Методические рекомендации по бухгалтерскому учету совместной деятельности без создания юридического лица

Утверждены приказом Министерства финансов Украины от 30 декабря 2011 года № 1873

Методические рекомендации по бухгалтерскому учету совместной деятельности без создания юридического лица

1.1. Настоящие Методические рекомендации могут применяться предприятиями, организациями и другими юридическими лицами всех форм собственности (кроме бюджетных учреждений), осуществляющими совместную деятельность без создания юридического лица (далее — участник/участники) при отражении операций по совместной деятельности в бухгалтерском учете и раскрытии соответствующей информации в финансовой отчетности.

1.2. Термины, приводимые в настоящих Методических рекомендациях, употребляются в значениях, приведенных в Положении (стандарте) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции», утвержденном приказом Министерства финансов Украины от 26.04.2000 № 91, зарегистрированном в Министерстве юстиции Украины 17.05.2000 под № 284/4505 (с изменениями).

1.3. Вопросы организации бухгалтерского учета совместной деятельности без создания юридического лица (далее — совместная деятельность) раскрываются в договоре о совместной деятельности.

2.1. Оператор совместной деятельности ведет бухгалтерский учет совместной деятельности отдельно от результатов собственной хозяйственной деятельности, используя для этого отдельные регистры бухгалтерского учета. По данным этих регистров оператор совместной деятельности составляет отдельный баланс и соответствующие формы финансовой отчетности совместной деятельности в порядке, установленном положениями (стандартами) бухгалтерского учета.

2.2. Активы, полученные от участников в качестве вклада в совместную деятельность, отражаются оператором совместной деятельности по дебету соответствующих счетов по учету активов и кредиту субсчета 551 «Долгосрочные вклады в совместную деятельность» (если договор совместной деятельности заключен на срок более одного года или бессрочно) или субсчета 6851 «Вклады в совместную деятельность» (если договор совместной деятельности заключен на срок менее одного года).

Оператором совместной деятельности вклад участника в совместную деятельность трудовым участием отражается по дебету соответствующих счетов по учету расходов и кредиту субсчета 551 или субсчета 6851.

2.3. Передача участником активов в качестве вклада в совместную деятельность в соответствии с законодательством отражается по кредиту счетов по учету соответствующих активов и дебету субсчета 1831 «Долгосрочный вклад в совместную деятельность» (если договор совместной деятельности заключен на срок более одного года или бессрочно) или субсчета 3771 «Вклад в совместную деятельность» (если договор совместной деятельности заключен на срок менее одного года).

Вклад участника в совместную деятельность трудовым участием отражается по кредиту субсчетов 661 «Расчеты по заработной плате» в части заработной платы и 651 «По расчетам по общеобязательному государственному социальному страхованию» в части единого социального взноса на общеобязательное государственное социальное страхование и дебету субсчета 1831 или 3771.

2.4. Амортизация основных средств и/или нематериальных активов, которые взяты на отдельный баланс совместной деятельности и используются исключительно в такой деятельности, начисляется оператором совместной деятельности в порядке, определенном положениями (стандартами) бухгалтерского учета, и в полном объеме учитывается при определении результатов совместной деятельности.

Если основные средства и/или нематериальные активы участника (в том числе внесенные в качестве вклада в совместную деятельность) используются как в собственной хозяйственной деятельности участника, так и в совместной деятельности, то сумма начисленной амортизации распределяется и в соответствующих суммах отражается в отдельном бухгалтерском учете совместной деятельности и в бухгалтерском учете участника.

2.5. В случае передачи участником в качестве вклада в совместную деятельность прав пользования имуществом (основными средствами, нематериальными активами, прочими необоротными материальными активами и т. п.), принадлежащим ему на праве собственности или хозяйственного ведения, оператор совместной деятельности приходует соответствующий нематериальный актив (права пользования имуществом) в сумме, согласованной участниками. Амортизация объектов, права пользования которыми переданы в совместную деятельность, отражается в бухгалтерском учете участника и учитывается при определении результатов его собственной хозяйственной деятельности.

Если договор о совместной деятельности заключен на определенный срок, то право пользования имуществом как нематериальный актив амортизируется оператором совместной деятельности на общих принципах исходя из условий получения будущих экономических выгод и договора, а сумма начисленной амортизации относится на расходы совместной деятельности. Если договор о совместной деятельности заключен на неопределенный срок, то право пользования имуществом как нематериальный актив в совместной деятельности не амортизируется, поскольку приравнивается к нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования.

Право пользования имуществом как нематериальный актив списывается с отдельного баланса совместной деятельности при ее прекращении и/или в связи с невозможностью получения в дальнейшем экономических выгод от его использования.

2.6. Передача активов (предоставление услуг, выполнение работ) участником в совместную деятельность, кроме операций по передаче активов (предоставлению услуг, выполнению работ) в качестве вклада в совместную деятельность, отражается в порядке, предусмотренном для бухгалтерского учета расчетов с прочими юридическими лицами.

Текущие расчеты между участником и совместной деятельностью отражаются на субсчетах 3772 «Расчеты по совместной деятельности» и 6852 «Расчеты по совместной деятельности» отдельно от учета расчетов по вкладам в совместную деятельность.

Расходы, понесенные участником на осуществление собственной и совместной деятельности, распределяются между совместной и собственной деятельностью пропорционально выбранной базе (изготовленной продукции, часам труда, заработной плате, объему деятельности, прямым расходам, сумме доходов, полученных от совместной деятельности, и т. п.).

Участники совместной деятельности отражают хозяйственные операции, связанные с совместной деятельностью, по внесению, приобретению и продаже активов с учетом следующего:

если участник вносит или продает активы совместной деятельности и соответственно передает значительные риски и выгоды, связанные с владением ими, то в составе финансовых результатов отчетного периода отражается только та часть прибыли (убытка), которая приходится на долю других участников совместной деятельности;

сумма прибыли (убытка) от вклада или продажи совместной деятельности активов, приходящаяся на долю участника, включается в состав доходов (расходов) будущих периодов с признанием их прибылью (убытком) участника только после продажи совместной деятельностью этого актива другим лицам или в периодах амортизации полученных либо приобретенных необоротных активов. Этот актив считается проданным в пределах количества и стоимости подобных активов, реализованных после его получения. Участник отражает всю сумму полученных убытков, если взнос или продажа свидетельствует об уменьшении чистой стоимости реализации оборотных активов или снижении полезности необоротных активов;

если участник приобрел активы у совместной деятельности, то сумма прибыли (убытка) от этой операции, приходящаяся на долю участника, отражается только после перепродажи этих активов другим лицам или в периодах амортизации приобретенных необоротных активов. Убытки, возникшие в результате уменьшения чистой стоимости реализации оборотных активов или снижения полезности необоротных активов, отражаются полностью в период осуществления операции;

если участником в совместную деятельность внесены права пользования имуществом (основными средствами, нематериальными активами, прочими необоротными материальными активами и т. п.), принадлежащим ему на праве собственности или хозяйственного ведения, то стоимость нематериального актива, оприходованного совместной деятельностью в результате такой операции, приходящаяся на долю участника в финансовой отчетности такого участника, не отражается.

2.7. Обязательства, взятые участником для осуществления совместной деятельности (в том числе на оплату труда, уплату налогов, сборов, обязательных платежей), признаются расходами совместной деятельности и компенсируются участнику за счет совместной деятельности.

2.7.1. Расходы на оплату труда работников участника, задействованных в совместной деятельности, не являющиеся вкладом такого участника в совместную деятельность, признаются расходами совместной деятельности и компенсируются участнику.

2.7.2. Если участник уплачивает налоги, сборы, обязательные платежи (кроме налогов на прибыль и добавленную стоимость), связанные с осуществлением совместной деятельности, то соответствующие суммы компенсируются участнику.

2.7.3. Если участник уплачивает налоги, сборы, обязательные платежи (кроме налогов на прибыль и добавленную стоимость), связанные с осуществлением как собственной хозяйственной деятельности, так и совместной деятельности, то уплаченные суммы таких налогов, сборов, обязательных платежей в части, относящейся к совместной деятельности, компенсируются участнику.

2.8. Не признается доходами участника компенсация, полученная (начисленная) в погашение обязательств, взятых участником для осуществления совместной деятельности.

Пример отражения в бухгалтерском учете отдельных операций по совместной деятельности приведен в приложении 1 к настоящим Методическим рекомендациям.

3.1. Каждый участник отражает в своей финансовой отчетности:

активы, задействованные (внесенные) в совместную деятельность, которые он контролирует, или свою долю в совместно контролируемых активах;

обязательства, взятые им для осуществления этой деятельности;

свою долю в любых обязательствах, взятых совместно с другими участниками по этой деятельности;

доход или расходы, приобретенные в процессе совместной деятельности.

3.2. Оператор совместной деятельности предоставляет всем участникам отдельный баланс и соответствующие формы финансовой отчетности совместной деятельности, а также другую информацию, необходимую участникам для составления ими финансовой отчетности в сроки, определенные участниками, в частности информацию о движении активов, приобретенных (полученных) от участников, и о себестоимости активов, приобретенных участником в совместной деятельности.

3.3. Совокупность принципов, методов и процедур, используемых оператором совместной деятельности для составления и подачи отдельного баланса и соответствующих форм финансовой отчетности совместной деятельности, определяются в учетной политике, которая согласовывается всеми участниками. Если учетная политика участника отличается от учетной политики совместной деятельности, то эта информация приводится в примечаниях к финансовой отчетности такого участника.

3.4. На основании данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности о результатах собственной хозяйственной деятельности и отдельного баланса и соответствующих форм отдельной финансовой отчетности совместной деятельности, предоставленной участникам оператором совместной деятельности, участники составляют финансовую отчетность с учетом своей доли в совместной деятельности.

Статьи финансовой отчетности по активам и обязательствам участника формируются путем увеличения показателей, определенных по данным бухгалтерского учета собственной хозяйственной деятельности, на сумму, соответствующую доле участника в совместно контролируемых активах и обязательствах, взятых совместно с другими участниками и отраженных в соответствующих статьях отдельного баланса и соответствующих формах финансовой отчетности совместной деятельности.

Доходы или расходы совместной деятельности в сумме, соответствующей доле участника в совместной деятельности, отражаются участником общей суммой соответственно в составе прочих операционных доходов или прочих операционных расходов.

Суммы, соответствующие доле участника в совместной деятельности, определяются на основании отдельного баланса и соответствующих форм отдельной финансовой отчетности совместной деятельности как произведение показателей статей отдельной финансовой отчетности и доли участника в совместной деятельности в соответствии с договором.

3.5. Особенности составления финансовой отчетности участника с учетом отдельного баланса и соответствующих форм финансовой отчетности совместной деятельности заключаются в следующем:

активы, задействованные в совместной деятельности, не признаются финансовыми инвестициями;

сумма взаимной дебиторской и кредиторской задолженности между совместной деятельностью и ее участниками, а также сумма прибыли от совместной деятельности, которая была распределена и выплачена оператором совместной деятельности участникам, подлежат исключению.

Примеры составления баланса участников с учетом доли отдельного баланса совместной деятельности приведены в приложении 2 к настоящим Методическим рекомендациям.

3.6. Каждый участник в примечаниях к финансовой отчетности раскрывает такую информацию, как:

размер доли в совместной деятельности;

срок действия договора совместной деятельности;

общая стоимость вклада в совместную деятельность;

сумма всех обязательств совместной деятельности (с указанием суммы, приходящейся на долю участника);

общая сумма доходов и расходов совместной деятельности и сумма доходов и расходов совместной деятельности, которые были включены в прочие операционные доходы и прочие операционные расходы;

название оператора совместной деятельности, его организационно-правовая форма хозяйствования, юридический адрес, код по ЕГРПОУ, вид экономической деятельности по КВЭД.

3.7. Оператор совместной деятельности в примечаниях к финансовой отчетности раскрывает информацию об общей стоимости совместно контролируемых активов, управление которыми он осуществляет, а также в разрезе их классификации в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 № 87, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 21.06.99 под № 396/3689 (с изменениями).

3.8. В примечаниях к финансовой отчетности должна быть приведена информация о стоимости активов (выполнении работ, предоставлении услуг), вложенных в совместную деятельность ее участниками.

Приложение 1

к Методическим рекомендациям
 по бухгалтерскому учету
 совместной деятельности
 без создания юридического лица

Предприятие А и Б заключили договор о совместной деятельности на следующих условиях:

Срок договора — 3 года.

Оператором совместной деятельности определено предприятие А.

Размер долей участников совместной деятельности:

предприятие А — 60 %,

предприятие Б — 40 %.

Предприятие А осуществляет вклад:

основными средствами, в частности оборудованием стоимостью 120000 грн., в том числе налог на добавленную стоимость (далее — НДС) (первоначальная стоимость — 110000 грн., износ — 10000 грн.);

нематериальными активами — геологической информацией стоимостью 90000 грн., в том числе НДС (первоначальная стоимость — 80000 грн., износ — 5000 грн.);

денежными средствами в сумме 270000 грн.

Общая сумма вклада составляет 480000 грн.

Предприятием А для целей собственной хозяйственной деятельности приобретено сырье за 2400 грн., в том числе НДС, которое впоследствии было продано совместной деятельности за 3000 грн., в том числе НДС. При этом в учете отражается прибыль в сумме, соответствующей доле другого участника совместной деятельности (2500 - 2000) х 40 % = 200 (грн.), остаток (60 % прибыли в сумме 300 грн.) включается в доходы будущих периодов.

Предприятие Б осуществляет вклад:

запасами (сырьем) стоимостью 36000 грн., в том числе НДС;

трудовым участием на сумму 134000 грн. (поэтапно в течение первого года деятельности);

правом пользования имуществом, оцененным в 150000 грн., в том числе НДС (остаточная стоимость имущества, право пользования которым передано в совместную деятельность, составляет 790000 грн., ежемесячная сумма амортизации — 7000 грн.).

Общая сумма вклада составляет 320000 грн.

Предприятием Б начислена рентная плата за нефть, природный газ и газовый конденсат в сумме 30000 грн. При этом часть рентной платы в сумме 13000 грн. соответствует объему сырья, добытого в рамках совместной деятельности.

Совместной деятельностью получена чистая прибыль в сумме 42000 грн. Участниками принято решение распределить и выплатить 7000 грн. прибыли, а остаток направить на развитие совместной деятельности без увеличения вкладов участников.

Бухгалтерский учет таких операций приведен в таблице.

Бухгалтерский учет отдельных хозяйственных операций
по совместной деятельности

грн.

Приложение 2

к Методическим рекомендациям
 по бухгалтерскому учету
 совместной деятельности
 без создания юридического лица

Примеры составления баланса участников
 с учетом отдельного баланса совместной деятельности

В графе 3 таблиц 1 и 2 приведены данные финансовой отчетности участника совместной деятельности, составленной без учета доли в совместной деятельности. В графе 4 приведены данные отчетности совместной деятельности, предоставленные оператором.

В балансе совместной деятельности учитываются нематериальные активы общей стоимостью 210000 грн., в том числе: геологическая информация — вклад участника А первоначальной стоимостью 80000 грн.; права пользования имуществом — вклад участника Б первоначальной стоимостью 125000 грн.; программное обеспечение, приобретенное за счет средств совместной деятельности, первоначальной стоимостью 5000 грн.

Таблица 1

Составление баланса предприятия А

грн.

Таблица 2

Составление баланса предприятия Б

грн.