О рекомендациях по применению Конвенций об избежании двойного налогообложения

Государственная налоговая служба Украины

О рекомендациях по применению Конвенций об избежании двойного налогообложения

Письмо от 27.12.2012 г. № 12744/0/71-12/12-1017

 

Государственная налоговая служба Украины направляет для использования в работе Рекомендации по применению положений Конвенций (соглашений) об избежании двойного налогообложения доходов и имущества (капитала).

Эти рекомендации разработаны с целью разъяснения общих принципов применения Конвенций об избежании двойного налогообложения, заключенных Украиной. При этом в каждом Конкретном случае в первую очередь нужно руководствоваться положениями соответствующей двусторонней Конвенции.

Информация о перечне стран, в отношениях с которыми Украина применяет международные договоры об избежании двойного налогообложения, ежегодно (в начале года) доводится ГНС Украины до сведения и для выполнения налоговым службам и размещается на веб-сайте ГНС Украины.

Право на использование преимуществ соответствующего международного договора об избежании двойного налогообложения предоставляется в соответствии с положениями статьи 103 Налогового кодекса Украины.

Доведите указанное до подчиненных государственных налоговых инспекций.

 

Заместитель Председателя А. Игнатов

 

 

Рекомендации по применению положений Конвенций (соглашений) об избежании двойного налогообложения доходов и имущества (капитала)

 

Общие положения

Согласно положениям Статьи 9 Конституции Украины действующие международные договоры, согласие на обязательность которых дано Верховной Радой Украины, являются частью национального законодательства Украины.

Положениями пункта 2 статьи 19 Закона Украины «О международных договорах Украины» установлено: если международным договором Украины, вступившим в силу в установленном порядке, установлены правила иные, нежели предусмотренные в соответствующем акте законодательства Украины, то применяются правила международного договора.

В соответствии с пунктом 3.2 статьи 3 Налогового кодекса Украины если международным договором, согласие на обязательность которого дано Верховной Радой Украины, установлены правила иные, нежели предусмотренные этим Кодексом, применяются правила международного договора.

В общем итоге по состоянию на 25.12.2012 г. действуют международные договоры об избежании двойного налогообложения, заключенные Украиной с 64 странами. Кроме того, в соответствии со статьей 7 Закона Украины «О правопреемстве Украины» Украина применяет 4 договора СССР об избежании двойного налогообложения, действующие до вступления в силу новых договоров.

Информация о перечне стран, в отношениях с которыми Украина применяет международные договоры об избежании двойного налогообложения, ежегодно (в начале года) доводятся ГНС Украины до сведения и для выполнения налоговым службам и размещается на веб-сайте ГНС Украины.

Порядок применения международного договора Украины об избежании двойного налогообложения по полному или частичному освобождению от налогообложения доходов нерезидентов с источником их происхождения из Украины определен статьей 103 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс).

Эти рекомендации разработаны с целью разъяснения общих принципов применения конвенций об избежании двойного налогообложения, заключенных Украиной. При этом, в каждом конкретном случае в первую очередь нужно руководствоваться положениями соответствующей двусторонней конвенции.

 

Статья 1. Лица, к которым применяется Конвенция

В этой статье определено, что Конвенция об избежании двойного налогообложения (далее — Конвенция) применяется к резидентам Украины и к резидентам другого Договаривающегося Государства, с которым заключена соответствующая двусторонняя Конвенция; а также к лицам, являющимся резидентами обоих Договаривающихся Государств.

В соответствии с положениями статьи 4 (Резиденция) Конвенции выражение «резидент одного Договаривающегося Государства» обозначает лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит налогообложению в нем на основании места проживания, постоянного места пребывания, места нахождения руководящего органа, места регистрации или другого аналогичного критерия.

В случае когда лицо считается резидентом обоих Договаривающихся Государств, статьей 4 установлены соответствующие правила, по которым определяется резидентский статус такого лица.

Определенные положения Конвенции применяются к лицам, которые могут не быть резидентами ни одного Договаривающегося Государства. Например, положения пункта 1 статьи 24 (Недискриминация) применяются также к физическим лицам, которые не являются резидентами одного или обоих Договаривающихся Государств.

 

Статья 2. Налоги, на которые распространяется Конвенция

В этой статье указываются украинские налоги и налоги другого Договаривающегося Государства, на которые распространяется действие Конвенции.

Конвенция применяется к налогам на доходы и на имущество, которые взимаются от имени Договаривающегося Государства или его политико-административного подразделения, или местной власти, независимо от способа их взимания.

Налогами на доходы и на имущество считаются все налоги, которые взимаются с общей суммы дохода и стоимости имущества или с элементов дохода, включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества и налоги на общую сумму заработной платы и выплат, которые уплачиваются предприятием.

Конкретный перечень налогов устанавливается в п. 3 статьи 2 каждой двусторонней Конвенции. При этом нужно иметь в виду, что в некоторых Конвенциях оговорено распространение только на налоги с дохода (прибыли) юридических и физических лиц, в других дополнительно предусмотрено, что Конвенция распространяется также на налоги на имущество.

В Украине к перечню налогов, на которые распространяется Конвенция, относятся: налог на прибыль предприятий (раздел III Налогового кодекса) и налог на доходы физических лиц (раздел IV Налогового кодекса).

Конвенция не распространяется на непрямые налоги — НДС и акциз.

В случае изменения налогового законодательства в одном из Договаривающихся Государств, Конвенция применяется ко всем идентичным или подобным по существу налогам, взимаемым после даты подписания Конвенции в дополнение или на замену установленных в Конвенции налогов.

 

Пример

В п. 1 протокола к Конвенции между Правительством Украины и Швейцарским Федеральным Советом об избежании двойного налогообложения по налогам на доходы и на капитал от 30.10.2000 г. указано относительно подпункта b) (іі) пункта 3 статьи 2, что термин «налог на доходы физических лиц» в перечне украинских налогов означает налог, взимаемый в соответствии с Декретом Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан» или любым другим законом, принятым вместо или в дополнение к этому Декрету.

Указанный Декрет утратил силу в связи с принятием Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV, который вступил в силу с 1 января 2004 г.

В свою очередь, указанный Закон утратил силу 1 января в 2011 г. в связи с принятием Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI.

В соответствии с положениями п. 4 статьи 2 Конвенция применялась к налогу с доходов физических лиц независимо от изменений, происходивших в украинском законодательстве, ввиду того что установленные указанными выше законами налоги являются идентичными тому, которое действовало на момент подписания Конвенции.

 

Статья 3. Общие определения

В этой статье приведены общие положения по толкованию некоторых терминов, применяемых в соответствующей Конвенции.

Некоторые специальные термины, используемые в Конвенции, определены также в других статьях Конвенции. Например, термин «резидент Договаривающегося Государства» определен в статье 4 («Резиденция»), термин «постоянное представительство» определен в статье 5 («Постоянное представительство»). Эти термины употребляются неоднократно по тексту Конвенции. Другие термины, такие как «дивиденды», «проценты», «роялти» определены в соответствующих статьях Конвенции (статья 10 «Дивиденды», статья 11 «Проценты» и статья 12 «Роялти») и используются исключительно для целей этих статей.

 

Пункт 1

Перечень сроков, определенных в статье 3, в конкретных Конвенциях несколько отличается, но как правило, употребляются следующие термины.

1. Сроки «Договаривающееся Государство» и «другое Договаривающееся Государство» означают в зависимости от контекста Украину или иностранное государство, с которым действует Конвенция.

Ввиду того что Конвенция применяется к резидентам двух Договаривающихся Государств, важным является уточнение, на какую именно территорию Договаривающегося Государства распространяется действие Конвенции.

В каждой Конвенции дается определение термина «Украина» и термина, который определяет территорию другого государства, на которое распространяется действие Конвенции.

 

Пример

В п.п. b) п. 1 статьи 3 Конвенции между Правительством Украины и Правительством Соединенных Штатов Америки об избежании двойного налогообложения и предупреждении налоговых уклонений по налогам на доходы и капитал от 04.03.94 г. указано, что термин «Соединенные Штаты» обозначает Соединенные Штаты Америки, но не включает Пуэрто-Рико, Виргинские острова, Гуам или любую другую территорию, подчиненную Соединенным Штатам.

 

2. Термин «компетентный орган»

В большинстве Конвенций для Украины компетентным органом определено Министерство финансов Украины, а его уполномоченным представителем для целей Конвенции является Государственная налоговая служба Украины. В некоторых Конвенциях компетентным органом для целей Конвенции определена Государственная налоговая администрация Украины (на настоящий момент — Государственная налоговая служба Украины).

Компетентный орган конкретного Договаривающегося Государства указан в соответствующей двусторонней Конвенции. Например, в отношении Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии термин «компетентный орган» обозначает Управление внутренних доходов или его полномочного представителя; в отношении ФРГ — Федеральное министерство финансов; в отношении Швейцарии — Директора Федеральной налоговой администрации или его полномочного представителя.

 

3. Термин «лицо» — физическое или юридическое лицо, любое объединение лиц.

 

4. Термин «национальное лицо» для Украины означает граждан Украины и все юридические лица, общества и ассоциации, получающие свой статус как таковой по действующему законодательству Украины.

 

5. Термин «компания» означает любое корпоративное объединение или любую организацию, которая рассматривается с целью налогообложения как корпоративное объединение. Включает субъектов налогообложения, которые в соответствии с налоговым законодательством Договаривающихся Государств, в которых они зарегистрированы, рассматриваются как корпоративные объединения. В Украине под термином «компания» имеются в виду юридические лица.

 

6. Термин «международные перевозки» означает в соответствии с условиями конкретной Конвенции любую перевозку морским, речным или воздушным судном, дорожным транспортным средством. Не является международной перевозкой перевозка, осуществляемая исключительно между пунктами, расположенными в одном государстве, даже когда такую перевозку осуществляет резидент другого Договаривающегося Государства.

 

Пример

В Конвенциях с Францией, Грецией и Финляндией к международным перевозкам относятся перевозки морскими и воздушными судами; в Конвенциях с Австрией и Нидерландами — морским, речным и воздушным транспортом; в Конвенции со Швейцарией — морским, воздушным или дорожным транспортным средством.

При этом перевозки, осуществляемые французским, австрийским или швейцарским резидентом исключительно на территории Украины, не считаются международной перевозкой.

 

Пункт 2

Пунктом 2 определено, что для целей Конвенции любой термин, не определенный в Конвенции, имеет то значение, которое предоставляется законодательством Договаривающегося Государства по налогам, на которые распространяется эта Конвенция, если из контекста не следует иное.

 

Статья 4. Резиденция

Пункт 1

Все договоры об избежании двойного налогообложения применяются к лицам, являющимся резидентами одного или обоих Договаривающихся Государств.

С этой целью статья «Резиденция», которая является обязательной для всех договоров, определяет резиденцию как государство, в котором юридическое или физическое лицо подлежит налогообложению на основании его места проживания, постоянного места пребывания, места нахождения руководящего органа, места регистрации или другого аналогичного критерия.

Государство, резидентом которого является лицо, налагает неограниченное налоговое обязательство — «полную налоговую ответственность» — на это лицо по его всемирному доходу, т. е. по всем доходам из всех источников, включая и зарубежные.

Термин «резидент», вместе с тем, не включает лицо, которое подлежит налогообложению в этом Государстве только в отношении доходов из источников в этом Государстве или в отношении находящегося в нем имущества. Такие лица пользуются преимуществами международного договора, только если они являются резидентами другой страны-участницы такого договора.

Статус резидента в Украине предоставляется в соответствии с положениями п.п. 14.1.213 статьи 14 Налогового кодекса Украины.

 

Пункт 2

Пункт 2 статьи «Резиденция» международных договоров об избежании двойного налогообложения рассматривает вопрос двойной резиденции для физических лиц и устанавливает правила определения государства, в котором к этому лицу будет применяться налоговый режим как к резиденту этого государства в рамках применения положений договора. Следовательно, в случае, если физическое лицо одновременно считается резидентом обоих Договаривающихся Государств, его статус в соответствии с положениями Конвенции определяется в следующей последовательности:

а) оно (лицо) считается резидентом Договаривающегося Государства, где оно имеет постоянное жилье; если оно имеет постоянное жилье в обоих государствах, оно считается резидентом того государства, где оно имеет более тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов);

b) в случае, когда государство, в котором оно имеет центр жизненных интересов, не может быть определено или когда оно не имеет постоянного жилья в ни одном из государств, оно считается резидентом только того государства, где оно обычно проживает;

c) если оно обычно проживает в обоих государствах или когда оно обычно не проживает ни в одном из них, оно считается резидентом только того государства, гражданином которого оно является;

d) если оно является гражданином обоих государств, или когда оно не является гражданином ни одного из них, компетентные органы Договаривающихся Государств решают этот вопрос по взаимному согласию.

Таким образом, там, где возникает конфликт между законодательством двух государств, считается, что резиденция — это место, где физическое лицо имеет жилье и что это жилье должно быть постоянным. Если физическое лицо имеет постоянное жилье в обоих Договаривающихся Государствах, тогда преимущество предоставляется государству, с которым личные и экономические связи этого лица крепче. Под такими связями понимается центр его жизненных интересов. В случае, если по резиденции не может быть определена по этому правилу, предоставляются дополнительные критерии: обычное место проживания и гражданство.

Если физическое лицо имеет постоянное жилье в обоих Договаривающихся Государствах, необходимо рассмотреть факты для того, чтобы быть уверенным, с каким из двух государств его личные и экономические связи крепче. Рассматриваются семейные и социальные связи лица, его занятия, политическая, культурная или другая деятельность, место бизнеса, место, с которого оно руководит своей собственностью и т. п. Если лицо, имеющее жилье в одном государстве, обустраивает другое жилье в другом государстве, сохраняя первое, тот факт, что оно сохраняет первое в среде, где оно постоянно проживало, работало, где находится его семья и собственность, может вместе с другими элементами продемонстрировать, что оно сохраняет центр жизненных интересов в первом государстве.

 

Пункт 3

Пунктом 3 рассматривается вопрос двойной резиденции для юридических лиц и устанавливается правило определения государства, в котором к этому лицу будет применяться налоговый режим как к резиденту этого государства для целей Конвенции.

Следовательно, если юридическое лицо является резидентом обоих Договаривающихся Государств, оно считается резидентом того Договаривающегося Государства, где расположен его фактический руководящий орган.

 

Статья 5. Постоянное представительство

В этой статье определяется термин «постоянное представительство». Этот термин является существенным для нескольких статей Конвенции. Наличие постоянного представительства в Договаривающемся Государстве требуется в соответствии со статьей 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» в целях налогообложения этим Государством прибылей от предпринимательской деятельности резидента другого Договаривающегося Государства. Статьями 10, 11 и 12 (в которых речь идет соответственно о дивидендах, процентах и роялти) предусмотрены уменьшенные ставки налога у источника, который взимается с таких видов доходов резидента другого Государства. Исключением является случай, когда такой вид дохода резидента Договаривающегося Государства относится на счет постоянного представительства, которое такой резидент имеет в другом Государстве, являющемся источником дохода. Этот термин также применяется в статье 13 «Доходы от отчуждения имущества» и статье 21 «Прочие доходы» при определении того, какое Договаривающееся Государство имеет право облагать налогом определенные виды доходов.

Наличие постоянного представительства в Договаривающемся Государстве не дает оснований для признания плательщика налогов резидентом этого Государства, но в этом случае по отношению к такому нерезиденту, который имеет на территории Договаривающегося Государства постоянное представительство, применяется такой же порядок налогообложения всех доходов, которые получаются в этом Государстве, как и для резидентов. Однако в этом случае нерезиденты в отличие от резидентов не уплачивают в указанном Государстве налоги со своих доходов, полученных в других странах, если такие доходы не относятся к постоянному представительству нерезидента в этом Государстве.

 

Пункт 1

В этом пункте содержится базовое определение термина «постоянное представительство». Для целей Конвенции этот термин обозначает постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется предпринимательская деятельность предприятия. Основной принцип при определении наличия постоянного представительства заключается в том, что место деятельности должно быть «постоянным» в том понимании, что для осуществления своей предпринимательской деятельности предприятием используется определенное здание или физическое место пребывания, и должно предусматривать, что использование предприятием такого здания или физического места пребывания будет происходить не на временной основе.

 

Пункт 2

В этом пункте дается перечень видов постоянных мест деятельности, которые составляют постоянное представительство. Этот перечень является иллюстративным и не исключительным. В соответствии с пунктом 2 термин «постоянное представительство» включает местонахождение руководящего органа, отделения, контору, фабрику, шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов, склад или иное сооружение, используемое в качестве торговой точки для продажи товаров.

 

Пункт 3

В этом пункте сформулированы правила определения того, является ли строительная площадка или сборочный либо монтажный объект постоянным представительством. Пункт 3 четко указывает, что площадку или объект составляет постоянное представительство, только если деятельность на нем продолжается больше установленного в конкретной Конвенции срока. Как правило, этот срок равняется двенадцати месяцам, однако такой временной период для строительной площадки может быть и другим. Например, в Конвенциях с Исландской Республикой и с Социалистической Республикой Вьетнам — 6 месяцев, с Китайской Народной Республикой — 18 месяцев.

Площадка существует со дня начала работ, включая любую подготовительную работу. В целом площадка продолжает существовать до момента завершения или полной остановки работы. Площадка не считается прекратившей свое существование, если работы временно приостановлены (сезонные или другие временные перерывы).

Для целей подсчета периода, после превышения которого строительная площадка считается постоянным представительством, ряд контрактов или проектов, не зависящих друг от друга как с экономической, так с географической точки зрения, заключенных подрядчиком, считаются единым проектом. Например, возведение жилого массива считается единым проектом, даже если каждый дом был построен для разных покупателей.

При применении этого параграфа время, проведенное субподрядчиком на строительной площадке, считается как время, проведенное генеральным подрядчиком на такой площадке в целях определения того, имеет ли генеральный подрядчик постоянное представительство. Однако, для того, чтобы сам субподрядчик считался имеющим постоянное представительство, деятельность такого субподрядчика на площадке должна длиться более 12 месяцев. Если субподрядчик осуществляет деятельность на площадке периодически, то в целях применения двенадцатимесячного правила время считается, начиная с первого дня и заканчивая последним днем на площадке (например, считаются промежуточные дни, когда субподрядчик не осуществляет деятельность на площадке).

Если установленный в Конвенции временной период превышен, то площадка или объект представляют собой постоянное представительство, начиная с первого дня деятельности.

 

Пункт 4

Этот пункт содержит исключения из основного правила параграфа 1, в котором перечислен ряд видов деятельности, которые могут выполняться через постоянное место деятельности, но вместе с тем, не создают постоянное представительство. Использование сооружений исключительно для хранения, показа или доставки изделий, принадлежащих предприятию, не является основанием для создания постоянного представительства такого предприятия. Содержание запасов товаров, принадлежащих предприятию, исключительно в целях хранения, показа или доставки, или же исключительно с целью переработки другим предприятием не является основанием для создания постоянного представительства первого предприятия. Содержание постоянного места деятельности исключительно с целью закупки товаров или изделий или для сбора информации для предприятия, или для осуществления других видов деятельности подготовительного или вспомогательного характера не создают постоянное представительство такого предприятия. Подпунктом f) предусматривается, что комбинация видов деятельности, описанных в других подпунктах пункта 4, не будет основанием для создания постоянного представительства, если следствием такой комбинации является совокупная деятельность подготовительного или вспомогательного характера.

Каждый конкретный случай должен быть рассмотрен отдельно. Если основная деятельность постоянного представительства резидента Договаривающегося Государства, которая осуществляется в другом государстве, идентична основной деятельности этого резидента, осуществляемой в своем государстве, то такая деятельность не может считаться для постоянного представительства деятельностью подготовительного или вспомогательного характера.

Подпункт е) пункта 4 применяется в случае, если деятельность резидента Договаривающегося Государства, указанная в подпункте е), осуществляется в другом Договаривающемся Государстве через постоянное место деятельности исключительно для головного предприятия этого резидента. Если деятельность, указанная в подпункте е), осуществляется также для других предприятий, например, для дочернего предприятия, то такая деятельность приводит к созданию постоянного представительства и не подпадает под положения пункта 4.

Постоянное место деятельности, которое используется как для видов деятельности, указанных в пункте 4, так и для других видов предпринимательской деятельности, рассматривается как постоянное представительство.

 

Пример

Российское предприятие имеет в Украине товарный склад, который используется для хранения, показа и доставки изделий, принадлежащих предприятию, и с которого осуществляется реализация в Украине продукции указанного предприятия. В соответствии с положениями пунктов 1 и 2 статьи 5 Соглашения между Правительством Украины и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предупреждении уклонений от уплаты налогов от 08.02.95 г. такой товарный склад рассматривается как постоянное представительство российского резидента.

 

Пункт 5

В пунктах 5 и 6 указаны случаи, когда деятельность, которая выполняется агентом или другим лицом от имени предприятия, является основанием для того, чтобы считать такое предприятие имеющим постоянное представительство. В рамках пункта 5 считается, что деятельность лица является основанием для создания постоянного представительства предприятия, если такое лицо имеет и обычно использует полномочия заключать контракты от имени предприятия. Однако, если, например, деятельность такого лица ограничивается видами деятельности, перечисленными в пункте 4, то деятельность такого лица не является основанием для создания постоянного представительства предприятия.

 

Пункт 6

В рамках пункта 6 предприятие не считается имеющим постоянное представительство в Договаривающемся Государстве, только на том основании, что оно осуществляет свою предпринимательскую деятельность в таком Государстве через независимого агента, в том числе брокера или комиссионера, если такой агент действует в пределах своей обычной деятельности в качестве независимого агента.

При этом должны выполняться два условия: такой агент должен быть юридически и экономически независимым от предприятия и должен действовать в обычном для него режиме при выполнении деятельности от имени предприятия.

Определить, является ли агент и предприятие не зависящими друг от друга, можно по фактическому материалу. Среди вопросов, на которые следует обратить внимание, является вопрос о том, насколько такой агент действует по инструкциям предприятия. Агент, деятельность которого регламентируется детальными инструкциями о порядке ее осуществления, или подлежит всестороннему контролю со стороны такого предприятия, не является юридически независимым от предприятия.

При определении того, является ли агент зависимым экономически, существенным фактором является уровень предпринимательских рисков, которые берет на себя агент. Предпринимательский риск в первую очередь касается риска потери. Как правило, независимый агент несет риск потери от своей деятельности. При отсутствии других факторов, которые бы создавали условия зависимости, агент, разделяющий предпринимательский риск с предприятием или несущий риск от собственной деятельности, является экономически независимым, поскольку его предпринимательская деятельность не связана с деятельностью предприятия. Напротив, агент, который несет незначительный риск или вообще не несет риска от деятельности, которую он выполняет, не является экономически независимым, а следовательно, о нем не идет речь в пункте 6.

Еще одним фактором при определении того, является ли агент экономически независимым, является тот факт, действует ли агент исключительно или почти исключительно для указанного предприятия. Такая взаимосвязь может свидетельствовать о том, что предприятие имеет экономический контроль над агентом. Каждый случай нужно рассматривать на основании конкретных фактов и обстоятельств.

 

Пункт 7

В этом пункте объясняется, что компания, которая является резидентом Договаривающегося Государства, не считается имеющей постоянное представительство в другом Договаривающемся Государстве только на том основании, что она контролирует или контролируется компанией, являющейся резидентом другого Договаривающегося Государства, или осуществляет свою предпринимательскую деятельность в таком другом Договаривающемся Государстве. Факт существования постоянного представительства определяют исключительно на основании факторов, указанных в пунктах от 1 по 6 этой статьи.

Например, если дочерняя компания фактически действует в качестве агента материнской компании и имеет полномочия заключать контракты от ее имени, то в этом случае применяются положения пункта 5 этой статьи. В этих обстоятельствах будет считаться, что материнская компания имеет постоянное представительство в государстве, в котором дочерняя компания является резидентом.

 

Статья 6. Доходы от недвижимого имущества

Эта статья не предоставляет исключительное право налогообложения Государству, в котором расположено недвижимое имущество. Такому Государству только предоставляется первоочередное право налогообложения. Эта статья не налагает никаких ограничений по ставкам или способу налогообложения на Государство, в котором расположено недвижимое имущество.

 

Пункт 1

В пункте 1 сформулировано основное правило о том, что доходы резидента Договаривающегося Государства, полученные от недвижимого имущества, расположенного в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором расположено это недвижимое имущество. Такой доход от недвижимого имущества включает доход от сельского или лесного хозяйства. То есть приоритетное и неограниченное право налогообложения дохода от недвижимого имущества имеет государство, в котором расположено это имущество.

 

Пункт 2

Пункт 2 дает определение термина «недвижимое имущество». Этот термин определяется на основе внутреннего законодательства того Государства, в котором такое имущество находится.

Этот термин должен в любом случае включать имущество, вспомогательное по отношению к недвижимому имуществу, скот и оборудование, используемые в сельском и лесном хозяйстве, права, к которым применяются положения общего права по земельной собственности, узуфрукт недвижимого имущества и права на переменные или фиксированные платежи как компенсации за разработку или право на разработку минеральных запасов, источников и других природных ресурсов.

Морские, речные и воздушные суда, дорожные транспортные средства в зависимости от положений соответствующей Конвенции не рассматриваются как недвижимое имущество.

 

Пункт 3

В пункте 3 объясняется, что доходы от недвижимого имущества включают доходы от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества в любой другой форме. Такие доходы облагаются налогом в государстве, в котором расположено недвижимое имущество, независимо от формы использования имущества.

 

Пункт 4

В этом пункте специально оговаривается, что положения пунктов 1 и 3 применяются также к доходам от недвижимого имущества предприятий и к доходам от недвижимого имущества, используемого для предоставления независимых личных услуг.

Положениями этого пункта уточняется, что страна, в которой расположено недвижимое имущество, имеет право облагать налогом доход от недвижимого имущества (в том числе арендный доход) резидента другого Договаривающегося Государства при отсутствии условия отнесения такого дохода к постоянному представительству в Государстве, где расположено такое недвижимое имущество.

 

Статья 7. Прибыль от предпринимательской деятельности

Пункт 1

Прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если это предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное в нем постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность как указано выше, прибыль предприятия облагается налогом в другом Государстве, но только в той части, которая касается этого постоянного представительства.

Согласно положениям этого пункта государство, являющееся источником дохода от предпринимательской деятельности, осуществляемой нерезидентом, имеет право на налогообложение такого дохода только при наличии на территории этого государства постоянного представительства такого нерезидента, через которое получается этот доход. То есть существование постоянного представительства является предварительным условием для страны — источника дохода, чтобы иметь право на налогообложение прибыли от предпринимательской деятельности, получаемой нерезидентом.

Следовательно, если предприятие Договаривающегося Государства осуществляет предпринимательскую деятельность в Украине через расположенное в нем постоянное представительство, то прибыль этого предприятия может облагаться налогом в Украине, но только по той части прибыли, которая относится к этому постоянному представительству.

 

Пункт 2

В пункте 2 установлены правила, в соответствии с которыми прибыли от предпринимательской деятельности относятся к постоянному представительству. Договаривающееся Государство относит на счет постоянного представительства прибыли, которые бы получило постоянное представительство, если бы оно было отдельным и самостоятельным предприятием, занятым такой же или аналогичной деятельностью в таких же или аналогичных условиях и действовало в полной независимости от предприятия, постоянным представительством которого оно является.

Прибыли, которые могут относиться на счет постоянного представительства, могут быть получены из источников в Договаривающемся Государстве или из источников за пределами Договаривающегося Государства. Однако согласно положениям пункта 2 прибыли от предпринимательской деятельности, которые могут относиться к постоянному представительству, включают только те прибыли, которые получены от используемых активов, принятых рисков и деятельности, выполненной постоянным представительством.

 

Пункт 3

Пунктом 3 предусмотрено, что при определении размера прибылей постоянного представительства от предпринимательской деятельности допускается вычитание расходов, понесенных для целей постоянного представительства. Это правило не ограничивается расходами, понесенными исключительно для целей постоянного представительства, однако включает расходы, понесенные для целей предприятия в целом или той части предприятия, которое включает постоянное представительство.

В любом случае такие расходы не должны включать никаких сумм, которые уплачиваются (иначе, чем покрытие расходов, которые действительно имели место) постоянным представительством предприятию или его другому подразделению как роялти, гонорар или другие подобные платежи за пользование патентами или другими правами, или как комиссионные за предоставленные особые услуги или управление, или, исключая банки, как проценты за заем, предоставленный предприятием постоянному представительству.

Пример

Постоянное представительство иностранной компании в Украине выплачивает головному офису компании, расположенному в Австрии, комиссионные за управление. Кроме того, постоянное представительство выплачивает проценты за заем другому постоянному представительству этой компании, находящемуся в России. Указанные платежи не подлежат отнесению к расходам при определении налогооблагаемого дохода постоянного представительства компании в Украине.

 

Пункт 4

По мере того как определение в Договаривающемся Государстве в соответствии с его законодательством прибыли, касающейся постоянного представительства, на базе пропорционального распределения общей суммы прибыли предприятия его разным подразделениям, является обычной практикой, ничто в пункте 2 этой статьи не будет препятствовать этому Договаривающемуся Государству определять облагаемую налогом прибыль путем такого распределения, как это диктуется практикой; выбранный способ распределения, однако, должен быть таким, что его результаты будут соответствовать принципам, содержащимся в этой статье.

 

Пункт 5

Положениями пункта предусматривается, что никакие прибыли от предпринимательской деятельности не могут относиться к постоянному представительству только потому, что такое представительство закупает товары или изделия для предприятия, частью которого оно является. Это правило распространяется только на постоянное представительство, выполняющее функции для предприятия в дополнение к функции закупки. Вопрос относительно отнесения дохода не возникает, если такое постоянное представительство занимается исключительно закупкой товаров или изделий для предприятия, поскольку такая деятельность не является основанием для создания постоянного представительства в соответствии с положениями статьи 5 (Постоянное представительство).

Распространенной ситуацией, когда может быть применено положение этого пункта, является ситуация, при которой постоянное представительство закупает сырье для производственной деятельности предприятия, осуществляемой за пределами Украины, а также продает в Украине изготовленную продукцию предприятия. В то время как прибыли от предпринимательской деятельности могут быть отнесены к постоянному представительству относительно деятельности по продаже, ни одна прибыль не может относиться к такому постоянному представительству относительно его закупочной деятельности.

 

Пункт 6

Положениями пункта предусматривается, что размер прибылей определяется ежегодно одним и тем же методом, если только нет весомой причины для изменения используемого метода. Это правило гарантирует одинаковый налоговый режим для постоянных представительств в течение длительного периода времени.

 

Пункт 7

В соответствии с этим пунктом, если прибыли от предпринимательской деятельности включают виды доходов, которые рассматриваются отдельно в других статьях Конвенции, то положения этих статей, за исключением случаев, когда прямо указано противоположное, будут иметь преимущественную силу над положениями статьи 7.

Например, налогообложение дивидендов будет определяться правилами статьи 10 (Дивиденды), а не статьей 7, за исключением тех случаев, когда, как предусмотрено пунктом 4 статьи 10, дивиденды относятся к постоянному представительству. В последнем случае применяются положения статьи 7. Поэтому предприятие одного Государства, получающее дивиденды от другого Государства, не может руководствоваться положениями статьи 7 относительно освобождения таких дивидендов от налогообложения у источника, если они не относятся к постоянному представительству предприятия в другом Государстве.

 

Статья 8. Международный транспорт

Пункт 1

Пунктом 1 установлено, что прибыли, полученные резидентом Договаривающегося Государства от эксплуатации морских, речных и воздушных судов, дорожных транспортных средств в международных перевозках, облагаются налогом только в этом Договаривающемся Государстве.

Термин «международные перевозки» определяется в пункте 1 статьи 3 (Общие определения).

С учетом положений пункта 7 статьи 7 (Прибыли от предпринимательской деятельности) прибыли от эксплуатации указанных транспортных средств в международных перевозках, полученные предприятием, являющимся резидентом одного из Договаривающихся Государств, не подлежат налогообложению в другом Договаривающемся Государстве, даже если предприятие имеет постоянное представительство в таком другом Государстве.

Например , если украинская компания имеет офис по продаже билетов в другом Государстве, такое Государство не имеет права облагать налогом прибыли авиакомпании, относящиеся к такому офису, в соответствии со статьей 7.

Прибыли, полученные резидентом Договаривающегося Государства от эксплуатации транспортных средств в перевозках, осуществляемых исключительно между пунктами на территории другого Договаривающегося Государства, не подпадают под действие указанной статьи, ввиду того что такие перевозки не являются международными перевозками.

 

Пункт 2

Пунктом установлено, что для целей этой статьи прибыли от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках включают: а) доход от сдачи в аренду порожних морских или воздушных судов; b) прибыли от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров (включая трейлеры и сопутствующее оборудование для транспортировки контейнеров), используемых для транспортировки товаров или изделий; где такая аренда или такое использование либо содержание, в зависимости от случая, являются побочными относительно эксплуатации морского или воздушного судна в международных перевозках.

 

Пункт 3

Если прибыли, в соответствии с пунктом 1 этой статьи, получаются резидентом Договаривающегося Государства от участия в пуле, совместном предприятии или международном транспортном агентстве, прибыли, относящиеся к такому резиденту, будут облагаться налогом только в Договаривающемся Государстве, резидентом которого он является.

Вопрос налогообложения доходов от отчуждения морских, воздушных, речных судов, дорожных транспортных средств или контейнеров рассматривается не в этой статье, а в статье 13 (Доходы от отчуждения имущества).

 

　

Статья 9. Ассоциированные предприятия

Этой статьей установлено, что в случае осуществления соглашения между связанными предприятиями на условиях, не соответствующих рыночному принципу, Договаривающееся Государство имеет право внести соответствующие корректировки в суммы налогооблагаемого дохода и налоговых обязательств таких связанных предприятий с учетом тех сумм дохода и налога таких предприятий по такому соглашению, которые были бы получены, если бы отношения между связанными предприятиями отвечали рыночному принципу.

Пункт 1

В пункте 1 рассматривается ситуация, когда предприятие Договаривающегося Государства и предприятие другого Договаривающегося Государства являются связанными лицами и в их коммерческих или финансовых взаимоотношениях существуют договоренности или условия, отличные от тех, которые бы сложились при отсутствии такой взаимосвязи. При таких обстоятельствах Договаривающиеся Государства могут корректировать размер дохода (или убытков) предприятия для того, чтобы отразить, каким бы был размер дохода при отсутствии такой взаимосвязи.

В пункте определено, что статья 9 применяется, если предприятие одного Государства принимает участие прямо или опосредованно в управлении, контроле или капитале предприятия другого Государства. Также эта статья применяется, если любое третье лицо или лица принимают участие непосредственно или опосредованно в управлении, контроле или капитале предприятия одного Договаривающегося Государства и предприятия другого Договаривающегося Государства.

Тот факт, что соглашение заключено между такими связанными предприятиями, не означает само по себе, что Договаривающееся Государство имеет право корректировать размер дохода (или убытков) одного или обоих предприятий согласно положениям этой статьи. Если условия соглашения соответствуют условиям, которые были бы установлены между независимыми лицами, то доход, получаемый по такому соглашению, не подлежит корректировке в соответствии с этой статьей.

 

Пункт 2

В случае когда Договаривающееся Государство выполнило корректировку, которая соответствует положениям пункта 1, а другое Договаривающееся Государство соглашается с тем, что такая корректировка была уместной для отражения рыночных условий, тогда это другое Договаривающееся Государство должно сделать соответствующую корректировку суммы налогового обязательства связанного лица в этом другом Договаривающемся Государстве.

Компетентные органы могут в соответствии с пунктом 3 Статьи 25 (Процедура взаимного согласования) предоставлять консультации, устранять какие-либо расхождения в области применения этих положений. Например, может возникнуть несогласие относительно того, была ли уместной корректировка, выполненная Договаривающимся Государством согласно пункту 1.

 

Статья 10. Дивиденды

В этой статье приведены правила для налогообложения дивидендов, выплаченных компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, который является бенефициарным собственником (фактически имеет право на такие дивиденды). Статьей предусмотрено налогообложение таких дивидендов в полном объеме Государством, резидентом которого является получатель дивидендов, и ограниченное право налогообложения Государством, являющимся источником дохода.

 

Пункт 1

Этим пунктом подтверждается право страны резиденции облагать налогом дивиденды, возникающие в стране источника. Согласно этому пункту дивиденды могут облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является их фактический владелец.

Исключением является случай, когда дивиденды относятся на счет постоянного представительства в стране источника.

 

Пункт 2

Государство источника также может облагать налогом дивиденды, фактическим владельцем которых является резидент другого Государства, но это право ограничено определенной, установленной в соответствующей Конвенции ставкой налогообложения.

Ограничение ставки налога у источника выплаты дохода в Государстве источника, который взимается с дивидендов, выплаченных компанией-резидентом этого Государства, в общем случае, как правило, устанавливается в размере 15 процентов суммы дивидендов. Однако, если право на дивиденды фактически имеет компания — резидент другого Государства, владеющая непосредственно, по крайней мере, 25 % капитала компании, которая выплачивает дивиденды, то ставка налога у источника выплаты дохода в Государстве источника ограничивается, как правило, 5 % общей суммы дивидендов. В некоторых Конвенциях непосредственное участие в капитале компании определено не только в процентном значении, но с указанием минимальной суммы инвестиции. Ставки налогообложения дивидендов и размеры минимального участия в капитале компании, выплачивающей дивиденды, установленные в каждой конкретной Конвенции, приведены в приложении.

 

Пример 1

В соответствии с положениями п. 2 статьи 10 Соглашения между Украиной и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения по налогам на доход и имущество от 03.07.95 дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом Украины, резиденту ФРГ, будут облагаться налогом в Украине в соответствии с украинским законодательством, но если получатель фактически имеет право на дивиденды, налог, взимаемый таким образом, не должен превышать:

a) 5 процентов валовой суммы дивидендов, если право на дивиденды фактически имеет компания ФРГ и эта компания является владельцем, по крайней мере, 20 процентов капитала украинской компании, выплачивающей дивиденды;

b) 10 процентов валовой суммы дивидендов во всех иных случаях.

 

Пример 2

В соответствии с положениями статьи 10 Конвенции между Правительством Украины и Правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения и предупреждении налоговых уклонений по налогам на доходы и имущество (далее — Конвенция) дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом Украины, подлежат налогообложению только во Франции, если такими дивидендами фактически владеет одна или несколько компаний, являющихся резидентами Франции, и если:

a) эта или эти компании вместе владеют прямо или опосредованно, по крайней мере, 50 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, и общая сумма их инвестиций в эту компанию составляет не менее 5 миллионов французских франков (приблизительно 762245,086 Є) или их эквивалента в украинской валюте, или

b) их инвестиция в компанию, выплачивающую дивиденды, гарантируется или страхуется государством Франция, его центральным банком или любым лицом, действующим от имени Франции.

 

Положения пунктов 1 и 2 этой статьи не могут трактоваться как предоставляющие плательщику налога право выбора, в каком именно из двух Договаривающихся Государств будет осуществляться налогообложение полученного дохода.

В соответствии с положениями пунктов 1 и 2 этой статьи обе страны, и страна, являющаяся источником дохода, и страна, резидентом которой является лицо, получающее дивиденды, имеют право облагать налогом такой вид дохода.

Согласно положениям пункта 2 страна, в которой возникают дивиденды, имеет право на налогообложение таких дивидендов, но это право ограничивается установленной в соответствующей Конвенции ставкой налогообложения.

При этом в соответствии с положениями пункта 1 страна — резиденция лица, получающего дивиденды, также имеет право на налогообложение таких дивидендов по ставкам своего внутреннего законодательства, но с учетом налога, уплаченного в стране, являющейся источником дохода (статья 23 «Устранение двойного налогообложения»).

Положения пункта 2 не влияют на налогообложение прибылей, с которых выплачиваются дивиденды.

 

Пункт 3

В этом пункте дается определение термина «дивиденды». Термин «дивиденды» при использовании в этой статье означает доход от акций или других прав, которые не являются долговыми требованиями, дающими право на участие в прибыли, также как доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налогообложению, как доходы от акций согласно налоговому законодательству Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

 

Пункт 4

Этот пункт оговаривает исключение из общих правил, установленных пунктами 1 и 2 этой статьи, если дивиденды выплачиваются в отношении холдинга, относящегося к постоянному представительству или постоянной базе, которые резидент одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве. В таком случае, в зависимости от обстоятельств, применяются положения статьи 7 или статьи 14 Конвенции.

В соответствии с этим пунктом дивиденды облагаются налогом в Государстве источника как часть прибыли расположенного в ней постоянного представительства, принадлежащего резиденту другого Государства, если они выплачиваются в отношении холдинга, формирующего часть активов постоянного представительства, или любым другим образом связаны с этим постоянным представительством.

Указанное применяется также в случае, когда фактический владелец дивидендов имеет в Договаривающемся Государстве постоянную базу для целей предоставления независимых личных услуг, с которой фактически связан холдинг, в отношении которого выплачиваются дивиденды.

 

Пункт 5

В случае когда компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося Государства, получает прибыль или доходы из другого Договаривающегося Государства, это другое Государство может не взимать любые налоги на дивиденды, выплачиваемые компанией, за исключением, когда эти дивиденды выплачиваются резиденту этого другого Государства, или если холдинг, в отношении которого выплачиваются дивиденды, действительно относится к постоянному представительству или постоянной базе, расположенным в этом другом Государстве, и с нераспределенной прибыли не взимаются налоги на нераспределенную прибыль, даже если дивиденды выплачиваются или нераспределенная прибыль состоит полностью или частично из прибыли или дохода, образующихся в этом Государстве.

Пункт 5 ограничивает право Договаривающегося Государства облагать налогом дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом другого Договаривающегося Государства, случаями, когда дивиденды выплачиваются резиденту такого Договаривающегося Государства или относятся к постоянному представительству либо постоянной базе в таком Договаривающемся Государстве.

Пункт 5 предусматривает, что государство А не может претендовать на налогообложение дивидендов, выплачиваемых резидентом государства Б, только из-за того, что прибыль, с которой выплачиваются дивиденды, была получена на территории государства А. Кроме того, этим пунктом предусмотрено, что государство А не имеет права облагать налогом нераспределенную прибыль компании, являющейся резидентом государства Б, даже если такая нераспределенная прибыль состоит полностью или частично из прибыли, полученной на территории государства А.

 

Статья 11. Проценты

Статьей установлены правила для налогообложения процентов, которые возникают в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваются резиденту другого Договаривающегося Государства. Статьей предусмотрены налогообложение таких процентов в полном объеме Государством, резидентом которого является получатель процентов, и ограниченное право налогообложения Государством, являющимся источником дохода, если такой резидент является фактическим владельцем таких процентов.

 

Пункт 1

Этим пунктом подтверждается право страны резиденции облагать налогом проценты, возникающие в стране источника. Согласно этому пункту проценты будут облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является их фактический владелец.

Исключением является случай, когда проценты относятся на счет постоянного представительства в стране источника.

 

Пункт 2

Государство источника также может облагать налогом проценты, фактическим владельцем которых является резидент другого Государства, но это право ограничено определенной, установленной в соответствующей Конвенции, ставкой налогообложения.

Ставки налогообложения процентов, установленные в каждой конкретной действующей Конвенции, приведены в приложении.

Положения пунктов 1 и 2 этой статьи не могут трактоваться как предоставляющие плательщику налога право выбора, в каком именно из двух Договаривающихся Государств будет осуществляться налогообложение полученного дохода.

В соответствии с положениями пунктов 1 и 2 этой статьи обе страны, и страна, являющаяся источником дохода, и страна, резидентом которой является лицо, получающее проценты, имеют право облагать налогом такой вид дохода.

В соответствии с положениями пункта 2 страна, в которой возникают проценты, имеет право на налогообложение этих процентов, но это право ограничивается установленной в соответствующей Конвенции ставкой налогообложения.

При этом в соответствии с положениями пункта 1 страна — резиденция лица, получающего проценты, также имеет право на налогообложение таких процентов по ставкам своего внутреннего законодательства, но с учетом налога, уплаченного в стране, являющейся источником дохода (статья 23 «Устранение двойного налогообложения»).

 

Пример

Вопрос. Украинская компания выплачивает проценты в пользу канадской компании. Может ли украинская компания не облагать налогом такие проценты при выплате, учитывая то, что эти проценты будут обложены налогом в Канаде согласно положениям пункта 1 статьи 10 Конвенции между Украиной и Канадой об избежании двойного налогообложения и предупреждении уклонений от уплаты налогов с доходов и имущества от 4 марта 1996 г. (далее — Конвенция)?

Ответ . Положения пунктов 1 и 2 статьи 11 украинско-канадской Конвенции не могут трактоваться как предоставляющие плательщику налога право выбора, в каком именно из двух Договаривающихся Государств будет осуществляться налогообложение полученного дохода. Этими двумя пунктами устанавливается компромиссное решение двух государств, которое оговаривает налогообложение процентов в стране-резиденции, но оставляет стране — источнику процентов право налогообложения таких процентов, если это предусмотрено его налоговым законодательством.

В соответствии с налоговым законодательством Украины проценты, выплачиваемые в пользу нерезидента, подлежат налогообложению по ставке 15 % от их суммы и за их счет, если иное не предусмотрено нормами международных соглашений, вступивших в силу (пп. 14.1.54, 14.1.206 и пп. 160.1 и 160.2 Налогового кодекса Украины).

Учитывая указанное выше и в соответствии с положениями п. 2 статьи 11 Конвенции страна, в которой возникают проценты (в данном случае — Украина), имеет право на налогообложение таких доходов, но это право ограничивается ставкой 10 % от общей суммы процентов. При этом, страна, резидентом которой является плательщик налога (в данном случае — Канада), также имеет право на налогообложение такого вида дохода (п. 1 статьи 11 Конвенции) с учетом налога, уплаченного в Украине.

 

Пункт 3

В этом пункте дается определение термина «проценты».

Термин «проценты» при использовании в этой статье означает доход от долговых требований любого вида независимо от ипотечного обеспечения и независимо от владения правом на участие в прибылях должника, и в частности, доход от правительственных ценных бумаг и доход от облигаций либо долговых требований, включая премии и вознаграждения, выплачиваемые по таким ценным бумагам, облигациям и долговым обязательствам.

Этот термин не включает штрафные санкции за несвоевременную уплату.

 

Пункт 4

Положения пунктов 1 и 2 этой статьи не применяются, если лицо, которое фактически имеет право на проценты, являющееся резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, в котором возникают проценты, через расположенное там постоянное представительство или предоставляет в этом другом Государстве независимые личные услуги с расположенной там постоянной базы, и долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты, действительно относится к такому постоянному представительству или постоянной базе. В таком случае, в зависимости от обстоятельств, применяются положения статьи 7 или статьи 14 Конвенции.

В соответствии с этим пунктом проценты облагаются налогом в Государстве источника как часть прибыли расположенного в ней постоянного представительства, принадлежащего резиденту другого Государства, если долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты, действительно относится к такому постоянному представительству.

Такие же правила применяются в случае, когда фактический владелец процентов имеет в Договаривающемся Государстве постоянную базу для целей предоставления независимых личных услуг, с которой фактически связано долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты.

Пункт 5

Считается, что проценты возникают в Договаривающемся Государстве, если плательщиком являются само Государство, его политико-административное подразделение, местные органы власти или резидент этого Государства. Если, однако, лицо, выплачивающее проценты, независимо от того, является оно резидентом Договаривающегося Государства или нет, имеет в Договаривающемся Государстве постоянное представительство или постоянную базу, в связи с которыми возникла задолженность, по которой выплачиваются проценты, и расходы по уплате этих процентов несет постоянное представительство либо постоянная база, то считается, что такие проценты возникают в Государстве, в котором находятся постоянное представительство или постоянная база.

То есть если заем осуществлен для нужд постоянного представительства, содержащегося в Договаривающемся Государстве, и проценты по долговому требованию выплачиваются этим постоянным представительством, то проценты рассматриваются как возникшие в Договаривающемся Государстве, в котором содержится постоянное представительство. При этом не суть важно, резидентом какой страны является собственник этого постоянного представительства, даже если он является резидентом третьего государства.

 

Пример

Российская компания заключает договор займа с немецкой компанией для нужд своего постоянного представительства, расположенного в Украине. Проценты по этому займу выплачиваются постоянным представительством российской компании в Украине. В этом случае проценты будут рассматриваться как возникшие в Украине и подлежащие налогообложению в соответствии с положениями п. 6 статьи 11 Соглашения между Украиной и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения по налогам на доход и имущество от 03.07.95.

 

Пункт 6

Если по причинам особых отношений между плательщиком и лицом, фактически имеющим право на проценты, или между ними обоими и любым третьим лицом, сумма выплаченных процентов, касающаяся долгового требования, на основании которого она выплачивается, превышает по каким-либо причинам сумму, которая была бы согласована между плательщиком и лицом, фактически имеющим право на получение процентов, при отсутствии таких отношений, положения этой статьи будут применяться только к последней упомянутой сумме процентов. В таком случае излишняя часть платежа, как и ранее, подлежит налогообложению в соответствии с законодательством каждого Договаривающегося Государства с надлежащим учетом других положений этой Конвенции.

В пункте речь идет о том, что в случаях, предусматривающих особые отношения между плательщиком и фактическим владельцем дохода в виде процентов, статья 11 применяется только к той части общей суммы процентов, которая была бы получена при отсутствии таких особых отношений. Любая излишне выплаченная сумма процентов подлежит налогообложению в соответствии с законодательством Договаривающегося Государства, с учетом других положений Конвенции. Например, если излишняя сумма рассматривается в соответствии с законодательством Государства источника как распределение прибыли корпорации, то такая сумма может облагаться налогом скорее в качестве дивидендов, нежели процентов. В таком случае могут применяться нормы статьи 10 (Дивиденды).

Термин «особые отношения» не определен в Конвенции. При применении этого пункта считается, что этот термин включает отношения, описанные в статье 9 Конвенции.

 

Пункт 7

Положение этой статьи не применяется, если главной целью или одной из главных целей любого лица, имеющего отношение к созданию или передаче долгового требования, по которому выплачиваются проценты, было получение преимуществ этой статьи путем этих создания или передачи.

 

Пункт 8

В налоговых Конвенциях предусмотрен особый порядок налогообложения процентов по долговым требованиям, связанным с государственными органами Договаривающихся Государств.

Несмотря на положения пункта 2 этой статьи, проценты, возникающие в Договаривающемся Государстве, должны освобождаться от налогообложения в этом Государстве, если они получаются и действительно принадлежат Правительству другого Договаривающегося Государства или его местному органу власти, или любому агентству либо с помощью этого Правительства или местного органа.

 

Статья 12. Роялти

В этой статье установлены правила для налогообложения роялти, возникающих в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемых резиденту другого Договаривающегося Государства. Статьей предусмотрены налогообложение таких роялти в полном объеме Государством, резидентом которого является получатель роялти, и ограниченное право налогообложения Государством, являющимся источником дохода, если такой резидент является фактическим владельцем таких роялти.

 

Пункт 1

Этим пунктом подтверждается право страны резиденции облагать налогом роялти, возникающие в стране источника. Согласно этому пункту роялти будут облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является их фактический владелец.

Исключением является случай, когда роялти относятся на счет постоянного представительства в стране источника.

 

Пункт 2

Государство источника также может облагать налогом роялти, фактическим владельцем которых является резидент другого Государства, но это право ограничено определенной, установленной в соответствующей Конвенции ставкой налогообложения.

Ставки налогообложения роялти, установленные в каждой конкретной действующей Конвенции, приведены в приложении.

Положения пунктов 1 и 2 этой статьи не могут трактоваться как предоставляющие плательщику налога право выбора, в каком именно из двух Договаривающихся Государств будет осуществляться налогообложение полученного дохода.

В соответствии с положениями пунктов 1 и 2 этой статьи обе страны, и страна, являющаяся источником дохода, и страна, резидентом которой является лицо, получающее роялти, имеют право облагать налогом такой вид дохода.

Согласно положениям пункта 2 страна, в которой возникают роялти, имеет право на налогообложение этих роялти, но это право ограничивается установленной в соответствующей Конвенции ставкой налогообложения.

При этом в соответствии с положениями пункта 1 страна — резиденция лица, получающего роялти, также имеет право на налогообложение таких роялти по ставкам своего внутреннего законодательства, но с учетом налога, уплаченного в стране, являющейся источником дохода (статья 23 «Устранение двойного налогообложения»).

 

Пункт 3

Термин «роялти» при использовании в этой статье означает платежи любого вида, которые получаются как возмещение за пользование или за предоставление права пользования любым авторским правом на литературные произведения, произведения искусства или науки (включая кинематографические фильмы, любые фильмы или пленки для радиовещания или телевидения), любые патенты, торговые марки, дизайн или модель, план, секретную формулу или процесс, или за пользование, либо за информацию (ноу-хау), касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта.

В некоторых Конвенциях (например, в Конвенции с Марокко) термин «роялти» также включает платежи за использование или предоставление права на пользование промышленным, коммерческим, сельскохозяйственным или научным оборудованием.

Точное определение этого термина дается в соответствующей налоговой Конвенции.

 

Пункт 4

Положения пункта 1 этой статьи не применяются, если фактический владелец роялти, являющий резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, в котором возникают роялти, через расположенное там постоянное представительство, или предоставляет в этом другом Государстве независимые личные услуги с расположенной там постоянной базы, и право или имущество, по которым выплачиваются роялти, действительно связаны с этими постоянным представительством или постоянной базой. В таком случае применяются положения статьи 7 или 14 этой Конвенции, в зависимости от обстоятельств.

 

Пункт 5

Если по причинам особых отношений между плательщиком и фактическим владельцем, или между ними обоими и любым третьим лицом, сумма роялти, относящаяся к использованию, праву или информации, на основании которых они выплачиваются, превышает по каким-либо причинам сумму, которая была бы согласована между плательщиком и фактическим собственником из-за отсутствия таких отношений, положения этой статьи будут применяться только к последней упомянутой сумме. В этом случае излишняя часть платежа, как и ранее, подлежит налогообложению согласно законодательству каждого Договаривающегося Государства с надлежащим учетом других положений этой Конвенции.

В пункте речь идет о том, что в случаях, предусматривающих особые отношения между плательщиком и фактическим владельцем дохода в виде роялти, статья 12 применяется только к той части общей суммы роялти, которая была бы получена при отсутствии таких особых отношений. Любая излишне выплаченная сумма роялти подлежит налогообложению согласно законодательству Договаривающегося Государства с учетом других положений Конвенции.

Термин «особые отношения» не определен в Конвенции. При применении этого пункта считается, что этот термин включает отношения, описанные в статье 9 Конвенции.

 

Пункт 6

Положения этой статьи не применяются, если главной целью или одной из главных целей любого лица, имеющего отношение к образованию или передаче прав, по которым выплачиваются роялти, было получение преимуществ этой статьи путем этих создания или передачи.

 

Пункт 7

Считается, что роялти возникают в Договаривающемся Государстве, если плательщиком является само Государство, его политико-административное подразделение, местные органы власти или резидент этого Государства. Если, однако, лицо, выплачивающее роялти, независимо от того, является оно резидентом Договаривающегося Государства или нет, имеет в Договаривающемся Государстве постоянное представительство или постоянную базу, в связи с которыми возникло обязательство выплатить роялти, и расходы по уплате этих роялти несут постоянное представительство или постоянная база, то считается, что такие роялти возникают в Государстве, в котором расположены постоянное представительство или постоянная база.

 

Статья 13. Доходы от отчуждения имущества

Пункт 1

Доходы, получаемые резидентом Договаривающегося Государства от отчуждения недвижимого имущества, как оно определено в статье 6 этой Конвенции и которое находится в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Пункт 1 сохраняет за Государством источника право, не имеющее исключительного характера, облагать налогом доходы, которые относятся к отчуждению недвижимого имущества, расположенного в таком Государстве.

 

Пункт 2

Доходы, получаемые резидентом Договаривающегося Государства от отчуждения:

а) акций иных, нежели акции, котирующиеся на признанной фондовой бирже, которые получают их стоимость или большую часть стоимости прямо или опосредованно от недвижимого имущества, расположенного в другом Договаривающемся Государстве, или

b) паев в обществе, активы которого состоят преимущественно из недвижимого имущества, расположенного в другом Договаривающемся Государстве, или из акций, как они определены в подпункте а) выше, могут облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве.

 

Пример

Компания — резидент Греции, которая не имеет в Украине постоянного представительства, продает акции своего дочернего предприятия другой иностранной компании. Активы продаваемого предприятия на 70 % состоят из недвижимого имущества, расположенного в Украине. В соответствии с положениями пункта 2 статьи 13 налоговой Конвенции, заключенной Украиной с Грецией, доходы от отчуждения таких акций подлежат налогообложению в Украине.

 

Пункт 3

Доходы от отчуждения движимого имущества, формирующего часть коммерческого имущества постоянного представительства, которое предприятие Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, или движимого имущества, относящегося к постоянной базе, регулярно доступной резиденту Договаривающегося Государства в другом Договаривающемся Государстве для целей предоставления независимых личных услуг, которые включают такие доходы от отчуждения такого постоянного представительства (отдельно или в совокупности с целым предприятием) или такой постоянной базы, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

В пункте 3 речь идет о налогообложении определенных доходов от отчуждения движимого имущества, формирующего часть коммерческого имущества постоянного представительства (постоянной базы), которое предприятие одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, включая доходы от отчуждения такого постоянного представительства (отдельно или в совокупности с целым предприятием). Такие доходы могут облагаться налогом в Государстве, в котором расположено постоянное представительство.

 

Пункт 4

Доходы от отчуждения морских, речных или воздушных судов, дорожных транспортных средств, эксплуатируемых в международных перевозках предприятием Договаривающегося Государства, или движимого имущества, относящегося к эксплуатации таких морских или воздушных судов, облагаются налогом только в этом Договаривающемся Государстве.

Этим пунктом ограничивается налоговая юрисдикция Государства источника относительно доходов от отчуждения морских, речных, воздушных судов или дорожных транспортных средств, эксплуатируемых в международных перевозках предприятием, которое отчуждает морское, речное, воздушное судно или транспортное средство, а также относительно доходов от имущества (в отличие от недвижимого имущества), связанного с эксплуатацией или использованием таких морских, речных, воздушных судов или транспортных средств.

В соответствии с пунктом 4 такой доход облагается налогом только в Договаривающемся Государстве, предприятием которого является отчуждатель. Независимо от пункта 3 правила этого пункта применяются, даже если доход относится к постоянному представительству, содержащемуся предприятием в другом Договаривающемся Государстве. Это правило соответствует распределению прав относительно налогообложения согласно Статье 8 (Международный транспорт).

 

Пункт 5

Доходы от отчуждения любого имущества иного, нежели то, о котором идет речь в пунктах 1, 2, 3 и 4 этой статьи, облагаются налогом только в Договаривающемся Государстве, резидентом которого является лицо, которое отчуждает имущество и подлежит налогообложению по этим доходам в Договаривающемся Государстве.

Пунктом 5 Государству, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество, предоставляется исключительное право облагать налогом доходы от отчуждения имущества, являющегося иным, нежели имущество, о котором идет речь в пунктах 1 — 4. Например, доход, полученный от акций иных, нежели акции, указанные в пункте 2, может облагаться налогом только в Государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество, при условии, что такой доход не квалифицируется каким-либо иным способом как доход, который облагается налогом в соответствии с другой статьей (например, Статьей 10 (Дивиденды) или Статьей 11 (Проценты)).

 

Статья 14. Независимые личные услуги

Пункт 1

Доход, получаемый резидентом одного Договаривающегося Государства от профессиональных услуг или другой деятельности независимого характера, облагается налогом только в этом Государстве, за исключением случая, когда он владеет регулярно доступной постоянной базой в другом Договаривающемся Государстве с целью проведения этой деятельности. Если у него есть такая постоянная база, доход может облагаться налогом в другом Договаривающемся Государстве, но только в отношении дохода, приписываемого к этой постоянной базе.

Пункт 1 этой статьи основан на тех же принципах, что и пункт 1 статьи 7 (Прибыль от коммерческой деятельности). Во-первых, доход, получаемый резидентом одного Договаривающегося Государства от профессиональных услуг или другой деятельности независимого характера, не должен облагаться налогом в другом Государстве, за исключением случаев, когда он владеет регулярно доступной постоянной базой в другом Договаривающемся Государстве для осуществления этой деятельности. Во-вторых, если резидент одного Государства осуществляет деятельность независимого характера в другом Государстве через постоянную базу, то это другое Государство имеет право облагать налогом только ту часть дохода, которая может быть отнесена к этой постоянной базе.

 

Пункт 2

В пункте 2 представлены примеры независимых профессий.

Термин «профессиональные услуги» включает, в частности, независимую научную, литературную, артистическую, художественную, образовательную или преподавательскую деятельность, а также независимую деятельность врачей, адвокатов, инженеров, архитекторов, стоматологов и бухгалтеров.

Этот перечень не является исчерпывающим и носит только пояснительный характер.

 

Статья 15. Зависимые личные услуги

Пункт 1

С учетом положений статей 16, 18, 19 и 20 Конвенции плата, заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом Договаривающегося Государства в связи с работой по найму, облагаются налогом только в этом Государстве, если только работа по найму не осуществляется в другом Договаривающемся Государстве. Если работа по найму осуществляется таким образом, такое вознаграждение, полученное в связи с этим, может облагаться налогом в этом другом Государстве.

В пункте 1 приведено общее правило налогообложения доходов от зависимых личных услуг. Вознаграждение, полученное резидентом Договаривающегося Государства в качестве наемного работника, может облагаться налогом в Государстве, резидентом которого он является. Такое вознаграждение может также облагаться налогом другим Договаривающимся Государством, при условии, что такое вознаграждение получено в связи с работой по найму, осуществляемой в этом другом Договаривающемся Государстве.

В соответствии с комментариями ОЭСР статья 15 применяется к любой форме компенсации за работу по найму, в том числе в форме оплаты товарами.

 

Пункт 2

В пункте 2 сформулировано исключение из общего правила о том, что доход от работы по найму может облагаться налогом в Государстве, в котором она осуществляется. В соответствии с пунктом 2 Государство, в котором осуществляется работа по найму, не имеет права облагать налогом доход от работы по найму, если выполняются три условия: (a) физическое лицо находится в другом Договаривающемся Государстве в течение периода или периодов, которые не превышают в совокупности 183 дня в течение календарного года; (b) вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, который не является резидентом этого другого Договаривающегося Государства, а также (c) расходы по уплате вознаграждения не несут постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в другом Государстве. Для того чтобы вознаграждение было освобождено от налогообложения в Государстве источника, должны выполняться одновременно все три условия.

183-дневный период в условии (a) должен исчисляться с использованием способа «дни физического пребывания». В соответствии с этим способом подсчитываемые дни включают любой день, проведенный в принимающей стране. Следовательно, подсчитываемые дни включают дни прибытия и выбытия, выходные и праздничные дни, в которые наемный работник не работает, но находится в стране; дни отпуска, проведенные в стране до, во время или по окончании периода работы по найму, за исключением случаев, когда пребывание физического лица до или после периода работы по найму может свидетельствовать о том, что такое пребывание там не связано с работой по найму, а также время в течение периодов болезни, учебы, забастовок и т. п., когда физическое лицо находится в стране, но не работает. Если болезнь помешала физическому лицу покинуть страну во время, достаточное для того, чтобы претендовать на льготы, то эти дни не будут учитываться.

 

Пункт 3

В пункте 3 содержится специальное правило, которое применяется к вознаграждению за услуги, которое получается лицом в связи с работой по найму, осуществляемой на борту морского, воздушного или речного судна, эксплуатируемого в международной перевозке. Такое вознаграждение может облагаться налогом только в Государстве, резидентом которого является предприятие, эксплуатирующее морское, речное или воздушное судно.

 

Статья 16. Директорский гонорар

Директорские гонорары и другие аналогичные выплаты, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства как членом совета директоров компании, являющейся резидентом другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Таким образом, доходы резидента одного Договаривающегося Государства, который является членом совета директоров компании, являющейся резидентом другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению в этом другом Государстве в части директорских гонораров независимо от того, где предоставляются такие услуги.

Члены совета директоров компании могут также выполнять другие функции в компании, например, быть должностными лицами этой компании. В таком случае эта статья не применяется к вознаграждению, получаемому за выполнение других функций, она применяется только к той части их дохода, которую они получают в качестве членов совета директоров компании.

 

Пример

Вопрос. Украинское предприятие планирует принять на работу на должность финансового директора гражданина Российской Федерации. Подлежит ли налогообложению в Украине заработная плата этого лица с учетом положений статьи 16 «Гонорары директоров» Соглашения между Правительством Украины и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предупреждении уклонений от уплаты налогов?

Ответ . В соответствии с положениями Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) плательщиком налога на доходы физических лиц является физическое лицо — нерезидент, которое получает доходы из источника их происхождения в Украине (п.п.162.1.2 п. 162.1 статьи 162 Кодекса).

Согласно положениям п. 163.2 статьи 163 Кодекса объектом налогообложения нерезидента является: общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход из источника его происхождения в Украине; доходы из источника их происхождения в Украине, которые окончательно облагаются налогом при их начислении (выплате, предоставлении).

Подпунктом 170.10.1 пункта 170.10 статьи 170 Кодекса установлено, что доходы с источником их происхождения в Украине, которые начисляются (выплачиваются, предоставляются) в пользу нерезидентов, облагаются налогом по правилам и ставкам, определенным для резидентов (с учетом особенностей, определенных некоторыми нормами Кодекса для нерезидентов).

В соответствии с п. 3.2 статьи 3 Кодекса, если международным договором, согласие на обязательность которого дано Верховной Радой Украины, установлены правила иные, нежели предусмотренные этим Кодексом, применяются правила международного договора.

3 августа 1999 г. вступило в силу Соглашение между Правительством Украины и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предупреждении уклонений от уплаты налогов, подписанное 8 февраля 1995 г. и ратифицированное Верховной Радой Украины 6 октября 1995 г. (далее — Соглашение).

Согласно статье 16 Соглашения «Гонорары директоров» облагаются налогом выплаты, которые получаются физическим лицом как членом совета директоров за его вклад как члена высшего руководящего органа организации. Такие выплаты не включают оплату за работу физического лица в качестве служебного лица компании.

В рассматриваемом случае выплаты директору являются обычной заработной платой на должности служебного лица компании, которая облагается налогом согласно положениям статьи 15 Соглашения «Доходы от работы по найму».

Общий принцип налогообложения такого вида доходов заключается в праве страны, в которой предоставляются зависимые личные услуги (источник дохода), облагать налогом эти доходы, однако налогообложение ограничивается вознаграждением за работу по найму в стране источника.

Таким образом, согласно положениям п. 1 статьи 15 Соглашения выплаты, заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом Российской Федерации в связи с работой по найму, облагаются налогом только в Российской Федерации, если только работа по найму не осуществляется в Украине. Если работа по найму осуществляется в Украине, полученные в связи с этим вознаграждения могут облагаться налогом в Украине.

Слово «могут» не означает, что плательщик имеет право выбора страны, в которой он будет уплачивать налог. Это слово относится к праву государства облагать налогом указанный доход согласно своему налоговому законодательству.

Согласно положениям п. 2 статьи 15 вознаграждение, которое получается резидентом Российской Федерации в связи с работой по найму, осуществляемой в Украине, облагается налогом только в Российской Федерации, лишь в том случае, если одновременно выполняются 3 условия:

а) получатель осуществляет работу в Украине в течение периода или периодов, которые не превышают в совокупности 183 календарных дня в течение календарного года, и

б) вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, не являющимся резидентом Украины, а также

в) расходы по выплате вознаграждений не несут постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в Украине.

В рассматриваемом случае положения п. 2 статьи 15 Соглашения не могут быть применены, ввиду того, что одно из условий уже не выполняется — вознаграждение выплачивается нанимателем, являющимся резидентом Украины.

Учитывая указанное, заработная плата финансового директора — резидента Российской Федерации, выплачиваемая украинской компанией, подлежит налогообложению в Украине.

В соответствии с п.п. 170.10.3 п. 170.10 статьи 170 Кодекса в случае, если доходы с источником их происхождения в Украине выплачиваются нерезиденту резидентом — юридическим или самозанятым физическим лицом, такой резидент считается налоговым агентом нерезидента по таким доходам.

 

Статья 17. Артисты и спортсмены

В этой статье рассматривается вопрос налогообложения в одном Договаривающемся Государстве дохода работников искусства и спортсменов, являющихся резидентами другого Договаривающегося Государства, от предоставления непосредственно их профессиональных услуг.

Эта статья применяется только в связи с доходом работников искусства и спортсменов. Доходы других лиц, занятых в спектакле или спортивном соревновании, а именно, продюсеров, директоров, технического персонала, менеджеров, тренеров, и т. п., облагаются налогом согласно положениям статьи 14 и статьи 15.

 

Пункт 1

Независимо от положений статей 14 и 15 Конвенции доход, получаемый резидентом Договаривающегося Государства как работником искусства, таким как артист театра, кино, радио или телевидения, или музыкантом, или как спортсменом от его личной деятельности, осуществляемой в другом Договаривающемся Государстве, может облагаться налогом в этом другом Государстве.

 

Пункт 2

Если доход от личной деятельности, осуществляемой работником искусства или спортсменом в этом своем качестве, начисляется не самому работнику искусства или спортсмену, а другому лицу, этот доход может независимо от положений статей 7, 14 и 15 этой Конвенции облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором осуществляется деятельность работника искусств или спортсмена.

Пунктом 2 определено, что правила этой статьи применяются как к доходу работника искусства или спортсмена, предоставляющего свои услуги от собственного имени, так и к доходу тех работников искусства или спортсменов, которые предоставляют услуги от имени третьего лица, или в качестве наемного работника такого лица, или согласно любой другой договоренности. При некоторых обстоятельствах правила этой статьи имеют преимущественную силу по отношению к правилам статьи 7 (Прибыль от предпринимательской деятельности), статьи 14 (Независимые личные услуги) и статьи 15 (Зависимые личные услуги).

 

Пункт 3

Несмотря на положения пунктов 1 и 2, доход, указанный в этой статье, будет освобожден от налогообложения в том Договаривающемся Государстве, в котором деятельность артиста или спортсмена осуществляется, если эта деятельность в существенной мере финансируется за счет общественных фондов одного Государства и другого Государства, или если эта деятельность выполняется на основании соглашения о культурном сотрудничестве, заключенного между Договаривающимися Государствами.

 

Статья 18. Пенсии

Пункт 1

С учетом положений пункта 2 статьи 19 этой Конвенции пенсии и другие подобные вознаграждения, выплачиваемые в связи с прошлой работой резиденту Договаривающегося Государства, и любые ренты, выплачиваемые такому резиденту, будут облагаться налогом только в том Государстве, из которого переводятся эти платежи.

 

Пункт 2

Термин «рента» обозначает установленную сумму, выплачиваемую физическому лицу периодически в установленное время, при его жизни или во время определенного либо установленного периода времени по обязательствам осуществить обратные платежи для адекватной или полной компенсации в деньгах или стоимости денег.

 

Пункт 3

Несмотря на положения пункта 1, пенсии и другие подобные вознаграждения, а также любые ренты, выплачиваемые по государственному пенсионному обеспечению, которые являются частью системы социального обеспечения Договаривающегося Государства, его политико-административного подразделения или местного органа власти, подлежат налогообложению только в этом Государстве.

 

Статья 19. Государственная служба

Пункт 1

Вознаграждение иное, нежели пенсия, которое выплачивается Договаривающимся Государством или его политико-административным подразделением, или местными органами власти любому физическому лицу за службу, осуществляемую для этого Государства или его политико-административного подразделения, или местного органа власти, облагается налогом только в этом Государстве.

Основной принцип этого пункта заключается в том, что исключительное право налогообложения указанных доходов государственного служащего принадлежит Договаривающемуся Государству, которое является источником выплаты таких доходов.

 

Пример

Гражданин Украины, являющийся государственным служащим, получает заработную плату от государственных органов Украины за его службу в иностранном государстве. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 19 Конвенции, заключенной Украиной с этим иностранным государством, такая заработная плата облагается налогом только в Украине.

 

Несмотря на предыдущее положение, такое вознаграждение облагается налогом только в другом Договаривающемся Государстве, если служба осуществляется в этом Государстве, и физическое лицо является резидентом этого Государства, которое: является национальным лицом этого Государства; или не стало резидентом этого Государства только с целью осуществления службы.

То есть, если государственные органы Договаривающегося Государства выплачивают вознаграждение физическому лицу — резиденту и гражданину другого Договаривающегося Государства за службу, осуществляемую этим лицом в этом другом Государстве, то такое вознаграждение облагается налогом только в этом другом Государстве при условии, что указанное физическое лицо не стало резидентом другого Договаривающегося Государства исключительно с целью осуществления этой службы.

Учитывая указанное, Договаривающееся Государство может облагать налогом вознаграждение, которое выплачивается некоторым категориям персонала иностранных дипломатических представительств и консульств, являющимся резидентами и гражданами этого Договаривающегося Государства.

 

Пункт 2

В отношении пенсий, выплачиваемых бывшим государственным служащим, применяется аналогичный порядок налогообложения, как и в отношении заработной платы и вознаграждений, выплачиваемых служащим в период их активной деятельности.

Любая пенсия, которая выплачивается Договаривающимся Государством или его политико-административным подразделением, или местным органом власти, или из созданных ими фондов физическому лицу за службу, осуществляемую для этого Государства или его политико-административного подразделения, или местного органа власти, облагается налогом только в этом Государстве.

Несмотря на предыдущее положение этого пункта, такая пенсия облагается налогом только в другом Договаривающемся Государстве, если физическое лицо является его резидентом или гражданином.

 

Пункт 3

Положения статей 15 (Зависимые личные услуги), 16 (Директорский гонорар) и 18 (Пенсии) Конвенции применяются к вознаграждениям, касающимся службы, которая осуществляется в связи с проведением предпринимательской деятельности Договаривающимся Государством или его политико-административным подразделением, или местным органом власти.

 

Статья 20. Студенты

Пункт 1

Платежи, получаемые студентом или стажером, которые являются или были непосредственно до приезда в одно Договаривающееся Государство резидентами другого Договаривающегося Государства и находятся в первом упомянутом Государстве исключительно с целью обучения или получения образования, и предназначенные для проживания, учебы и получения образования, не облагаются налогом в первом упомянутом Государстве, если источники этих платежей находятся за пределами этого Государства.

 

Пример

Украинские студенты учатся в иностранном государстве, с которым Украина заключила Конвенцию. Выплаты, получаемые из Украины для оплаты проживания студентов и получения образования, согласно положениям статьи 20 Конвенции не подлежат налогообложению в иностранном государстве.

 

Пункт 2

Доход, получаемый студентом или стажером в связи с деятельностью, осуществляемой в Договаривающемся Государстве, в котором он находится исключительно с целью получения образования или обучения, не будет облагаться налогом в этом Государстве, за исключением случаев, когда доход превышает сумму, необходимую на собственное содержание, получение образования или обучение. В таком случае к этому доходу применяются другие статьи этой Конвенции.

 

Статья 21. Прочие доходы

Пункт 1

Виды доходов резидента Договаривающегося Государства, независимо от источника их возникновения, о которых не идет речь в предыдущих статьях этой Конвенции, иных, нежели доходы, возникающие в результате передачи или приобретения прав на владение или управление имуществом, которое расположено в другом Государстве, облагаются налогом в первом Государстве.

В некоторых договорах, заключенных Украиной, например в Соглашении между Правительством Украины и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предупреждении уклонений от уплаты налогов от 08.02.95 (далее — Соглашение) в статье «Прочие доходы» установлено, что виды доходов, которые возникают из источников в Договаривающемся Государстве и о которых не идет речь в предыдущих статьях этого Соглашения, могут облагаться налогом в этом Государстве.

С целью разработки единых подходов по толкованию положений статьи «Прочие доходы» Соглашения компетентные органы, представленные Министерством финансов Украины и Министерством финансов Российской Федерации, провели соответствующие консультации, по итогам которых подписан Протокол.

В соответствии с положениями Протокола статья «Прочие доходы» Соглашения предусматривает общее правило налогообложения доходов, не охваченных предыдущими статьями, и распространяется на разовые доходы случайного характера, которые невозможно или очень трудно отнести к какому-либо из видов доходов, рассматриваемых в других статьях Соглашения.

Компетентные органы России и Украины пришли к соглашению, что под прочими доходами понимаются доходы, полученные лицами в виде выигрышей и призов, благотворительной помощи, подарков, алиментов, выплат по социальному страхованию, в результате получения в наследство средств, имущества, имущественных и неимущественных прав, а также доходы от нетрадиционных финансовых инструментов (деривативов).

 

Пункт 2

Положения пункта 1 этой статьи не применяются к доходам иным, нежели доходы от недвижимого имущества, определенного в пункте 2 статьи 6 этой Конвенции, если получатель таких доходов является резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное в нем постоянное представительство и предоставляет в этом Государстве независимые личные услуги через расположенную там постоянную базу, и право или имущество, в связи с которым получен доход, действительно связаны с такими постоянным представительством или постоянной базой. В таком случае применяются положения статьи 7 или статьи 14 этой Конвенции в зависимости от обстоятельств.

Пункт 2 предусматривает исключение из положения пункта 1 этой статьи в случае, если доход связан с деятельностью постоянного представительства или постоянной базы, которые резидент одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве.

 

Статья 22. Имущество

Пункт 1

Имущество, представленное недвижимым имуществом, о котором идет речь в статье 6, являющееся собственностью резидента одного Договаривающегося Государства и находящееся в другом Договаривающемся Государстве, может облагаться налогом в этом другом Государстве.

Следовательно, недвижимое имущество, которое принадлежит резиденту Договаривающегося Государства, но содержится в другом Договаривающемся Государстве, облагается налогом в этом другом Государстве по месту нахождения недвижимого имущества. При этом не суть важно, относится или нет это имущество к постоянному представительству или постоянной базе, которые резидент Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве.

 

Пункт 2

Имущество, представленное движимым имуществом, являющимся частью коммерческого имущества постоянного представительства, которое предприятие одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, или представленное движимым имуществом, связанным с постоянной базой, доступной резиденту одного Договаривающегося Государства в другом Договаривающемся Государстве с целью предоставления независимых личных услуг, может облагаться налогом в этом другом Государстве.

 

Пункт 3

Имущество, представленное морскими и воздушными судами, дорожными транспортными средствами, которые эксплуатируются предприятием Договаривающегося Государства в международных перевозках, или судами речного транспорта, а также движимым имуществом, связанным с эксплуатацией этих морских, воздушных и речных судов, дорожных транспортных средств, облагается налогом только в этом Договаривающемся Государстве.

 

Пункт 4

Все другие элементы имущества резидента Договаривающегося Государства облагаются налогом только в этом Государстве.

 

Статья 23. Устранение двойного налогообложения

Эта статья рассматривает случаи так называемого юридического двойного налогообложения, где один и тот же доход облагается налогом в руках одного и того же лица более чем одним государством.

В тех статьях Конвенции, где исключительное право налогообложения предоставляется одному из Договаривающихся Государств, двойное налогообложение не возникает.

В тех случаях, когда в соответствующей статье Конвенции указано, что доход может облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, являющемся источником дохода, Государство резиденции плательщика налога должно предоставить кредит по налогу, уплаченному в Государстве источника дохода.

Каждое Договаривающееся Государство имеет право применять тот метод устранения двойного налогообложения, который применяется в соответствии с его внутренним законодательством (метод налогового кредита, метод освобождения от налогообложения или сочетание методов налогового кредита и освобождения от налогообложения).

Украина для устранения двойного налогообложения использует метод кредита.

В соответствии с положениями статьи 13 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) суммы налогов и сборов, уплаченные за пределами Украины, зачисляются при расчете налогов и сборов в Украине по правилам, установленным этим Кодексом.

Для получения права на зачисление налогов и сборов, уплаченных за пределами Украины, плательщик обязан получить от государственного органа страны, где получается такой доход (прибыль), уполномоченного взимать такой налог, справку о сумме уплаченного налога и сбора, а также о базе и/или объекте налогообложения. Указанная справка подлежит легализации в соответствующей стране, соответствующем зарубежном дипломатическом учреждении Украины, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины.

При этом пунктом 161.5 статьи 161 Кодекса установлено, что размер зачисленных сумм налога из иностранных источников в течение налогового периода не может превышать сумму налога, подлежащего уплате в Украине таким плательщиком налога в течение такого периода.

Аналогично для физических лиц подпунктом 170.11.4 статьи 170 Кодекса установлено, что сумма налога с иностранного дохода плательщика налога — резидента, уплаченного за пределами Украины, не может превышать сумму налога, рассчитанную на базе общего годового налогооблагаемого дохода такого плательщика налога согласно законодательству Украины.

В налоговых Конвенциях, заключенных Украиной, как правило, каждое из Договаривающихся Государств указывает свой метод устранения двойного налогообложения. Однако, если государства применяют один и тот же метод, это положение записывается в одном общем пункте.

 

Статья 24. Недискриминация

Эта статья гарантирует, что национальные лица Договаривающегося Государства — в случае пункта 1 и резиденты Договаривающегося Государства — в случае пунктов 2 — 5, не будут подлежать непосредственно или опосредованно дискриминационному налогообложению в другом Договаривающемся Государстве. Не все отличия в налоговом режиме или между национальными лицами двух Государств, или между резидентами двух Государств, являются нарушениями норм недискриминации. Нормы этой статьи относительно недискриминации применяются только тогда, когда национальные лица или резиденты двух Государств находятся в сравнительно одинаковых условиях.

Если разные режимы налогообложения непосредственно связаны с налоговым отличием в ситуациях отечественных и иностранных лиц, которые сравниваются, то применение разных режимов налогообложения не будет считаться дискриминационным.

 

Пункт 1

Национальные лица одного Договаривающегося Государства не будут подлежать в другом Договаривающемся Государстве любому налогообложению или связанному с ним обязательству, которое является иным или более обременительным, чем налогообложение и связанное с ним обязательство, которым подвергаются или могут подвергаться национальные лица этого другого Государства при тех же обстоятельствах. Это положение также применяется, несмотря на положения статьи 1, к физическим лицам, не являющимся резидентами одного или обоих Договаривающихся Государств.

Выражение «при тех же обстоятельствах» касается плательщиков налогов (физических и юридических лиц), находящихся с точки зрения применения налогового законодательства в одинаковых по существу условиях, в одних и тех же правовых и фактических обстоятельствах. Резиденция плательщика налога является одним из факторов, которые учитываются при определении того, находятся плательщики налога в одинаковых условиях или нет. Это означает, что плательщик налога, являющийся резидентом Договаривающегося Государства, и плательщик налога — нерезидент не находятся в одинаковых обстоятельствах.

 

Пункт 2

В пункте указано, что лица без гражданства, являющиеся резидентами Договаривающегося Государства, не будут подвергаться ни в одном из Договаривающихся Государств любому налогообложению или связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться при тех же условиях национальные лица Государства.

 

Пункт 3

Налогообложение постоянного представительства, которое предприятие Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, не будет менее благоприятным в этом другом Государстве, чем налогообложение предприятий этого другого Государства, осуществляющих подобную деятельность в этом другом Государстве.

Тот факт, что постоянное представительство предприятия другого Договаривающегося Государства, расположенное в Украине, подлежит налогообложению в Украине только в части дохода, относящегося к этому постоянному представительству, в то время как украинское предприятие, которое занимается такой же деятельностью, облагается налогом по всему доходу, полученному как в Украине, так и за ее пределами, не является сам по себе достаточным отличием для того, чтобы применять другой налоговый режим для такого постоянного представительства. Однако существуют случаи, когда два предприятия не находятся в подобных условиях, и отличия в режимах налогообложения могут быть оправданы.

 

Пункт 4

Этим пунктом запрещается дискриминация в отношении снижения размера отчислений. Если резидент или предприятие одного Договаривающегося Государства выплачивает проценты, роялти или другие выплаты резиденту другого Договаривающегося Государства, первое упомянутое Договаривающееся Государство должно предоставить налоговую скидку резиденту или предприятию для таких выплат при исчислении облагаемой налогом прибыли так же, как в случае, если такой платеж был бы выполнен при таких же условиях резиденту первого упомянутого Договаривающегося Государства. Однако пунктом не требуется, чтобы одно Договаривающееся Государство предоставляло нерезидентам более благоприятный налоговый режим, чем своим резидентам.

 

Пункт 5

Предприятия Договаривающегося Государства, имущество которых полностью или частично принадлежит или контролируется прямо или опосредованно одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не будут подвергаться в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или связанному с ним обязательству, которое является иным или более обременительным, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Государства.

Пунктом требуется, чтобы одно Договаривающееся Государство не применяло более обременительное налогообложение или связанные с ним требования в отношении предприятия такого Государства, которое полностью или частично принадлежит или контролируется непосредственно либо опосредованно одним или более резидентами другого Договаривающегося Государства, по сравнению с налогообложением или связанными с ним требованиями, применяемыми к другим подобным предприятиям такого первого упомянутого Договаривающегося Государства. В этом контексте понимается, что термин «подобные» касается подобной деятельности или права собственности такого предприятия.

 

Пункт 6

В этом пункте разъясняется, что положения этой статьи не обязывают одно Договаривающееся Государство предоставлять резиденту другого Договаривающегося Государства какие-либо налоговые льготы, освобождения от налогообложения и т. п., которые оно предоставляет своим резидентам на основании их гражданского положения или семейных обязательств.

 

Пункт 7

Положения этой статьи будут применяться к налогам, рассматриваемым Конвенцией.

 

Статья 25. Процедура взаимного согласования

Этой статьей предусматривается механизм, с помощью которого плательщики налогов могут сообщать компетентным органам вопросы и проблемы, которые могут возникать при применении Конвенции. Статьей также предоставляются полномочия компетентным органам Договаривающихся Государств для сотрудничества в решении и разъяснении вопросов, которые могут возникать при применении Конвенции, и для урегулирования случаев двойного налогообложения, которые не предусмотрены в Конвенции. Компетентные органы двух Договаривающихся Государств определены в статье 3 (Общие определения).

 

Пункт 1

Пункт 1 дает право плательщикам налогов, которые считают, что их обложили налогом не в соответствии с налоговой Конвенцией, обращаться с заявлением в налоговые органы своей страны резиденции, независимо от других способов защиты, предусмотренных национальным законодательством.

 

Пункт 2

Если налоговые органы страны резиденции признают заявление законным, но не смогут сами решить указанную проблему, согласно пункту 2 этой статьи, они должны проконсультироваться с налоговыми органами другой страны с тем, чтобы попробовать решить этот вопрос. Любая достигнутая договоренность должна выполняться независимо от каких-либо ограничений времени, предусмотренных внутренним законодательством Договаривающихся Государств.

 

Пункт 3

Этим пунктом предоставляются полномочия компетентным органам решать сложные или спорные вопросы, которые могут возникнуть по применению или интерпретации этой Конвенции.

 

Пункт 4

Компетентные органы Договаривающихся Государств могут вступать в прямые контакты друг с другом с целью достижения согласия в понимании предыдущих пунктов.

Статья 26. Обмен информацией

Пункт 1

В этом пункте определено обязательство Договаривающегося Государства получить и предоставить информацию другому Договаривающемуся Государству. Информация, которой должны обмениваться, — это та информация, которая может быть необходимой для выполнения положений этой Конвенции или национального законодательства Украины или другого Договаривающегося Государства относительно налогов, на которые распространяется эта Конвенция.

Любая информация, полученная Договаривающимся Государством, будет рассматриваться как конфиденциальная и будет раскрыта только лицам или власти (включая суды и органы управления), занятым оценкой или сбором, принудительным взысканием или судебным преследованием, или рассмотрением апелляций по налогам, на которые распространяется эта Конвенция.

 

Пункт 2

В этом пункте предусматривается, что обязательства по обмену информацией не требуют от одного Договаривающегося Государства принимать административные меры, отличающиеся от законодательства или административной практики любого из двух Государств. Также не требуется, чтобы Договаривающееся Государство предоставляло информацию, которую нельзя получить в пределах законодательства или в ходе административной практики любого из Государств, или раскрывало торговые секреты либо другую информацию, обнародование которой противоречило бы установленной практике.

 

Статья 27. Члены дипломатических представительств и консульских постов

Ничего в этой Конвенции не будет затрагивать налоговые привилегии, предоставленные членам дипломатических представительств или консульских постов по общим нормам международного права или на основании специальных соглашений.

Порядок налогообложения сотрудников дипломатических представительств и консульских учреждений иностранных государств в Украине осуществляется в соответствии с положениями Венской Конвенции о дипломатических сношениях.

Независимо от положений статьи 4 Конвенции, если физическое лицо, являющееся сотрудником дипломатической миссии или консульского учреждения Украины, расположенного в другом Договаривающемся Государстве, является резидентом Украины, то доходы и имущество такого физического лица подлежат налогообложению в Украине.

Статья 28. Вступление в силу

В этой статье содержатся нормы, в соответствии с которыми эта Конвенция вступает в силу.

Каждое из Договаривающихся Государств уведомляет друг друга по дипломатическим каналам о завершении необходимой согласно внутреннему законодательству процедуры вступления в силу этой Конвенции. Эта Конвенция вступает в силу в день последнего такого уведомления, и ее положения будут применяться:

а) относительно налогов, удержанных у источника по суммам, которые выплачены на или после первого января календарного года, следующего за годом вступления Конвенции в силу, и

b) относительно других налогов по налогам, взимаемым за налоговые годы или периоды, которые начинаются на или после первого января календарного года, следующего за годом вступления Конвенции в силу.

 

Пример

Конвенция между Правительством Украины и Правительством Республики Куба об избежании двойного налогообложения и предупреждении налоговых уклонений по налогам на доходы и на имущество подписана 27 марта 2003 года.

20 ноября 2003 года это соглашение ратифицировано Верховной Радой Украины (Закон Украины № 1321-IV).

Несмотря на это, по состоянию на 25.12.2012 г. указанная Конвенция не действует, учитывая то, что кубинская сторона не предоставила уведомления о завершении всех необходимых внутренних процедур для вступления в силу Конвенции в Республике Куба. Следовательно, положения этой Конвенции не могут применяться до вступления ее в силу в установленном порядке.

 

Статья 29. Завершение действия

Конвенция будет оставаться действующей до прекращения ее действия одним из Договаривающихся Государств. Каждое Договаривающееся Государство может прекратить действие Конвенции путем передачи через дипломатические каналы уведомления о прекращении действия, по крайней мере, за шесть месяцев до окончания любого календарного года, который начинается после окончания пяти лет после дня вступления в силу Конвенции.

В таком случае действие Конвенции будет прекращено:

а) относительно налогов, удержанных у источника по суммам, которые выплачены на или после первого января календарного года, следующего за годом подачи уведомления, и

b) относительно других налогов по налогам, взимаемым за налоговые годы или периоды, которые начинаются на или после первого января календарного года, следующего за годом подачи уведомления.

 

Приложение

Ставки налогообложения пассивных доходов
 в соответствии с действующими¹ международными договорами Украины
 об избежании двойного налогообложения

Страна	Дивиденды (%)	Проценты5 (%)	Роялти (%)
1	2	3	4
Австрия	5(10)/ 102	2/56	0/58
Азербайджан	10	10	10
Алжир	5(25)/ 15	10	10
Бельгия	5(20)/ 15	2/56	0/5
Беларусь	15	10	15
Болгария	5(25)/ 15	10	10
Бразилия	10(25)/ 15	15	15
Великобритания	5(20)/ 10	0	0
Вьетнам	10	10	10
Армения	5(25)/ 15	10	0
Греция	5(25)/ 10	10	10
Грузия	5(25)/ 10	10	10
Дания	5(25)/ 15	0/107	0/10
Эстония	5(25)/ 15	10	10
Египет	12	12	12
Израиль	5(25)/10(10)/15	5/10	10
Индия	10(25)/ 15	10	10
Индонезия	10(20)/ 15	10	10
Иран	10	10	10
Исландия	5(25)/ 15	10	10
Италия	5(20)/ 15	10	7
Иордания	10(25)/ 15	10	10
Казахстан	5(25)/ 15	10	10
Канада	5(20)/ 15	10	0/109
Кыргызстан	5(50)/ 15	10	10
Китай	5(25)/ 10	10	10
Кувейт	0/5	0	10
Латвия	5(25)/ 15	10	10
Ливан	5(20)/ 15	10	10
Ливия	5(25)/ 15	10	10
Литва	5(25)/ 15	10	10
Македония	5(25)/ 15	10	10
Марокко	10	10	10
Молдова	5(25)/ 15	10	10
Монголия	10	10	10
Нидерланды	0/5(20)/ 153	2/106	0/10
Норвегия	5(25)/ 15	0/107	5/10
ОАЭ	0/5(10)/ 153	3	0/10
Пакистан	10(25)/ 15	10	10
ЮАР	5(20)/ 15	10	10
Польша	5(25)/ 15	10	10
Португалия	10(25)/ 15	10	10
Респ. Корея	5(20)/ 15	5	5
Россия	5/154	10	10
Румыния	10(25)/ 15	10	10/15
Сербия	5(25)/ 10	10	10
Сингапур	0/ 5(20)/ 15	10	7,5
Сирия	10	10	1512
Словакия	10	10	10
Словения	5(25)/ 15	5	5/10
США	5(20)/ 15	0	10
Таджикистан	10	10	10
Таиланд	10(25)/ 15	10/15	15
Турция	10(25)/ 15	10	10
Туркменистан	10	10	10
Венгрия	5(25)/ 15	10	5
Узбекистан	10	10	10
Финляндия	0/5(20)/ 153	5/107	0/5/1010
Франция	0/5(20)/ 153	2/106	0/10
ФРГ	5(20)/ 10	2/56	0/5
Хорватия	5(25)/ 10	10	10
Чехия	5(25)/ 15	5	10
Черногория	5(25)/ 10	10	10
Швеция	5(20)/ 10	0/107	0/10
Швейцария	5(20)/ 15	0/106	0/10
Испания*	1512	0	5/0
Кипр*	0	0	0
Малайзия*	15	15	10/15
Япония*	15	10	0/10

　

¹ Всего действуют договоры с 69 странами (из них 65 — украинских, 4 — СССР).

* — соглашения бывшего СССР, действующие до вступления в силу новых украинских соглашений.

² Цифры в скобках обозначают минимальную долю капитала компании (в процентах), владение которой дает право фактическому владельцу дивидендов на налогообложение по ставке, указанной перед скобками; цифра после символа «/» — ставка налогообложения дивидендов во всех иных случаях.

³ Для Нидерландов, Финляндии и Франции: 0 % — ставка налогообложения дивидендов при условии владения нерезидентом, по крайней мере, 50 % капитала украинской компании, если при этом инвестиция равняется по меньшей мере 300000 дол. США (для резидента Нидерландов); 5 млн французских франков, которые приблизительно равняются 762245,086 € (для резид. Франции); 1 млн дол. США (для резид. Финляндии); или если инвестиция гарантирована Правительством соответствующей страны.

Для ОАЭ: 0 % — ставка налогообложения дивидендов при условии, что дивиденды получаются государством ОАЭ, его политико-административным подразделением или местным органом власти, или Инвестиционным фондом Абу-Даби (Abu Dhabi Investment Authority);

Следующие цифры после символа «/» — см. примечание 2.

⁵ Для всех стран из перечня (кроме Беларуси и Словацкой Республики) подлежат освобождению от налогообложения проценты, фактическим владельцем которых является Правительство другого Договаривающегося Государства, его политико-административное подразделение или местный орган власти. Почти для всех стран подлежат освобождению также проценты, выплачиваемые по займу, гарантированному от имени другого Договаривающегося Государства уполномоченным на то органом.

⁶ Первая цифра — ставка налогообложения процентов, выплачиваемых в связи с продажей в кредит оборудования, изделий или услуг; или по кредитам, предоставленным банками. Вторая цифра — ставка налогообложения процентов во всех иных случаях.

⁷ Первая цифра — ставка налогообложения процентов в связи с продажей в кредит оборудования (для Финляндии — еще и в связи с продажей в кредит изделий, для Норвегии — еще и услуг), вторая — ставка налогообложения процентов во всех иных случаях.

⁸ Здесь и ниже в столбце (кроме Канады) две цифры через символ «/» означают: первая цифра — ставка налогообложения роялти за использование или право использования патентов, торговых марок, изобретений, моделей, секретных формул или процессов или за информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте; вторая цифра — ставка налогообложения роялти за использование авторских прав на произведения литературы или искусства.

⁹ Первая цифра — ставка налогообложения роялти за использование компьютерного обеспечения, вторая — для всех других видов роялти.

¹⁰ Первая цифра — ставка налогообложения роялти за пользование или право пользования компьютерным обеспечением, патентами, дизайнами или моделями либо планами; вторая — за пользование или право пользования секретными формулами или процессами, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта; третья — за авторские права на произведения литературы и искусства.

¹¹ Первая цифра — ставка налогообложения для юридических лиц, вторая — для физических.

¹² Соглашением предусмотрена ставка налогообложения не выше 18 %. Фактически применяется ставка 15 % согласно положениям действующего законодательства Украины.

Примечание редакции . К сожалению, в сносках к таблице закрались досадные опечатки. Так, пропущена сноска 4. По смыслу она должна содержать следующее: ставка 5 % применяется, если резидент другого Договаривающегося Государства сделал взнос в акционерный капитал (уставный фонд) не менее 50000 долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах; ставка 15 % — во всех иных случаях.

Кроме того, сноска 11, судя по всему, просто лишняя.