Обобщающая налоговая консультация по вопросам обеспечения единого подхода к применению штрафных санкций
Утверждена приказом ГНС Украины от 22.11.2012 г. № 1046
(извлечение)
<...>
| Вопрос 1. Учитываются ли нарушения, совершенные плательщиком налогов до вступления в силу Кодекса и выявленные после 1 января 2011 года, при определении повторности и соответственно применении более жесткой штрафной санкции (50 процентов)? |
Ответ. Нет, не учитываются.
Нормами статей 117, 119 — 121, 123, 127 — 128 Кодекса предусмотрено применение санкций за повторное нарушение плательщиками налогов налогового законодательства.
В частности, пунктом 123.1 статьи 123 Кодекса предусмотрено, что в случае, если контролирующий орган самостоятельно определяет сумму налогового обязательства, уменьшение суммы бюджетного возмещения и/или отрицательного значения суммы налога на добавленную стоимость плательщика налогов на основаниях, определенных подпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункта 54.3 статьи 54 этого Кодекса, это влечет за собой наложение на плательщика налогов штрафа в размере 25 процентов суммы определенного налогового обязательства, завышенной суммы бюджетного возмещения.
При повторном определении контролирующим органом суммы налогового обязательства по этому налогу, уменьшения суммы бюджетного возмещения, т. е. совершении нарушения в течение 1095 дней налагается штраф в размере 50 процентов.
При применении части второй пункта 123.1 статьи 123 Кодекса следует учесть положения статьи 58 Конституции Украины, согласно которой законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, кроме случаев, когда они смягчают либо отменяют ответственность лица.
Следовательно, повторность применяется только к тем отношениям, которые имели место во время действия этой нормы.
Таким образом, повторным нарушением для целей понимания этой статьи является начисление налоговых обязательств за нарушения налогового законодательства, имевшие место с 1 января 2011 года. Начисление налоговых обязательств при проведении проверок после 01.01.2011 г. за нарушения, совершенные до 1 января 2011 года, не учитывается при определении повторности правонарушения.
Следует отметить, что повышенные размеры штрафов в случае повторного выявления налоговых нарушений (50 %) применяются не за сам факт выявления каких-либо нарушений, а за повторное совершение деяний и обстоятельств, предусмотренных подпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункта 54.3 статьи 54 Кодекса.
Таким образом, повторность определения контролирующим органом в течение 1095 дней суммы налогового обязательства, уменьшения суммы бюджетного возмещения и/или отрицательного значения суммы налога на добавленную стоимость применяется в разрезе каждого отдельного из налоговых нарушений (однотипное нарушение), предусмотренных подпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункта 54.3 статьи 54 Кодекса.
| Вопрос 2. Предусмотрена ли ответственность за несвоевременную уплату авансового взноса по единому налогу ФЛП — плательщиком ЕН в 2012 году? |
Ответ. Да, предусмотрена.
Согласно пункту 122.1 статьи 122 Кодекса неуплата (неперечисление) физическим лицом — плательщиком единого налога, определенным подпунктами 1 и 2 пункта 291.4 статьи 291 этого Кодекса, авансовых взносов единого налога в порядке и в сроки, определенные этим Кодексом, влечет за собой наложение штрафа в размере 50 процентов ставки единого налога, избранной плательщиком единого налога в соответствии с этим Кодексом.
Абзацем вторым пункта 7 подраздела 10 раздела XX Переходных положений определено: штрафные санкции к плательщикам единого налога за нарушение в 2012 году порядка исчисления, правильности заполнения налоговых деклараций плательщика единого налога и полноты уплаты сумм единого налога плательщиками не применяются.
Анализ вышеупомянутых норм налогового законодательства свидетельствует, что пункт 122.1 статьи 122 Кодекса применяется в случае неуплаты (неперечисления) налога, а пункт 7 подраздела 10 раздела XX Переходных положений ограничивает применение штрафных санкций за нарушение порядка исчисления, правильности заполнения налоговых деклараций и полноты уплаты сумм единого налога.
Четко определенного понятия «полнота уплаты сумм единого налога» ни Кодексом, ни другим налоговым законодательством не предусмотрено, но его предписаниями разграничивается понятие: своевременность, достоверность, полнота начисления и уплата (например: подпункт 75.1.2 пункта 75.1 статьи 75 Кодекса).
По результатам анализа предписаний Кодекса под своевременной уплатой следует понимать уплату согласованной суммы денежного (налогового) обязательства и/или авансовых взносов по соответствующим налогам в течение сроков, определенных этим Кодексом. В статье 31 Кодекса закреплено общее понятие срока уплаты и несвоевременной уплаты налога. Также сроки уплаты налогового обязательства устанавливаются в статье 57 Кодекса.
Учитывая приведенное, под понятием «полная уплата» законодатель понимает уплату налога в полном объеме (статья 38 Кодекса) — стопроцентную уплату налога. Следовательно, за несвоевременную уплату (неперечисление) физическим лицом — плательщиком единого налога, определенным подпунктами 1 и 2 пункта 291.4 статьи 291 Кодекса, авансовых взносов единого налога применяется ответственность, предусмотренная статьей 122 Кодекса.
| Вопрос 3. Предусмотрена ли ответственность плательщиков налога на прибыль за неподачу финансовой отчетности и составляют ли контролирующие органы протоколы об административных правонарушениях? |
Ответ. В соответствии с пунктом 46.2 статьи 46 Кодекса плательщик налога на прибыль подает вместе с соответствующей налоговой декларацией квартальную или годовую финансовую отчетность (кроме малых предприятий) в порядке, предусмотренном для подачи налоговой декларации.
Плательщики налога на прибыль, малые предприятия, отнесенные к таковым в соответствии с Хозяйственным кодексом Украины, подают вместе с годовой налоговой декларацией годовую финансовую отчетность в порядке, предусмотренном для подачи налоговой декларации.
В составе финансовой отчетности плательщик налогов указывает временные и постоянные налоговые разницы по форме, установленной Министерством финансов Украины.
Неподача финансовой отчетности, внесение неправдивых данных в финансовую отчетность согласно статье 1642 Кодекса Украины об административных правонарушениях (далее — КУоАП) влекут за собой наложение штрафа от восьми до пятнадцати не облагаемых налогом минимумов доходов граждан.
Те же действия, совершенные лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за одно из указанных нарушений, влекут за собой наложение штрафа от десяти до двадцати не облагаемых налогом минимумов доходов граждан.
КУоАП не предусмотрено право органов государственной налоговой службы составлять протоколы об административных правонарушениях за неподачу или несвоевременную подачу финансовой отчетности плательщиками налогов, однако положениями статьи 2341 КУоАП установлено, что органы государственной контрольно-ревизионной службы в Украине (с 23.11.2011 г. — органы государственной финансовой инспекции) рассматривают дела об административных правонарушениях, связанных с нарушением законодательства по финансовым вопросам (статья 1642), нарушением порядка прекращения юридического лица или предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя (части третья — седьмая статьи 1666).
С учетом изложенного к плательщикам налогов в случае неподачи финансовой отчетности предусмотрено применение административной ответственности.
Органы государственной финансовой инспекции имеют право составлять протоколы об административных правонарушениях на основании статьи 1642 КУоАП в случаях неподачи финансовой отчетности подконтрольными ей учреждениями и субъектами хозяйствования.
| Вопрос 4. Какие случаи подпадают под определение нецелевого использования согласно требованиям статьи 209 Кодекса с целью применения штрафной санкции, определенной пунктом 123.2 статьи 123 Кодекса, и можно ли ее применять самостоятельно? |
Ответ. Пунктом 209.2 статьи 209 Кодекса установлено, что согласно специальному режиму налогообложения сумма налога на добавленную стоимость, начисленная сельскохозяйственным предприятием на стоимость поставленных им сельскохозяйственных товаров/услуг, не подлежит уплате в бюджет и полностью остается в распоряжении такого сельскохозяйственного предприятия для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налога — для других производственных целей.
Указанные суммы налога на добавленную стоимость аккумулируются сельскохозяйственными предприятиями на специальных счетах, открытых в учреждениях банков и/или в органах, осуществляющих казначейское обслуживание бюджетных средств в порядке, утвержденном Кабинетом Министров Украины.
Нормами пункта 123.2 статьи 123 Кодекса определено, что использование плательщиком налогов (должностными лицами плательщика налогов) сумм, не уплаченных в бюджет в результате получения (применения) налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям либо целям ее предоставления согласно закону по вопросам соответствующего налога, сбора (обязательного платежа) дополнительно к штрафам, предусмотренным пунктом 123.1 этой статьи, влечет за собой взыскание в бюджет суммы налогов, сборов (обязательных платежей), подлежавших начислению без применения налоговой льготы. Уплата штрафа не освобождает таких лиц от ответственности за умышленное уклонение от налогообложения.
То есть штрафная санкция применяется за использование плательщиком налогов сумм, не уплаченных в бюджет в результате получения налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям либо целям ее предоставления, в частности, последние не направлены:
— на возмещение суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов (определение последних приведено в подпункте 209.15.1);
— на другие производственные цели (при наличии остатка)
дополнительно к санкциям, предусмотренным в пункте 123.1 статьи 123 Кодекса.
| Вопрос 5. Будет ли считаться нарушением целевого использования средств случай, когда с/х предприятие задекларировало сумму к уплате на спецсчет в размере 2000 гривень, а фактически уплатило 3000 гривень и использовало их по целевому назначению? |
Ответ. Нет.
В соответствии с положениями пункта 123.2 статьи 123 Кодекса штрафная санкция применяется за использование плательщиком налогов сумм, не уплаченных в бюджет в результате получения налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям либо целям ее предоставления.
| Вопрос 6. С/х предприятие занизило сумму НДС в декларации по НДС (сокращенной), которая должна была быть перечислена на спецсчет, задекларировав к уплате 3000 гривень, а фактически (по результатам документальной проверки) должно уплатить 4000 гривень. Будет ли считаться этот факт нарушением целевого использования средств и если да, то какие санкции будут применены? |
Ответ. Нет, такие действия не будут считаться нарушением целевого использования средств.
В соответствии с положениями пункта 123.2 статьи 123 Кодекса штрафная санкция применяется за использование плательщиком налогов сумм, не уплаченных в бюджет в результате получения налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям либо целям ее предоставления.
Таким образом, к плательщику будут применены штрафные санкции, предусмотренные пунктом 123.1 статьи 123 Кодекса. Определенная сумма денежного обязательства по результатам такой проверки будет подлежать уплате в государственный бюджет.
| Вопрос 7. Будут ли начислены штрафные санкции с/х предприятию в случае оплаты им стоимости услуг, не связанных с его деятельностью, со спецсчета на сумму 2000 гривень? |
Ответ. Использование плательщиком налогов (должностными лицами плательщика налогов) сумм, не уплаченных в бюджет в результате получения (применения) налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям либо целям ее предоставления согласно закону по вопросам соответствующего налога, сбора (обязательного платежа) дополнительно к штрафам, предусмотренным пунктом 123.1 этой статьи, влечет за собой взыскание в бюджет суммы налогов, сборов (обязательных платежей), подлежавших начислению без применения налоговой льготы.
Таким образом, к плательщику будут применены штрафные санкции, предусмотренные пунктами 123.1 и 123.2 статьи 123 Кодекса.
| Вопрос 8. Какие штрафные санкции предусмотрены за нарушение установленных законодательством сроков хранения документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов? |
Ответ. В соответствии с пунктом 44.3 статьи 44 Кодекса плательщики налогов обязаны обеспечить хранение документов, определенных в пункте 44.1 этой статьи (первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством), а также документов, связанных с выполнением требований законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, не менее 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой используются указанные документы, а в случае ее неподачи — с предусмотренного Кодексом предельного срока подачи такой отчетности.
В случае ликвидации плательщика налогов документы, определенные в пункте 44.1 статьи 44 Кодекса, за период деятельности плательщика налогов не менее 1095 дней, предшествовавших дате ликвидации плательщика налогов, в установленном законодательством порядке передаются в архив.
Если плательщиком налогов не обеспечено хранение первичных документов учетных и других регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, других документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в течение 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой используются указанные документы (в случае ее неподачи — с предусмотренного Кодексом предельного срока подачи такой отчетности — 1095 дня) и/или им не предоставлены контролирующим органам оригиналы документов или их копии при осуществлении налогового контроля в случаях, предусмотренных Кодексом, такой налогоплательщик уплачивает штраф в размере 510 гривень согласно пункту 121.1 статьи 121 Кодекса.
Те же действия, совершенные плательщиком налогов, к которому в течение года был применен штраф за такое же нарушение, влекут за собой наложение штрафа в размере 1020 гривень.
<…>
Директор Департамента правовой работы В. Кочкаров
