к общей себестоимости этого объекта, как сумма начисленного в этом периоде физическому лицу арендного платежа (в части арендного платежа, предоставляемого в счет компенсации части стоимости объекта аренды) к общей сумме арендных платежей (в части арендных платежей, предоставляемых в счет компенсации части стоимости объекта аренды), которые будут начислены за весь период аренды;передача жилья физическому лицу в аренду с выкупом не изменяет налоговых обязательств предприятия-арендодателя;
передача жилья в собственность
физическому лицу после окончания срока действия договора аренды жилья с выкупом или досрочно при условии полной уплаты арендных платежей (с учетом части арендного платежа, предоставляемого в счет компенсации части стоимости объекта аренды) не изменяет налоговых обязательств предприятия-арендодателя».Таким образом,
Налоговый кодекс снял основные риски, связанные с неопределенностью толкований правил налогообложения операций аренды жилья с выкупом.Это дало многим экспертам повод для оптимизма. Например, Антон Иванченко, специалист юридической фирмы «ОМП», приходит к следующему заключению:
«Вывод: аренда жилья с правом выкупа позволяет спланировать налоговые последствия в привязке к поступлению денежных средств и в размере такого поступления, как и купля-продажа жилья с отсрочкой момента перехода права собственности. Однако в отличие от договора купли-продажи аренда с правом выкупа снимает
риски, связанные с применением жилищной льготы, а также позволяет равномерно (в привязке к арендным платежам) распределить начисление налоговых обязательств по НДС. В этой связи, с позиции налогообложения, заключение договоров аренды с правом выкупа жилья является наиболее привлекательным способом реализации жилья».Обратим внимание на то, что одним из преимуществ аренды жилья с выкупом названо отсутствие рисков, «связанных с применением жилищной льготы».
Речь здесь идет о том, что небезызвестная норма
п.п. 197.1.14 Налогового кодекса, льготирующая в части НДС «непервые» поставки новопостроенного жилья, определяется юристами как источник серьезных налоговых рисков. А поскольку вся сумма платежа при аренде жилья с выкупом подпадает под НДС-обложение, то эти риски снимаются.Конечно, с определенной точки зрения отсутствие рисков в части НДС-льготирования можно назвать преимуществом. Однако те застройщики, которые рассчитывали на НДС-льготу при продаже своего жилья, вряд ли сочтут этот факт преимуществом.
В общем, если застройщик собирается претендовать на НДС-льготирование стоимости жилья по
п.п. 197.1.14 Налогового кодекса, ему не стоит обращаться к такому сбытовому инструменту, как аренда жилья с выкупом.
Подведем итоги
После вступления в силу
Налогового кодекса существенно снизились риски неопределенности правил обложения операций по аренде жилья с выкупом.И хотя правила налогового учета, зафиксированные в Налоговом кодексе, существенно отличаются от схемы бухучета таких операций*, мы можем констатировать повышение общего уровня привлекательности такого инструмента реализации квартир, как аренда жилья с выкупом.
* Что, безусловно, приведет к появлению временных налоговых разниц.
