(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
Перейти к номеру...
  • № 66
  • № 65
  • № 64
  • № 63
  • № 62
  • № 61
  • № 60
? С помощью этой функции вы можете перейти в номер, который вас интересует
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
6/17
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Август , 2014/№ 67

Запасы на предприятии. 5. Учет выбытия запасов

Запасы содержатся на балансе для определенных целей: для производственных нужд, продажи и др. В предыдущем разделе вы ознакомились с использованием запасов в хоздеятельности, т. е. с тем, как они списываются в производство либо на другие нужды.

В этом разделе поговорим о реализации и других путях выбытия запасов.

5.1. Реализация запасов за денежные средства в национальной валюте

Бухгалтерский учет

 

Доход (выручку) от реализации в бухгалтерском учете признают при наличии всех условий, перечисленных в п. 8 П(С)БУ 15, а именно:

— покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на ТМЦ;

— предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованными ТМЦ;

— сумма дохода (выручки) может быть достоверно определена;

— существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Таким образом, доход от реализации запасов в бухгалтерском учете, как правило, отражается на дату их отгрузки. Если же отгрузке предшествует предварительная оплата, то ее сумма никакого влияния на величину дохода не оказывает (п.п. 6.3 П(С)БУ 15).

Кроме того, согласно п.п. 6.1 П(С)БУ 15 не признают доходом суммы непрямых налогов и сборов (суммы НДС, акцизного налога и других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и во внебюджетные фонды). То есть в бухгалтерском учете суммы непрямых налогов исключают из суммы дохода.

В зависимости от вида запасов учет доходов от их реализации ведут на субсчетах:

— 701 «Доход от реализации готовой продукции»;

— 702 «Доход от реализации товаров»;

— 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов».

Себестоимость реализованных запасов отражают на субсчетах:

— 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции»;

— 902 «Себестоимость реализованных товаров»;

— 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов».

Для оценки балансовой стоимости запасов при их продаже, а также в других случаях выбытия применяется один из методов, предусмотренных в п. 16 П(С)БУ 9 и п. 2.15 Методрекомендаций № 2 (см. табл. 5.1).

Таблица 5.1. Методы оценки выбытия запасов

№ п/п

Метод оценки

Характерные признаки и суть метода

Норма П(С)БУ 9

1

2

3

4

1

Идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов

Оценивается каждая единица выбывших запасов определенного вида. Как правило, этот метод применяют для определения себестоимости индивидуальных заказов (например, в самолетостроении), а также себестоимости запасов, которые не являются взаимозаменяемыми (при торговле автомобилями, ювелирными изделиями, недвижимостью)

П. 17

2

Средневзвешенной себестоимости

Метод средневзвешенной себестоимости очень удобен для предприятий, имеющих большое количество запасов различной номенклатуры. Применение этого метода возможно в двух вариантах. В первом варианте каждая единица выбывших запасов оценивается по цене, полученной путем деления суммарной стоимости остатка этих запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на их суммарное количество на начало отчетного месяца и полученных запасов в отчетном месяце. При втором варианте для определения стоимости единицы выбывших запасов суммарную стоимость запасов на дату операции делят на суммарное количество запасов на дату операции

Пп. 18 и 19

3

Себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО)

Оценка запасов по методу ФИФО основывается на предположении, что запасы используют в той последовательности, в которой они поступили на предприятие (отражены в бухгалтерском учете). То есть запасы, отпускаемые в производство, продажу и т. д. первыми, оценивают по себестоимости первых по времени поступления запасов

П. 20

4

Нормативных расходов

Этот метод используют производственные предприятия. Он заключается в применении норм расходов на единицу продукции (работ, услуг). Нормы расходов устанавливаются предприятием самостоятельно с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Чтобы нормативные затраты были максимально приближены к фактическим, нормы затрат и цены должны регулярно проверяться и пересматриваться предприятием. Оценка продукции по нормативным затратам корректируется до фактической производственной себестоимости

П. 21

5

Цены продажи

Может использоваться предприятиями розничной торговли. Базируется на применении среднего процента торговой наценки на товары. В таком случае себестоимость реализованных товаров определяют как разницу между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумму торговой наценки на реализованные товары рассчитывают как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. В свою очередь, средний процент торговой наценки определяют делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров

П. 22

 

Предприятие самостоятельно определяет в приказе об учетной политике метод оценки выбытия запасов с учетом особенностей своей деятельности. При этом помните: для всех запасов, которые имеют одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных методов.

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. Запасы как материальные активы, с точки зрения п.п. 14.1.244 НКУ, являются товарами. Доходы от реализации товаров включают в состав доходов от операционной деятельности (строка 02 декларации по налогу на прибыль). Датой увеличения налогового дохода от реализации товаров согласно п. 137.1 НКУ является дата перехода к покупателю права собственности на такой товар.

В периоде признания доходов от реализации предприятие имеет право увеличить расходы, связанные с такой реализацией, на величину себестоимости реализованных товаров (строка 05.1 декларации). Этот вывод следует из положений п. 138.4 НКУ.

Себестоимость реализованных товаров и готовой продукции определяется предприятием с учетом методов оценки выбытия запасов, пре­дусмотренных п. 16 П(С)БУ 9. Такое требование содержит п. 140.4 НКУ.

Для всех единиц запасов, имеющих одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется лишь один из разрешенных методов оценки их выбытия

Налог на добавленную стоимость. Операции по поставке (продаже) товаров на территории Украины являются объектом обложения НДС на основании п.п. «а» п. 185.1 НКУ. База налогообложения определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров, а в отношении контролируемых операций — не ниже обычных цен (п. 188.1 НКУ). Налоговые обязательства по НДС начисляются по правилу «первого события» — получению денежных средств от покупателя или отгрузке запасов (п. 187.1 НКУ).

Давайте же рассмотрим на примере, как отражается реализация запасов за национальную валюту (см. табл. 5.2).

Таблица 5.2. Учет реализации запасов за денежные средства

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Отражен доход от реализации:

— готовой продукции

361

701

1500,00

1250,00

— товаров

702

2220,00

1850,00

— материалов

712

4500,00

3750,00

— МБП

712

1200,00

1000,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости:

— готовой продукции

701

641/НДС*

250,00

— товаров

702

370,00

— материалов и МБП

712

950,00

* Если оплата запасов производится за счет бюджетных средств, то сумму налоговых обязательств по НДС отражают на дату поступления денежных средств на счет предприятия-продавца. Тогда в момент отгрузки следовало бы сделать такую запись: Дт 701, 702, 712 — Кт 643, а при поступлении денежных средств — Дт 643 — Кт 641/НДС.

3

Списана себестоимость реализованных:

— готовой продукции

901

26

840,00

840,00

— товаров

902

281

1020,00

1020,00

— материалов

943

20

3000,00

3000,00

— МБП

943

22

600,00

600,00

4

Получены денежные средства в оплату отгруженных запасов

311

361

9420,00

5

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации готовой продукции

701

791

1250,00

— доход от реализации товаров

702

1850,00

— доход от реализации материалов и МБП

712

4750,00

— себестоимость реализованной готовой продукции

791

901

840,00

— себестоимость товаров

902

1020,00

— себестоимость материалов и МБП

943

3600,00

 

5.2. Реализация товаров в розничной торговле

ПродавецБухгалтерский учет

 

Предприятия розничной торговли могут вести учет товаров по продажным ценам, а не по первоначальной стоимости, как оптовики. Этот метод применяют (если другие методы оценки неоправданны) при наличии значительной и переменной номенклатуры товаров с примерно одинаковым уровнем торговой наценки.

Стоимость товаров по цене реализации отражают по дебету субсчета 282 «Товары в торговле». Наценку, представляющую собой разницу между покупной и продажной стоимостью товаров, учитывают по кредиту субсчета 285 «Торговая наценка». При этом в балансе предприятия отражается свернутое сальдо указанных субсчетов.

Для отражения дохода от реализации товаров предприятия розничной торговли применяют субсчет 702. По кредиту этого субсчета отражают начисление дохода на дату отгрузки товаров, по дебету — соответствующую сумму непрямых налогов (НДС, акцизного налога, других непрямых налогов и сборов, предусмотренных законодательством), а также списание суммы дохода в порядке закрытия на субсчет 791.

Себестоимость реализованных товаров списывают в дебет субсчета 902. Как же определяется эта сумма, если учет товаров ведется по методу цены продажи?

В основе оценки выбытия товаров по ценам продажи лежит расчет среднего процента торговой наценки. Он определяется по формуле:

формула 2

где Ср. % ТН — средний процент торговой наценки;

ТНн — остаток торговых наценок на начало отчетного месяца;

ТНп — сумма торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров;

Тн — продажная (розничная) стоимость остатка товаров на начало отчетного месяца;

Тп — продажная (розничная) стоимость полученных в отчетном месяце товаров.

По окончании месяца определяют сумму торговой наценки, приходящуюся на реализованные в течение месяца товары. Для этого продажную (розничную) стоимость реализованных товаров умножают на средний процент торговой наценки:

формула 3

где ТНр  сумма торговой наценки, приходящаяся на реализованные в отчетном месяце товары;

Тр — продажная (розничная) стоимость реализованных товаров.

В свою очередь, себестоимость реализованных товаров (СТр) определяется как разница между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары:

СТр = Тр - ТНр.

В соответствии с предписаниями Инструкции № 291 фактическая себестоимость реализованных товаров (исходя из цены их приобретения) списывается проводкой Дт 902 — Кт 282. При этом на сумму торговой наценки, приходящейся на реализованные товары, делают проводку Дт 285 — Кт 282 или отражают обратную корреспонденцию счетов методом «красное сторно» Дт 282 — Кт 285.

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете доход от реализации товаров включается в состав операционных доходов плательщика на основании п.п. 135.4.1 НКУ и отражается в строке 02 декларации. Датой увеличения налогового дохода от реализации является дата перехода к покупателю права собственности на товары (п. 137.1 НКУ).

Себестоимость реализованных товаров включают в состав налоговых расходов предприятия на основании п.п. 138.1.1 НКУ и отражают в строке 05.1 декларации. При этом такие расходы признают одновременно с доходами от реализации товаров (п. 138.4 НКУ).

Налог на добавленную стоимость. При продаже товаров у предприятия возникают налоговые обязательства по НДС (п.п. «а» п. 185.1 НКУ). Базой налогообложения является их договорная (контрактная) стоимость (п. 188.1 НКУ).

Таблица 5.3. Учет реализации товаров в рознице

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

Остаток товаров на начало месяца

1

Продажная стоимость

282

140000,00

Торговая наценка

285

35000,00

Приобретение товаров

2

Оприходованы товары

281

631

45000,00

3

Отражена сумма налогового кредита по НДС

641/НДС

631

9000,00

4

Оплачены полученные товары

631

311

54000,00

5

Переданы товары в розницу

282

281

45000,00

6

Начислена торговая наценка

282

285

15000,00

Реализация товаров

7

Отражен доход от реализации товаров

301

702

94200,00

78500,00

8

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

15700,00

9

Списана сумма реализованной торговой наценки

285

282

23550,00*

* Реализованная торговая наценка рассчитана так: 1) определяем средний процент торговой наценки: (35000,00 грн. + 15000,00 грн.) : (140000,00 грн. + 60000,00 грн.) х 100 % = 25 %; 2) определяем сумму реализованной торговой наценки: 94200,00 грн. х 25 % : 100 % = 23550,00 грн.

10

Отражена себестоимость реализованных товаров

902

282

70650,00*

70650,00

* Себестоимость реализованных товаров рассчитана следующим образом: 94200,00 грн. - 23550,00 грн. = 70650,00 грн.

11

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

78500,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

70650,00

Остаток товаров на конец месяца

12

Продажная стоимость

282

105800,00

Торговая наценка

285

26450,00

 

5.3. Продажа запасов за денежные средства в иностранной валюте

Бухгалтерский учет

 

В бухгалтерском учете при реализации запасов на экспорт, как и в случае продажи на территории Украины, у предприятия возникает доход. Для пересчета суммы дохода в валюту баланса — гривню предприятие руководствуется нормами П(С)БУ 21. Учетные особенности такой операции зависят от того, какое событие было первым — отгрузка запасов или оплата их стоимости.

Если первым событием была отгрузка запасов, то величину дохода определяем по курсу НБУ на начало дня даты признания такого дохода (п. 5 П(С)БУ 21).

Дебиторская задолженность, возникшая в связи с передачей запасов нерезиденту, является монетарной и поэтому по ней будут определяться курсовые разницы на дату погашения и на дату баланса*.

* Подробно о пересчете курсовых разниц читайте на с. 56.

Если курс НБУ на дату определения курсовой разницы возрастет, то вы отразите доход по кредиту субсчета 714 «Доход от операционной курсовой разницы». И наоборот, если курс НБУ снизится, возникнет отрицательная курсовая разница. Ее отражают по дебету субсчета 945 «Потери от операционной курсовой разницы».

В случае, когда первым событием было поступление оплаты от нерезидента, доход от продажи запасов отражаем по курсу НБУ на конец рабочего дня, предшествующего дате аванса. Задолженность перед нерезидентом, возникшую на дату аванса, в дальнейшем не пересчитываем, поскольку она является немонетарной (будет погашена путем передачи запасов).

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. В налоговом учете при реализации запасов необходимо ориентироваться на пп. 137.1 и 138.4 НКУ, но с учетом «валютных» пп. 153.1.1 и 153.1.3 НКУ. Доход от продажи ТМЦ на экспорт отражаем в строке 02 декларации по налогу на прибыль, расходы (себестоимость реализованных запасов) — в строке 05.1.

Для определения гривневого эквивалента дохода имеет значение, какое событие было первым — отгрузка запасов или получение оплаты за них.

Если первое событие — отгрузка, то доход определяем по курсу НБУ на дату признания дохода*.

* Согласно разъяснениям налоговиков (см. письма Миндоходов от 10.04.2014 г. № 8414/7/99-99-19-03-01-17 и от 08.05.2014 г. № 8180/6/99-99-19-03-02-16), для определения доходов при продаже товаров, работ, услуг в течение всех суток применяется курс НБУ, который действует на 0 часов соответствующих суток.

Возникшая задолженность нерезидента является монетарной, поэтому по ней определяем курсовые разницы

Расчет курсовых разниц осуществляем по правилам, действующим в бухгалтерском учете (п.п. 153.1.3 НКУ). При этом:

положительное значение курсовой разницы (курс НБУ на дату ее определения увеличился) учитываем в составе прочих доходов и отражаем в строке 03.19 приложения ІД к декларации;

отрицательное значение курсовой разницы (курс НБУ на дату ее определения уменьшился) учитываем в составе прочих расходов и отражаем в строке 06.4.12 приложения ІВ к декларации.

Если первое событие — предоплата, то в момент ее получения доход не признают (п.п. 136.1.1 НКУ). На дату передачи права собственности на запасы гривневую сумму дохода определяют по курсу НБУ, действовавшему на дату получения предварительной оплаты (аванса) (п.п. 153.1.1 НКУ).

Возникшая кредиторская задолженность перед нерезидентом является немонетарной статьей, поэтому курсовые разницы по ней не определяют.

Налог на добавленную стоимость. При осуществлении экспорта запасов учитывайте особые правила, установленные в разд. V НКУ для этих операций.

Получение предварительной (авансовой) оплаты стоимости экспортируемых запасов на НДС-учет не влияет и не ведет к необходимости начисления налоговых обязательств (п. 187.11 НКУ). То есть правило «первого события» при экспорте запасов не работает.

Вывоз ТМЦ за пределы таможенной территории Украины в таможенном режиме экспорта является объектом обложения НДС (п.п. «г» п. 185.1 НКУ) по ставке 0 % (п.п. 195.1.1 НКУ). Отметим: согласно п. 195.2 НКУ по ставке 0 % облагается экспорт не только облагаемых, но и освобожденных от НДС товаров, но при условии, что такое освобождение предусмотрено разд. V НКУ.

Налоговые обязательства у экспортера возникают на дату фактического вывоза запасов за пределы таможенной территории Украины, подтвержденного надлежащим образом оформленной экспортной ТД (п.п. «б» п. 187.1 НКУ).

То есть для начисления налоговых обязательств по операции экспорта важен исключительно вывоз ТМЦ, подкрепленный экспортной ТД

Аналогичный вывод делают и налоговики (см. письмо ГНСУ от 26.10.2012 г. № 4322/0/61-12/15-3115).

База налогообложения при экспорте определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (п. 188.1 НКУ). При пересчете базы налогообложения в гривни (ввиду валютной составляющей) нужно исходить из «утреннего» курса НБУ, действовавшего на дату возникновения налоговых обязательств по НДС.

Ну а теперь перейдем к примерам.

Таблица 5.4. Экспорт запасов

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, $/грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

Первое событие — отгрузка запасов

Отгрузка материалов (курс НБУ — 11,63 грн./$)

1

Отгружены материалы на экспорт

377

712

$10000,00
116300,00

116300,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

0

3

Списана себестоимость реализованных материалов

943

20

65000,00

65000,00

4

Предоставлены таможенным брокером услуги по декларированию

93

685

600,00

600,00

5

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

600,00

6

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации

712

791

116300,00

— себестоимость реализованных материалов

791

943

65000,00

— услуги таможенного брокера

791

93

600,00

Получение оплаты (курс НБУ — 11,58 грн./$)

7

Получена от нерезидента оплата за материалы

314

377

$10000,00
115800,00

8

Отражена курсовая разница по монетарной задолженности на дату ее погашения ($10000,00 х (11,58 грн./$ - 11,63 грн./$))

945

377

500,00

500,00

791

945

500,00

Первое событие — предоплата

Получение предоплаты (курс НБУ — 11,63 грн./$)

1

Получена предоплата от нерезидента

314

681

$10000,00
116300,00

Отгрузка товаров (курс НБУ — 11,77 грн./$)

2

Отражены доходы от реализации (по «утреннему» курсу НБУ на дату получения предоплаты — 11,63 грн./$)

362

702

$10000,00
116300,00

116300,00

3

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

0

4

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

65000,00

65000,00

5

Произведен зачет задолженностей

681

362

$10000,00
116300,00

6

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации

702

791

116300,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

65000,00

 

5.4. Бесплатная передача запасов

Бухгалтерский учет

 

Бесплатно переданные запасы исключают из состава активов. В связи с этим предприятие-даритель отражает у себя расходы, связанные с осуществлением такой операции (Дт 949  Кт 20, 22, 26, 28).

Доход от этой операции в бухгалтерском учете не признают, поскольку в данном случае нет соответствия критериям признания дохода, установленным П(С)БУ 15.

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. В целях налогообложения бесплатная передача запасов считается их продажей (реализацией) (п.п. 14.1.202 НКУ). При этом любой реализации, как правило, сопутствует доход, который в общем случае признается в размере договорной стоимости, но не меньше суммы компенсации (п. 135.4 НКУ).

При бесплатной передаче ТМЦ какой-либо компенсации их стоимости нет. Поэтому и доход в общем случае возникать не должен

Лишь в ситуации, когда получатель запасов по отношению к дарителю является лицом «подконтрольным» (в понимании ст. 39 НКУ), даритель должен отразить доход, ориентируясь на обычные цены, исчисляемые по трансфертным правилам (п. 153.2 НКУ).

Заметим: в подкатегории 102.06.02 БЗ действующей на сегодняшний день остается консультация налоговиков, в которой утверждается, что независимо от статуса получателя доход при бесплатной передаче товаров (работ, услуг) определяется по обычной цене. На наш взгляд, такой подход не соответствует положениям НКУ.

Теперь о расходах. В общем случае расходы по бесплатной передаче запасов не участвуют при исчислении объекта обложения налогом на прибыль (в силу нехозяйственной направленности). Однако затраты, сформировавшие себестоимость бесплатно переданных запасов, по которым отражен доход, налоговики позволяют учесть в составе налоговых расходов одновременно с отражением доходов согласно п. 138.4 НКУ. Об этом говорится в ОНК № 581 и в уже упомянутой консультации, размещенной в подкатегории 102.06.02 БЗ.

Если же запасы добровольно передаются в Государственный бюджет Украины или бюджеты местного самоуправления, в неприбыльные организации, определенные в ст. 157 НКУ, то в состав налоговых расходов может попасть сумма в пределах 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (п.п. «а» п.п. 138.10.6 НКУ). Такие расходы отражают в периоде фактической передачи товаров (п.п. 138.5.3 НКУ).

Подробнее об учете бесплатной передачи ТМЦ см. в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 91.

Налог на добавленную стоимость. Бесплатная передача ТМЦ в понимании п.п. 14.1.191 НКУ является их поставкой. В связи с этим у предприятия, бесплатно передающего запасы, возникают налоговые обязательства по НДС исходя из их договорной (контрактной) стоимости (пп. 185.1 и 188.1 НКУ). В то же время, поскольку договорная стоимость при бесплатной передаче равна нулю, налоговые обязательства по НДС также будут равны нулю.

А вот при осуществлении таких операций с «подконтрольными» лицами налоговые обязательства дарителя рассчитывают исходя из трансфертных обычных цен, определяемых в соответствии со ст. 39 НКУ (п. 188.1 НКУ).

Если при приобретении запасов предприятие отражало «входной» НДС по ним в составе налогового кредита, то на дату бесплатной передачи оно должно начислить налоговые обязательства по НДС исходя из покупной стоимости ТМЦ (п.п. «г» п. 198.5, п. 189.1 НКУ).

В учете бесплатная передача запасов отражается следующим образом (см. табл. 5.5):

Таблица 5.5. Учет бесплатной передачи запасов

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Переданы бесплатно запасы

949

20, 22, 28

800,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС в связи с тем, что при приобретении запасов «входной» НДС по ним был отражен в составе налогового кредита

949

641/НДС

160,00

3

Отнесены на финансовый результат расходы в связи с бесплатной передачей запасов

791

949

960,00

 

5.5. Передача запасов в уставный капитал другого предприятия

Бухгалтерский учет

 

В бухучете передача запасов в уставный капитал другого предприятия считается приобретением долгосрочной финансовой инвестиции в обмен на другие активы. Для учета наличия и движения долгосрочных финансовых инвестиций используется одноименный счет 14. Себестоимостью финансовой инвестиции признают справедливую стоимость запасов, внесенных в уставный капитал (п. 6 П(С)БУ 12).

При передаче запасов у предприятия-инвестора возникает доход от реализации. Его отражают по кредиту субсчетов 701, 702, 712 (в зависимости от вида запасов). Одновременно с этим себестоимость переданных запасов отражается в составе расходов отчетного периода (дебет субсчетов 901, 902, 943).

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. На наш взгляд, операцию по внесению запасов в уставный капитал другого предприятия инвестор должен отражать в порядке, предусмотренном НКУ для продажи товаров (п.п. 14.1.202 НКУ).

Другими словами, в периоде передачи ТМЦ в уставный капитал у инвестора возникают налоговые доходы (п. 137.1 НКУ). Поскольку в качестве компенсации стоимости переданных запасов инвестор получает корпоративные права, здесь имеет место неденежная форма расчетов за поставленные ценности. Это означает, что доход определяется исходя из договорной цены такой операции, но не ниже обычных цен (п. 153.10 НКУ).

Одновременно с признанием доходов от продажи запасов предприятие-инвестор имеет право включить их себестоимость в состав своих налоговых расходов (п. 138.4 НКУ).

Отметим: по мнению налоговиков (см. консультацию в подкатегории 102.06.05 БЗ), операция по внесению ТМЦ в уставный капитал другого лица не относится к хозяйственной деятельности. При этом стоимость таких ТМЦ у инвестора не включается ни в доходы, ни в расходы

Однако мы считаем, что внесение запасов в уставный капитал другого предприятия направлено на получение доходов, а значит, связано с хозяйственной деятельностью инвестора (п.п. 14.1.36 НКУ). Поэтому логично считать такую операцию реализацией ТМЦ. Подробнее об этом см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 32, с. 45.

Налог на добавленную стоимость. Если запасы передаются в уставный капитал предприятия-эмитента, инвестору необходимо начислить налоговые обязательства по НДС.

База обложения определяется по общим правилам, предусмотренным п. 188.1 НКУ, т. е. исходя из договорной (контрактной) стоимости запасов. В случае осуществления контролируемых операций при начислении НДС-обязательств инвестору следует ориентироваться на трансфертные обычные цены, определяемые по правилам ст. 39 НКУ.

Теперь переходим к примеру (см. табл. 5.6).

Таблица 5.6. Учет передачи запасов в уставный капитал

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Отражено получение финансовой инвестиции

14

685

96000,00

2

Переданы запасы (сырье и материалы) как взнос в уставный капитал

377

712

96000,00

80000,00

3

Отражены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

16000,00

4

Списана себестоимость переданных запасов

943

20

70000,00

70000,00

5

Отражен зачет задолженностей

685

377

96000,00

6

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации запасов

712

791

80000,00

— балансовая стоимость переданных запасов

791

943

70000,00

 

5.6. Списание запасов в результате недостач и порчи

До этого момента мы рассматривали ситуации, когда выбытие запасов происходит так или иначе вследствие нашего желания и намерения. Однако есть и такие ситуации, когда выбытие запасов происходит без нашего желания и даже вопреки ему. Это случаи, когда запасы портятся или же выявляется их недостача. Именно их мы сейчас и рассмотрим.

 

Бухгалтерский учет

 

Недостающие* и испорченные ТМЦ подлежат списанию с баланса, поскольку предприятие уже не может использовать такие запасы по назначению, т. е. не получит от них в будущем никаких экономических выгод.

* Здесь речь пойдет о недостачах, обнаруженных при инвентаризации. Об учете недостач, возникших во время транспортировки и выявленных при оприходовании запасов, см. на с. 12.

Если недостачи в пределах норм естественной убыли выявлены в цехах, их стоимость включают в состав общепроизводственных расходов (Дт 91). Такой вывод следует из норм п.п. 15.9 П(С)БУ 16 и п.п. 19 п. 394 Методрекомендаций № 373.

В остальных случаях стоимость списанных ТМЦ отражают по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов учета запасов. Если учет товаров на предприятии ведется по ценам продажи, то списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, относящаяся к их стоимости (п. 5.7 Методрекомендаций № 2). В этом случае списание первоначальной стоимости отражается записью: Дт 947 — Кт 282, а списание торговой наценки — записью: Дт 285 — Кт 282.

Сумма порчи и недостач ТМЦ сверх норм естественной убыли одновременно со списанием на расходы отражается на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Здесь такие суммы числятся до момента решения вопроса о виновнике порчи (недостачи). После установления виновного лица сумму потерь списывают с субсчета 072 одновременно с признанием задолженности виновного лица и возникновением дохода (Дт 375 Кт 716). Если виновное лицо не установлено, сумма потерь должна числиться на субсчете 072 не менее срока исковой давности (как правило, 3 года) с момента установления факта порчи (недостачи).

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. Потери от порчи ТМЦ и недостачи сверх норм естественной убыли расцениваются в налоговом учете как не связанные с хозяйственной деятельностью предприятия. Поэтому их сумма в состав налоговых расходов не включается.

Радует в данной ситуации, что сумма компенсации прямых убытков, полученная от виновного лица, если они не были отнесены в состав налоговых расходов, не попадет в состав доходов предприятия (п.п. 136.1.5 НКУ).

Недостачи в пределах норм естественной убыли могут быть включены в состав налоговых расходов на основании п. 140.3 НКУ

Если такие недостачи выявлены в цехах, то их стоимость включают в состав общепроизводственных расходов предприятия (п.п. «и» п.п. 138.8.5 НКУ). Выявленные в других местах недостачи запасов, которые «вписываются» в установленные нормы, включают в прочие расходы (пп. 138.10.4 и 138.12.2 НКУ).

При этом нормативные недостачи, попавшие в составе распределенных общепроизводственных расходов в производственную себестоимость продукции (работ, услуг), отражают в налоговых расходах одновременно с признанием дохода от реализации такой продукции (работ, услуг). В остальных случаях их показывают в налоговом учете в том периоде, в котором был выявлен факт недостачи согласно правилам ведения бухгалтерского учета (пп. 138.4 и 138.5 НКУ).

Налог на добавленную стоимость. В НДС-учете списанные испорченные ТМЦ и сверхнормативные недостачи считаются не связанными с хозяйственной деятельностью. Это требует от предприятия начислить на такие ТМЦ налоговые обязательства по НДС исходя из стоимости их приобретения (п. 189.1 НКУ). Делать это, разумеется, следует, если ранее «входной» НДС по таким ТМЦ был учтен в составе налогового кредита (п. 198.5 НКУ). Причем в данной ситуации не важно, установлены ли виновные лица и взыскивается ли с них возмещение ущерба. Кстати, учтите: возмещение виновным лицом причиненного ущерба не приводит к возникновению налоговых обязательств по НДС.

Иная ситуация с недостачами ТМЦ в пределах норм естественной убыли. Эти расходы являются нормальными и возникли в результате хозяйственной деятельности. Поэтому начислять налоговые обязательства по НДС на стоимость недостающих ценностей не нужно. Нет необходимости и корректировать отраженный по таким ценностям налоговый кредит по НДС.

Подробнее об учете недостач читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 15, с. 3.

А сейчас проиллюстрируем изложенное выше на примере (см. табл. 5.7).

Таблица 5.7. Учет потерь тмц, выявленных в процессе инвентаризации

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

Исходные данные. В ходе инвентаризации склада обнаружена недостача товара на сумму 1020,00 грн., в том числе в пределах норм естественной убыли — 20,00 грн. Кроме того, выявлены испорченные товары на сумму 700,00 грн.

1

Списана балансовая стоимость испорченного товара и выявленной недостачи

947

281

1720,00

20,00*

* В налоговые расходы включаем недостачи в пределах норм естественной убыли (п. 140.3 НКУ).

2

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из покупной стоимости испорченных ТМЦ и сверхнормативных недостач

947

641/НДС

340,00

3

Отражена в забалансовом учете сумма потерь от порчи и сверхнормативных недостач до установления виновных лиц

072

2040,00

4

Отнесены на финансовый результат потери от порчи и недостач товара

791

947

2060,00

5

Списана с забалансового счета сумма убытков по истечении срока исковой давности

072

2040,00

 

5.7. Учет выбытия отдельных видов запасов

Выбытие тары

 

Мы уже говорили о том, что в составе запасов учитывается тара с ожидаемым сроком полезного использования (эксплуатации) менее одного года (п. 6.2 Методрекомендаций № 2). При этом она может быть одноразовой и многооборотной (возвратной или невозвратной).

 

Бухгалтерский учет

 

При выбытии одноразовой, а также невозвратной тары (когда освобождение от возврата установлено в договоре) ее стоимость согласно п. 6.4 Методрекомендаций № 2 будем включать в:

производственную себестоимость готовой продукции, если она используется для затаривания готовой продукции непосредственно в процессе производства (Дт 23 — Кт 204);

расходы на сбыт, если она используется для затаривания товаров, готовой продукции и прочих запасов на складах (Дт 93 — Кт 204, 284);

себестоимость реализованных производственных запасов, если ее стоимость не включена в первоначальную стоимость реализованной готовой продукции, товаров, указана в сопроводительных документах отдельной позицией и оплачивается покупателем отдельно (Дт 943 — Кт 204, 284, 22).

После отгрузки покупателю товара или готовой продукции в таре предприятие начисляет доход. Для этого оно использует субсчет 701 или 702. Ну а если продажа тары осуществляется отдельно (как производственных запасов), то доход отражают по кредиту субсчета 712.

В договоре может быть предусмотрен возврат тары поставщику. При этом важным для учета операций с возвратной тарой является переход права собственности на нее.

Так, при передаче возвратной тары, определенной только родовыми признаками (например, стеклянные бутылки), право собственности на тару переходит к покупателю. В таком случае в бухгалтерском учете делают запись: Дт 377 — Кт 204, 284.

Другое дело, если в договоре купли-продажи продукции/товара в таре, наделенной родовыми признаками, предусмотрено, что право собственности на тару остается за поставщиком. Это возможно, если он заинтересован в возврате именно той тары, которая была предоставлена ранее, а не какой-то другой аналогичной. При реализации товара в такой таре она с баланса предприятия-продавца не списывается, а продолжает числиться на субсчете учета запасов, например, по дебету субсчета 284.

Сумма полученного залога за возвратную тару отражается записью: Дт 31 — Кт 685 (п. 6.5 Методрекомендаций № 2). Кроме того, такая сумма учитывается на забалансовом счете 06 «Гарантии и обеспечения полученные».

Бывает, что тара по тем или иным причинам приходит в негодность — повреждена, разбилась и т. п. В бухгалтерском учете такая тара списывается аналогично тому, как списывается испорченный товар. То есть стоимость непригодной тары (по причине ее повреждения, боя при хранении, отпуске, транспортировке), как в пределах установленных норм потерь от боя, так и сверх них, списывается в дебет субсчета 947.

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. При реализации готовой продукции/товара в одноразовой или невозвратной таре предприятие в общем порядке отражает доход и одновременно включает себестоимость этой продукции/товара в налоговые расходы. Стоимость самой тары также попадает в состав налоговых расходов.

Период отражения таких расходов зависит от того, где осуществляется процесс затаривания продукции/товара. Так, если затаривание продукции производится непосредственно в процессе производства, стоимость одноразовой и невозвратной тары должна включаться в себестоимость продукции, которая в нее упакована (п. 138.4 НКУ). В случае, когда затаривание продукции/товаров производится уже на товарном складе, стоимость тары включают в расходы на сбыт (п.п. «а» п.п. 138.10.3 НКУ) в периоде, в котором такие расходы были осуществлены согласно правилам бухгалтерского учета (п. 138.5 НКУ).

Такие же налоговые последствия ожидают предприятие и при реализации продукции/товара в возвратной таре, определенной родовыми признаками. Но это справедливо в ситуации, когда из договора прямо следует, что тара определена родовыми признаками и покупатель может возвратить продавцу не обязательно ту тару, в которой он получил продукцию/товары.

Если из договора четко видно, что право собственности на возвратную тару к покупателю не переходит, то такая операция (как и операция по возврату этой тары) в налоговом учете по прибыли не отражается (пп. 153.4.1 и 153.4.2 НКУ).

Налог на добавленную стоимость. Операция, связанная с реализацией одноразовой или невозвратной тары, облагается НДС в общем порядке.

Если в договоре установлено, что тара является возвратной (залоговой)*, то оснований для начисления поставщиком налоговых обязательств на стоимость тары нет (п. 189.2 НКУ).

* На практике мало кто обращает внимание на уточнение в отношении обеспечения тары залогом, распространяя данную норму на любые виды возвратной тары.

Обратное получение от покупателя возвратной тары также не приводит к каким-либо НДС-последствиям

Кроме того, никаких НДС-последствий нет, когда вы получаете залог за тару или возвращаете его.

Подробнее вопросы учета тары были рассмотрены в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 71. Ну, а мы переходим к примерам (см. табл. 5.8).

Таблица 5.8. Реализация тары

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

Учет возвратной (залоговой) тары с переходом права собственности

1

Поступили от покупателя денежные средства в оплату:

— стоимости продукции

311

681

3600,00

— залоговой стоимости ящиков под продукцией

311

685

700,00

06

700,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС

643

641/НДС

600,00

3

Отгружена продукция покупателю

361

701

3600,00

3000,00

4

Списана сумма ранее отраженных налоговых обязательств по НДС

701

643

600,00

5

Списана себестоимость реализованной продукции

901

26

1500,00

1500,00

6

Произведен зачет задолженностей

681

361

3600,00

Списаны доходы и расходы на финансовый результат

701

791

3000,00

791

901

1500,00

7

Передана покупателю возвратная тара (ящики) под продукцией

377

204

700,00

700,00

700,00

8

Возвращены ящики покупателем

204

377

700,00

9

Возвращена покупателю залоговая стоимость ящиков

685

311

700,00

06

700,00

Учет невозвратной тары

1

Отражен доход от продажи товара в таре

361

702

12000,00

10000,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

2000,00

3

Списана себестоимость реализованного товара (включая стоимость тары, включенную в стоимость товара)

902

281

9000,00

9000,00

4

Доходы и расходы списаны на финансовый результат

702

791

10000,00

791

902

9000,0

5

Списана стоимость тары, использованной для упаковки товара на складе (в случае, когда она не входит в первоначальную стоимость товара)

93

284

1000,00

1000,00

791

93

1000,00

6

Отражен доход от продажи тары (если она реализуется отдельной позицией)

377

712

600,00

600,00

7

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

100,00

8

Списана себестоимость тары, реализованной покупателю отдельной позицией

943

22 (204)

400,00

400,00

9

Списаны доходы и расходы на финансовый результат

712

791

500,00

791

943

400,00

 

Реализация металлолома

Металлолом на предприятии может появиться следующим образом:

— как отходы основного или вспомогательного производства;

— как неисправимый брак производства;

— при ликвидации основных средств.

 

Бухгалтерский учет

 

Независимо от его происхождения, металлолом учитывается в составе запасов (субсчет 209).

В бухгалтерском учете операция по выбытию металлолома в связи со сдачей специализированному предприятию отражается как обычная продажа производственных запасов. При этом доходы от реализации показывают по кредиту субсчета 712. Балансовую стоимость металлолома списывают записью: Дт 943 — Кт 209.

Но есть одна особенность, связанная с количественным учетом таких запасов.

Дело в том, что специализированные предприятия осуществляют прием лома и отходов черных и цветных металлов по массе нетто металла. При этом масса нетто металла (сплава) в ломе и отходах цветных и черных металлов представляет собой разницу между массой брутто и массой транспортного средства, тары и процента засоренности лома. Поэтому, если, например, предприятие сдает 1000 кг металлолома, на который установлен процент засоренности 2 %, то масса нетто этого вторсырья составляет 980 кг.

Этот факт не должен вас смущать. Ведь акт приемки, составленный специализированным предприятием, будет содержать все сведения о количестве принятого металлолома (масса брутто), а также другую подробную информацию (масса нетто, процент засоренности и пр.). Именно этот документ будет подтверждать и объяснять расхождения между массой металлолома, которая была оприходована и передана специализированному предприятию, и массой металлолома, за которую предприятие получило денежные средства от реализации.

 

Налоговый учет

 

Налог на прибыль. Реализация «металлоломных» отходов в учете по налогу на прибыль считается обычной операцией по продаже товаров. Это означает, что в момент перехода к покупателю права собственности на такой товар (металлолом) предприятие признает доход (п. 137.1, п.п. 135.4.1 НКУ).

Одновременно с признанием дохода отражаются и налоговые расходы в размере стоимости «металлоломных» отходов (п. 138.4, п.п. 138.1.1 НКУ). Подробнее о балансовой стоимости металлолома см. на с. 25.

Налог на добавленную стоимость. В отношении операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов до 1 января 2015 года действует НДС-льгота (п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Напомним, что в начале текущего года эта льгота была продлена еще на год (см. письмо Главного управления Миндоходов в г. Киеве от 04.03.2014 г. № 2052/10/26-15-11-01-06 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 28, с. 8).

Данная льгота применяется к тем позициям отходов и лома черных и цветных металлов, которые приведены в перечнях (соответственно «черном» и «цветном»), утвержденных постановлением КМУ от 12.01.2011 г. № 15 (см. по этому поводу газету «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 12, с. 3).

Учтите: в таком «льготном» случае на сдаваемый (реализуемый) металлолом плательщик НДС должен выписать налоговую накладную. Причем ввиду особенностей, связанных с расхождением в весе при приемке металлолома, в налоговой накладной, на наш взгляд, следует указывать количество (кг) массы нетто, т. е. уже за вычетом процента засоренности, за которое предприятие получит деньги. Основанием для заполнения налоговой накладной будет акт приемки, выписанный спецпредприятием, принимающим металлолом.

Радует, что налоговый кредит по НДС, отраженный ранее при приобретении сырья, продукции или основных средств, в процессе переработки (ликвидации) которых образовался «льготный» металлолом, корректировать не нужно (п. 199.6 НКУ).

А теперь приведем пример (см. табл. 5.9).

Таблица 5.9. Реализация металлолома специализированному предприятию

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Сдан металлолом специализированному предприятию

377

712

12347,00

12347,00

2

Списана себестоимость реализованного металлолома

943

209

12000,00

12000,00

3

Поступила оплата за реализованный металлолом

311

377

12347,00

4

Отнесены на финансовый результат:

— доходы от реализации металлолома

712

791

12347,00

— себестоимость реализованного металлолома

791

943

12000,00

 

На этом завершаем наш разговор о запасах. Полагаем, теперь проблем с учетом типовых операций поступления, использования и выбытия запасов у вас не возникнет.

Далее рассмотрим налоговый и бухгалтерский учет расчетов.

запасы на предприятии, выбытие добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье