Возвраты/изменение цены и НДС

Возвраты/изменение цены и НДС

Людмила Солошенко, Наталия Дзюба, Максим Нестеренко, налоговые эксперты

Покупатель возвращает товар продавцу. Дополнительное соглашение о возврате подписано в феврале 2014 года, но сам товар покупатель вернул только в марте. Когда продавцу следует выписать РК к налоговой накладной и каким периодом сторонам проводить корректировку НДС: февралем или мартом?

Прямого ответа на вопрос: когда выписывать РК, «корректировочная» ст. 192 НКУ не содержит. В ней только говорится, что его составляет продавец в периоде проведения перерасчета налоговых обязательств. Из этого, на первый взгляд, может показаться, что составить РК нужно, к примеру, уже на дату подписания изменяющего договорные условия и подкрепляющего перерасчет дополнительного соглашения. Но так ли это? Важна ли дата его подписания для НДС-корректировки? Давайте выяснять.

Смотрите: согласно п. 20 Порядка № 10 порядок составления, регистрации, хранения расчета корректировки аналогичен порядку, предусмотренному для налоговых накладных. Поэтому при его выписке работают те же правила. Поскольку для НДС-последствий (выписки налоговых накладных) решающим является правило первого события (пп. 187.1, 201.4 НКУ), оно будет определяющим также и для составления РК. На это обращали внимание и налоговики. Они разъясняли, что расчет корректировки составляется в момент изменения налоговых обязательств, т. е. в день возврата денежных средств или в день возврата товаров — в зависимости от того, какое из событий оказалось первым (Обобщающее налоговое разъяснение, утвержденное приказом ГНАУ от 17.06.2010 г. № 442 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 52; консультации в разделе 101.07 БЗ).

Так что при выписке РК (как и при выписке налоговых накладных) нужно ориентироваться на первое событие (возврат товара или возврат денежных средств)

К тому же всем известно: само заключение договора купли-продажи — еще не повод к выписке налоговой накладной. А основание для этого — первое событие (отгрузка товара по договору или оплата покупателем, п. 187.1 НКУ). Так и с расчетом корректировки: внесение изменений в договор автоматически не требует на эту дату выписки РК. Здесь также важным остается первое событие.

Поэтому если договоренность об изменении договорных условий была достигнута в одном периоде (в вопросе — в феврале), в то время как связанное с этим первое из событий (возврат товаров или денежных средств) произошло в другом периоде (как следует из вопроса — в марте), то составить расчет корректировки и откорректировать НДС стороны смогут только в таком следующем периоде (т. е. в марте).

Как видим, в данном случае корректировка НДС не связана с моментом подписания допсоглашения. И объяснение тому простое: подписывая его, стороны лишь только договариваются об изменении договорных условий, в то время как никакого первого из корректировочных событий (возврата товаров или возврата предоплаты) на дату подписания допсоглашения еще не произошло.

Но тут же хотим вас предупредить: бывают и другие ситуации. Возьмем такой пример. Допустим, продавец поставил покупателю товар (т. е. отгрузка состоялась), но после стороны договорились об изменении цены (скажем, ее снижения из-за плохого качества). Тогда, подписывая допсоглашение, стороны, по сути, корректируют условия уже свершившейся поставки (первого события). Ведь дальше покупателю останется лишь оплатить товар (второе из событий), в то время как никаких движений собственно с товаром (возвратов/допоставок) больше не произойдет.

В таком случае стороны должны провести корректировку НДС уже на дату подписания допсоглашения. Причина — этой датой пересматриваются условия поставки, которая состоялась (первого события). А значит, отраженные по ней налоговые обязательства у продавца/налоговый кредит у покупателя должны быть уточнены (откорректированы). Выходит, что для этой ситуации моментом выписки РК как раз окажется дата допсоглашения.

Так что единого «шаблонного» рецепта с датой выписки РК здесь нет, и в каждом случае зависит все от ситуации. Но в любом случае нужно учитывать первое событие.

Стороны расторгли договор, и покупатель возвращает предоплату. При этом продавец в феврале 2014 года выписал РК и передал его на подпись покупателю. Однако покупатель подписал РК только в марте. Когда (в феврале или марте) стороны должны осуществить корректировку НДС?

Сперва укажем на позицию налоговиков. Они считают, что налоговые обязательства у продавца и налоговый кредит у покупателя должны быть откорректированы одновременно в периоде подписи РК покупателем (см. письмо Миндоходов от 26.09.2013 г. № 11981/6/99-99-19-04-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 96, с. 13, а также консультации в подкатегории 101.07 БЗ).

На наш взгляд, к этому подходу нужно относиться с осторожностью.

Ведь, строго говоря, никакой связи между моментом проведения НДС-корректировки и подписью покупателем РК «корректировочная» ст. 192 НКУ не устанавливает

Наоборот, в ней четко обозначено: уже в периоде изменений стороны должны провести перерасчет по НДС. Причем в действительности за продавцом статьей 192 НКУ закреплена обязанность — сперва откорректировать (уменьшить/увеличить) налоговые обязательства по НДС и только после этого направить РК на подпись покупателю. Кстати, в похожей ситуации находится и покупатель. Ему ст. 192 НКУ предписывает также в периоде перерасчета откорректировать налоговый кредит по НДС.

Поэтому в действительности уже в периоде возврата предоплаты (т. е. наступления события, ставшего основанием для НДС-корректировки, в вопросе — в феврале) сторонам нужно провести корректировку НДС.

Однако, помня мнение налоговиков, советуем всем по возможности таких «переходных» (из периода в период) ситуаций избегать и запасаться подписью покупателя уже в периоде выписки РК. Тогда в периоде перерасчета (выписки и подписи РК) стороны смогут синхронно провести корректировку НДС (что будет отвечать и нормам НКУ). И никаких вопросов к ним у проверяющих не возникнет.

А напоследок — интересная деталь. Как правило, налоговики верны такой позиции, когда дело касается уменьшения налоговых обязательств по НДС (оттягивая тем самым их корректировку продавцом к периоду подписи РК покупателем). В то время как в обратной ситуации, с доначислением НДС, придерживаются другого мнения. В таком случае нормы законодательства контролеры уже соблюдают и требуют от продавца, наоборот, увеличить налоговые обязательства в периоде проведения перерасчета и составления РК (не дожидаясь подписи покупателя).

Может ли продавец уменьшить обязательства по НДС, если покупатель от подписи РК отказывается и не желает корректировать налоговый кредит?

Да, в этом случае продавец на основании ст. 192 НКУ имеет право на корректировку (уменьшение) НДС-обязательств. И сделать это продавец обязан уже в периоде проведения перерасчета, не дожидаясь подписи покупателем РК. Ведь неподписанный РК не может стать для продавца преградой к НДС-корректировке.

Хотя налоговики на этот счет категоричны. Возможность уменьшения налоговых обязательств продавцом они не признают, считая, что она зависит прямиком от уменьшения налогового кредита покупателем. И потому указывают, что продавец не может якобы «снять» обязательства, раз покупатель, не подписывающий РК, отказывается корректировать у себя налоговый кредит (см. письмо Миндоходов от 26.09.2013 г. № 11981/6/99-99-19-04-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 96, с. 13).

Такой подход налоговиков выглядит необоснованным. В который раз тут повторим: «корректировочная» ст. 192 НКУ не устанавливает связи между моментом проведения НДС-корректировки и подписью РК покупателем. И уж тем более не запрещает продавцу корректировать свои налоговые обязательства, если покупатель не хочет получать РК и от его подписи отказывается. Считаем, в этом случае при проверке претензии за некорректировку налогового кредита по НДС должны коснуться только покупателя. А продавец от этого не должен пострадать.

Вдобавок примечательно и то, что, например, в обратной ситуации (когда сам продавец отказывается выписать РК) налоговики уже: (1) не ставят корректировку налогового кредита покупателем в зависимость от корректировки налоговых обязательств продавцом и (2) требуют от покупателя откорректировать налоговый кредит уже в периоде перерасчета, не дожидаясь получения от продавца расчета корректировки (см. подкатегорию 101.07 БЗ). Так что единства и последовательности из разъяснений контролеров не прослеживается, зато присутствует направленность — «в пользу бюджета».

Плательщику-покупателю с опозданием (спустя 3 месяца после выписки) пришел расчет корректировки (составленный из-за увеличения цены). Возможно ли на его основании дозаявить налоговый кредит? Распространяется ли на РК отведенный для отражения налогового кредита предельный срок в 365 дней?

Прежде всего, отметим: по-хорошему, дозаявить налоговый кредит по НДС плательщик-покупатель должен был уже в периоде перерасчета, как того требует «корректировочная» ст. 192 НКУ.

Однако в то же время всем известно, что, например, для отражения налогового кредита по запоз­давшим налоговым накладным у налогоплательщика в запасе есть 365-дневный срок. Поэтому интересует: касается ли он и ситуаций с запоздавшими расчетами корректировки?

Напомним, речь идет о п. 198.6 НКУ. Его абзацем третьим разрешается формировать налоговый кредит в течение 365 календарных дней с даты выписки налоговой накладной. Но сразу обратим внимание: в абзаце третьем упоминаются лишь налоговые накладные, в то время как оговорки насчет расчетов корректировки нет. Из этого формально получается, что только для налоговых накладных и предусмотрен 365-дневный срок, а вот применение его к РК оказывается под сомнением.

А какова на этот счет позиция налоговиков? У них подход: применять к РК те же правила, которые регулируют налоговые накладные. Поэтому проверяющие не против отражения налогового кредита по РК и «с запозданием». И признают, что расчетов корректировки, как и налоговых накладных, также касается 365-дневный срок. Ведь сам расчет корректировки — по сути, та же налоговая накладная (с помощью РК в ней просто происходит корректировка данных, что подтверждает и само название — расчет корректировки к налоговой накладной).

Вдобавок сходство подкрепляет сам п. 20 Порядка № 10. Он устанавливает: порядок составления, регистрации, хранения РК аналогичен порядку, предусмотренному для налоговых накладных. А потому и нормы у них общие. Об этом заявляли и налоговики, указывая, что правила НКУ, установленные для налоговых накладных, применяются также и к РК, на основании которых осуществляется корректировка налогового кредита (см. об этом вопрос 9 ОНК № 127 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 17, с. 18). Так что:

налоговики согласны с правом на налоговый кредит по РК в течение 365 дней с момента составления расчета корректировки

Поэтому по запоздавшим РК (фактически полученным в периодах, следующих за периодами их выписки), прежде всего, нужно взглянуть на дату составления. И если 365 дней еще не прошли, то отразить налоговый кредит по ним еще удастся.

Как отмечается в вопросе, расчет корректировки пришел к налогоплательщику с опозданием в 3 месяца. Выходит, 365-дневный срок не нарушается и покупатель может по такому запоздавшему РК дозаявить налоговый кредит.

И не волнуйтесь, документально подтверждать причины запоздания налоговых накладных (а стало быть, и РК) уже не нужно — налоговики на радость всем того уже не требуют (см. вопрос 9 ОНК № 127 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 17, с. 18).

Продавец получил предоплату за товар, но товар покупателю так и не поставил. Спустя 1095 дней продавец возвращает покупателю предоплату за товар. Имеет ли право продавец откорректировать налоговые обязательства по НДС по возвращенной предоплате?

Сразу укажем, что, по мнению налоговиков, если возврат товаров/предоплат (изменение цены) происходят по прошествии 1095 дней с момента поставки (т. е. периода, в котором были изначально задекларированы налоговые обязательства), то продавец провести корректировку и уменьшить налоговые обязательства по НДС не может (см. консультацию в подкатегории 101.07 БЗ). А в подкрепление такой своей позиции контролеры ссылаются на нормы п. 102.5 НКУ. Тем самым признают возможность проведения НДС-корректировки только в рамках установленного ст. 102 НКУ срока давности — 1095 дней.

На самом деле п. 102.5 НКУ и установленный им 1095-дневный срок никакого отношения к возврату предоплаты не имеет. Он регулирует другие ситуации (отводит 1095 дней для заявлений на возврат/возмещение излишне уплаченных налоговых платежей). И в данном случае не применим (согласны с этим и суды, подробнее см. «Возврат предоплаты по истечении 1095 дней» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 13, с. 8). А главный аргумент «за» проведение НДС-корректировки в том, что, пересматривая договорные условия и возвращая предоплату, объект налогообложения при этом исчезает (перестает существовать — отсутствует).

То есть в данном случае операция поставки (объект по п.п. «а» п. 185.1 НКУ) так и не свершилась

И это, в свою очередь, требует от сторон проведения перерасчета НДС. Так что и продавцу, и покупателю нужно провести корректировку НДС и откорректировать налоговые обязательства и налоговый кредит. А требования налоговиков можно назвать необоснованными.

Добавим, что благоприятнее обстоят дела с возвратом товаров по истечении 1095 дней. В таком случае контролеры также говорят: налоговые обязательства продавец и налоговый кредит покупатель не корректируют. Однако операция обратного возврата является поставкой, а значит, облагаемой операцией. Поэтому при возврате товаров «старше» 1095 дней покупатель должен начислить НДС-обязательства. А получающий их обратно продавец имеет, в свою очередь, по ним право на налоговый кредит (конечно, при условии использования таких товаров в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности; консультация в подкатегории 101.07 БЗ). Так что фактически нейтрализует ситуацию в данном случае обратная поставка.

В каких случаях без выписки РК не обойтись?

Согласно п. 20 Порядка № 10 РК составляется в случае корректировок налоговых обязательств, осуществляемых в соответствии со ст. 192 НКУ. В частности, при:

— изменении суммы компенсации стоимости товаров/услуг (включая следующий за поставкой пересмотр цен);

— возврате товаров/услуг;

— возврате предварительной оплаты (аванса) покупателю за товары/услуги.

Расчет корректировки выписывают независимо от того, в каком отчетном периоде выписана налоговая накладная: в текущем или предыдущем (см. подкатегорию 101.07 БЗ).

Исключение: корректировки к сводным налоговым накладным или налоговым накладным по ежедневным итогам, при условии что возврат/изменение цены по поставке учтены в сводной/итоговой налоговой накладной (см. письмо ГНСУ от 06.04.2012 г. № 10162/7/15-3417-16 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 49, с. 11, а также консультации в подкатегории 101.07 БЗ). В этом случае поставщик просто составляет налоговую накладную на «свернутый» итог (т. е. с учетом корректировки) и РК не выписывает.

Но это еще не все. Существует ряд случаев, когда налоговики указывают на возможность составления РК, хотя эти случаи формально под действие ст. 192 НКУ не подпадают. На некоторых настаиваем и мы. Рассмотрим их.

1.Замена номенклатуры товара. По мнению миндоходовцев (см. подкатегорию 101.07 БЗ), смена номенклатуры товаров также является изменением суммы компенсации их стоимости, поскольку один вид товаров количественно уменьшается, а другой на соответствующую сумму увеличивается. В условиях, когда на дату предоплаты номенклатура авансируемого товара из договора (спецификаций) и прочих документов со всей однозначностью не следует, поставщик все равно вынужден выписать налоговую накладную (по первому событию), самостоятельно определив номенклатуру поставляемого товара (услуг).

В дальнейшем при изменении номенклатуры поставляемых товаров (услуг) необходимо выписать РК к такой налоговой накладной. Подробнее изменение номенклатуры рассмотрим далее.

2. Забыли о льготе по НДС. Если по льготному товару были ошибочно начислены налоговые обязательства по НДС, то их тоже следует уменьшить, выписав при этом РК к налоговой накладной. Такой вывод следует из консультации, размещенной в подкатегории 101.07 БЗ.

Льготы по НДС применяются в обязательном порядке без возможности отказа от них

По мнению налоговиков, откорректировать излишне начисленный НДС поставщик может на дату возврата покупателю «лишних» средств (а точнее сумм НДС, уплаченных покупателем при приобретении товаров/услуг, подлежащих освобождению от НДС), указав в РК стоимость товара, поставленного покупателю с НДС, со знаком «-» на сумму налога.

А вот если сумма, подлежащая перечислению от продавца к покупателю и соответствующая сумме «лишнего» НДС, зачисляется в счет оплаты другого товара/услуги, то она приобретет статус оплаты за другие товары/услуги, в том числе и подлежащие освобождению от обложения НДС. В таком случае на эту сумму продавец должен выписать новую отдельную налоговую накладную. Однако здесь налоговики забыли дописать, что в этом случае на сумму уменьшения стоимости товара также должен быть выписан РК к «ошибочной» налоговой накладной.

Вместе с тем мы полагаем, что в этой ситуации логичнее договориться об увеличении цены такого товара на сумму НДС. Тогда в РК необходимо отра- зить запись, которая бы отражала возврат товара, изначально отраженного с НДС, и тут же сделать запись на отгрузку товара с увеличенной ценой, но уже без НДС.

3. Меняются коды УКТ ВЭД. По мнению специалистов Миндоходов, в случае если налоговая накладная, выписанная на первое событие по операции поставки импортных товаров, содержит коды УКТ ВЭД, которые после оформления таможенной декларации (ТД) уточнены, то после их изменения фактически происходит замена номенклатуры товара.

Изменение номенклатуры следует расценивать как изменение суммы компенсации стоимости товара: один вид товара количественно уменьшается, а другой товар на соответствующее количество увеличивается

Учитывая это, продавец должен выписать РК к налоговой накладной.

Обратите внимание! Специалисты Миндоходов советуют в РК показать только уменьшение количества (стоимости) товаров с неправильными кодами УКТ ВЭД, указанными в налоговой накладной, и соответственно на сумму уменьшения поставщику заполнить строку 8.1, а покупателю строку 16.1 налоговой декларации по НДС. И одновременно выписать новую налоговую накладную на импортные товары, в которой указать правильные коды УКТ ВЭД, с должным образом оформленной ТД (см. консультацию в подкатегории 101.07 БЗ).

4. Безнадежная задолженность по авансам у продавца. При получении предоплаты за товары/услуги продавец обязан был начислить налоговые обязательства в соответствии с п.п. «а» п. 187.1 НКУ. Поскольку поставка таких товаров/услуг так и не состоялась, перестал существовать и объект обложения НДС. На наш взгляд, в данном случае продавец имеет право на корректировку ранее отраженных налоговых обязательств по НДС (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 33, с. 8). Осуществить ее можно с помощью строки 8.1 декларации по НДС, несмотря на то, что она предназначена для других ситуаций. При этом сам РК не выписывается, и соответственно в приложении Д1 к декларации графы 6 и 7 не заполняются.

Однако должны предупредить: налоговикам такая корректировка НДС может не понравиться. О том, что в подобных ситуациях они двумя руками «за» сохранение у продавца отраженных ранее налоговых обязательств, свидетельствует консультация, размещенная в подкатегории 101.05 БЗ.

Каковы требования к заполнению основных реквизитов РК? Должны ли дата выписки РК и дата корректировки, которая отражается в его графе 1, совпадать?

В отношении заполнения отдельных реквизитов РК Порядок № 10 выдвигает следующие требования.

Расчету корректировки присваивается номер в соответствии с его номером в Реестре выданных и полученных налоговых накладных (п. 20 Поряд- ка № 10).

На титульном листе РК указывают, к какой налоговой накладной и по какому договору вносят изменения. Из ответа, размещенного в подкатегории 101.19 БЗ, следует, что в строке «Вид цивільно-правового договору» налоговики хотят видеть реквизиты того договора, согласно которому проводятся изменения. Поэтому в полях для реквизитов договора приводятся именно дата и номер дополнительного соглашения, на основании которого производится корректировка. Например, допсоглашение к договору от 01.01.2001 г. № 1 от 10.01.2001 г. № 2.

Как и когда заполнять в РК реквизит «Дата оплати», в Порядке № 10 не сказано. По мнению же налоговиков (подкатегория 101.07 БЗ), это поле заполняется в том случае, когда на момент корректировки налоговых обязательств/налогового кредита товары/услуги были оплачены (независимо от того, каким событием была оплата).

Если оплаты не было, этот реквизит не заполняется и клеточки остаются пустыми. Но, несмотря на отсутствие факта оплаты, налоговики в строке «Форма проведених розрахунків» требуют вписывать предполагаемую форму оплаты: «оплата з поточного рахунку», «готівковий розрахунок», «чек», др. (см. подкатегорию 101.19 БЗ).

С остальными реквизитами РК трудностей с заполнением быть не должно, они заполняются так же, как были заполнены в налоговой накладной.

Что касается второго вопроса, то дата составления РК и дата, вписываемая в графу 1 «Дата коригування», должны совпадать.

Как прописано в п. 20 Порядка № 10, РК составляется по тем же правилам и в том же порядке, что и налоговые накладные. А значит, по аналогии с налоговой накладной РК должен быть составлен на дату события, послужившего поводом для его выписки, т. е. на дату корректировки. Точнее, дата составления РК и будет датой проведения корректировки. А датой корректировки должна быть дата осуществления первого из событий, ставшего причиной для корректировки налоговых обязательств:

— дата возврата товаров/услуг;

— дата возврата аванса;

— дата подписания документа (договора), согласно которому изменена сумма компенсации за ранее поставленные товары/услуги;

— дата подписания документа, которым преду­смотрено изменение номенклатуры товаров, подлежащих поставке в счет ранее полученного аванса и т. д.

Старайтесь не допускать ошибок при заполнении РК, и прежде всего его обязательных реквизитов.

Обратите внимание! Исправить или переписать РК нельзя

Ведь расчет корректировки, как часть корректируемой налоговой накладной, является расчетным документом, подтверждающим факт приобретения товаров/услуг, и основанием для начисления налогового кредита, поэтому исправлению не подлежит (см. подкатегорию 101.19 БЗ).

Какие РК обязательно должны быть зарегистрированы в Едином реестре налоговых накладных?

Следуя нормам п. 20 Порядка № 10, РК регистрируется в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН), если:

1) корректируются зарегистрированные в ЕРНН налоговые накладные. Напомним, что такими являются (п. 11 подразд. 2 разд. XX НКУ):

— налоговые накладные с суммой НДС свыше 10 тыс. грн.;

— налоговые накладные на подакцизные и импортные товары вне зависимости от суммы НДС в них;

— электронные налоговые накладные вне зависимости от суммы НДС в них (п. 7 Порядка № 10);

2) РК составляется в электронной форме и/или общая сумма поставки будет больше 10 тыс. грн. Однако перед регистрацией РК в ЕРНН регистрируют налоговую накладную, к которой составлен РК.

Регистрация и налоговых накладных, и РК в ЕРНН осуществляется не позднее 15 календарных дней, следующих за датой их составления (абз. 7 п. 201.10 НКУ).

Интересными здесь будут разъяснения налоговиков, представленные в подкатегориях 101.07 и 101.20 БЗ. Так, при уменьшении суммы компенсации за проданный товар, при выписке РК, подлежащего регистрации в ЕРНН:

1) покупатель должен уменьшить налоговый кредит даже при отсутствии регистрации РК в ЕРНН;

2) поставщик имеет право уменьшить налоговые обязательства только при условии, что такой РК зарегистрирован в ЕРНН.

А вот при увеличении суммы компенсации за проданный товар, при выписке РК, подлежащего регистрации в ЕРНН:

1) продавец должен увеличить налоговые обязательства по НДС, даже если РК в ЕРНН не зарегистрирован. При этом за нарушение ведения налогового учета (за нерегистрацию РК в ЕРНН) к продавцу будут применены админсанкции;

2) покупателю же без регистрации РК в ЕРНН в увеличении налогового кредита будет отказано. Хотя напомним, для сохранения налогового кредита покупатель может в таком случае пожаловаться на поставщика в приложении Д8 к декларации по НДС.

Предприятие, получив предоплату за товар, выписало налоговую накладную, вписав в нее приблизительную номенклатуру товара. На дату отгрузки номенклатура была изменена (общая сумма по договору при этом не меняется). Обязательно ли нужна новая налоговая накладная? Как заполнить приложение Д1 к декларации по НДС?

Сразу скажем, налоговики «за» выписку новой налоговой накладной.

Налоговики видят процесс смены номенклатуры товара в два этапа: (1) возврат товара старой номенклатуры через РК со знаком «-» и (2) одновременно поставка товара новой номенклатуры, что требует выписки налоговой накладной (см. подкатегорию 101.07 БЗ). В этом случае поставщик отразит налоговые обязательства в строке 1 декларации по НДС и уменьшение налоговых обязательств в строке 8, расшифровав корректировку в приложении Д1. А покупатель в строке 10 декларации по НДС отражает увеличение налогового кредита по «новому» товару и уменьшение налогового кредита по «старому» товару в строке 16, расшифровав корректировку в приложении Д1.

Однако, на наш взгляд, поменять номенклатуру можно исключительно корректировочным способом. Выписывая расчет корректировки, продавец со знаком «-» укажет в нем данные из первоначально выписанной налоговой накладной (тем самым как бы обнуляя ее), после чего в нем же (но уже со знаком «+») отразит сведения о поставляемом новом товаре. Новую налоговую накладную в этом случае выписывать не нужно. Ведь операция поставки по договору всего одна.

Если поставщик решит смену номенклатуры товара показать только в РК (без выписки налоговой накладной), то графы 9 и 10 по строке «Усього» таблицы 1 приложения Д1 (как и строка 8.1) будут иметь значение «0», при условии, что уменьшение налоговых обязательств по первому товару и увеличение их по другому отражены в одном и том же расчете корректировки. Соответственно покупатель отразит значение «0» в строке 16 и в графах 9 и 10 по строке «Усього» таблицы 2 приложения Д1. Данный вариант представляется нам более логичным, поскольку согласно прямому назначению приложения Д1, в нем должен найти свое отражение и расшифровку каждый выписанный РК.

Однако предупреждаем! В консультации, размещенной в подкатегории 101.07 БЗ, налоговики отмечают, что если на основании составленного РК к налоговой накладной объемы поставки товаров/услуг и соответственно сумма налоговых обязательств и налогового кредита плательщика налога не меняются, а меняются лишь другие обязательные реквизиты, то оснований для заполнения стр. 8.1 или 16.1 декларации и приложения Д1 нет.

Из-за одновременного изменения количества и стоимости поставки товара поставщик выписал РК к авансовой налоговой накладной. Как заполнить РК: двумя строками или одной строкой?

Если дата изменения цены совпадает с датой изменения количества товара, то обе совпавшие корректировки следует произвести в одном общем РК, указав суммы корректировки по одной строке.

Если же эти события припадают на разные даты, на каждое из них соответственно следует выписать свой отдельный РК (см. подкатегорию 101.07 БЗ). То есть одна налоговая накладная будет откорректирована двумя РК.

Покупатель оплатил товар и получил его. Через несколько месяцев произошел возврат товара. Деньги за товар остались у поставщика. Нужно ли было выписывать новую налоговую накладную, если эти деньги планируется зачесть в счет следующих поставок, но каких — пока неизвестно?

Как правило, предпосылкой к изменению цены, объема или номенклатуры поставки может служить дополнительное соглашение к договору. Если в дополнительном соглашении стороны договорились о том, что предоплата за товар не возвращается, а идет в оплату другого товара (даже если в соглашении еще и не определились, с каким именно), то, по мнению налоговиков, поставщик должен выписать:

1) РК, уменьшающий налоговые обязательства по первому товару;

2) отдельную налоговую накладную на такие другие товары, поскольку ранее перечисленные денежные средства приобрели статус предоплаты за другой товар (см. подкатегории 101.05 и 101.07 БЗ).

Если же такого соглашения не последовало после возврата товара, то, на наш взгляд, ни о каком увеличении налоговых обязательств речь не идет, а соответственно и для выписки налоговой накладной причин нет. Продавец просто должен вернуть покупателю оплату за возвращенный товар — по сути деньги покупателя.

Ошибочно выписали налоговую накладную не на того покупателя и зарегистрировали в ЕРНН. Можно ли выписывать расчет корректировки к такой налоговой накладной для ее обнуления?

Сразу скажем, что выписанный РК к ошибочной налоговой накладной налоговики вряд ли признают налоговым документом. Разберемся, почему.

Обнулить налоговую накладную можно путем выписки РК, если процедура будет соответствовать условиям проведения корректировки, которые перечислены в ст. 192 НКУ. То есть если происходит изменение суммы компенсации их стоимости, включая последующий за поставкой пересмотр цен, пересчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, их предоставившему, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг из п. 192.1 НКУ.

РК, составленный только ради технического исключения данных ошибочной налоговой накладной из ЕРНН, будет считаться необоснованно составленным

И налоговики могут не признать его налоговым документом.

В данном случае воспользоваться таким инструментом вряд ли получится. Ведь выписав налоговую накладную не на того контрагента, поставщик фактически с таким контрагентом никаких операций не проводил: ошибочно указанный контрагент не получал ни товар, ни перечислял предоплату за него. На самом деле операции велись с другим контрагентом, по ошибке не попавшим в реквизит «покупець» налоговой накладной.

Подтверждение тому находим и в консультации налоговиков, размещенной в подкатегории 101.20 БЗ. Обратите внимание! Контролеры настаивают, что к «ошибочной» налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН, нельзя выписать РК.

Налоговая накладная с ошибками, включая и арифметические, не расценивается как документ и не может быть основанием для формирования ни налоговых обязательств у поставщика, ни налогового кредита у покупателя. А к неналоговому документу соответственно не может быть выписан и РК.

Кроме того, налоговики напоминают, что ошибочная налоговая накладная, зарегистрированная в ЕРНН, не может быть исключена из него. Это они утверждали и при ответе на вопрос 4 в ОНК № 127 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 17, с. 9. Чтобы исправить ситуацию, нужно зарегистрировать в ЕРНН «правильную» налоговую накладную. При этом ошибочная налоговая накладная не подлежит исключению и из Реестра выданных налоговых накладных*, но в то же время не может быть включена в Реестр полученных налоговых накладных покупателя.

Поэтому в таком случае ничего не остается, как забыть об этой ошибочной налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН, не считая ее налоговым документом, и выписать новую налоговую накладную, указав в ней правильного контрагента, и зарегистрировать ее в ЕРНН под другим номером.

Здесь главное, чтобы дата выписки (составления) новой налоговой накладной соответствовала дате возникновения налоговых обязательств. И не забывайте, что зарегистрировать новую налоговую накладную в ЕРНН можно в течение 15 календарных дней, следующих за датой ее составления (п. 101.10 НКУ).

Соответственно в дальнейшем по результатам периода ошибочную налоговую накладную не нужно учитывать в декларации по НДС. Вместе с тем нет ничего страшного в том, что она останется в ЕРНН. Максимум, что смогут сделать налоговики, так это направить запрос с просьбой обосновать расхождения (см. подкатегорию 101.20 БЗ). Отреагировав на него вовремя (в течение 10 рабочих дней со дня получения запроса), можно избежать проведения плановой документальной проверки (п.п. 78.1.1 НКУ).

Плательщик НДС получил предоплату за услуги. Однако в дальнейшем их стоимость была пересмотрена в сторону увеличения, что закреплено допсоглашением с контрагентом. Как заполнить РК, если услуга измеряется в гривнях?

По мнению налоговиков (см. подкатегорию 101.07 БЗ), составляя РК к налоговой накладной, в которой услуга измеряется в только в стоимостном выражении, необходимо учесть следующие особенности заполнения отдельных «количественных» его граф:

— в случае изменения количества таких услуг в графу 6 следует записать «-/+ послуга/проценти тощо». Проценты должны соответствовать значению, на которое необходимо увеличить/уменьшить процент предоставленных услуг;

— в случае изменения стоимости услуг в графу 9 переносятся данные графы 6 налоговой накладной, к которой выписывается РК, а именно указать «послуга/проценти тощо». Остальные графы заполняются без каких-либо особенностей.

Однако обратите внимание: в новой форме налоговой накладной обозначение «послуга» следует показывать теперь в графе 5 «Одиниця виміру» (п.п. 4 п. 14 Порядка № 10). А согласно п. 20 Порядка № 10 эти правила распространяются и на РК. Напомним, что в старой форме налоговой накладной ее вписывали в графу 6 «Кількість (об’єм, обсяг)». Поэтому, чтобы разобраться, как же все-таки в этом случае должен быть заполнен РК, рассмотрим пример.

Пример. Предприятие корректирует стоимость услуги. Изначальная цена услуги — 9600 грн. (в том числе НДС — 1600 грн.). Согласно допсоглашению стоимость услуги определена в размере 10800 грн. (в том числе НДС — 1800 грн.). Доплата получена 03.03.2014 г.

Как показать возврат товаров, купленных для использования в облагаемых и необлагаемых операциях, «входной» НДС по которым подлежал распределению?

Согласно нормам п. 192.1 НКУ, если после поставки товаров/услуг осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации их стоимости, включая последующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, вам придется откорректировать налоговый кредит.

Но учитывая то, что вы возвращаете товар, купленный для одновременного использования в облагаемых и необлагаемых операциях, следует учесть главную особенность.

Корректируется НДС с учетом ранее выполненного распределения по строке 15 декларации

Вспомните! Эту покупку с распределяемым «входным» НДС вы должны были показать в строке 15 декларации по НДС (п.п. 4.4 п. 4 разд. V Порядка № 678). При этом в ее:

— строке 15.1 указать сумму «входного» НДС, включаемую в состав налогового кредита согласно рассчитанному коэффициенту ЧВ, и соответствующие объемы приобретения (без НДС);

— строке 15.2 указать только объемы приобретения (без НДС), соответствующие той сумме «входного» НДС, которая в состав налогового кредита по распределению не включается.

И теперь, получив от продавца расчет корректировки к налоговой накладной, по которой было проведено распределение налогового кредита согласно требованиям ст. 199 НКУ, вы сможете откорректировать сумму НДС только в пределах той суммы, которая ранее по распределению была отнесена в налоговый кредит. Другими словами, была отражена в строке 15.1 декларации по НДС.

Вместе с этим придется откорректировать и объем покупки, НДС по которому в налоговый кредит не попал.

Для корректировок по товарам (работам, услугам), по которым проведено распределение «входного» НДС согласно ст. 199 НКУ (т. е. НДС, который ранее попал в строку 15 декларации), предназначена таблица 3 приложения Д1. Полученный от поставщика РК нужно показать в таблице 3 приложения Д1 в двух строках:

— в первой строке— для корректировки объемов и части суммы НДС, попавшей в налоговый кредит (т. е. ранее при распределении вошедших в строку 15.1);

— во второй строке — для корректировки объемов и части суммы НДС, не попавшей в налоговый кредит (т. е. ранее при распределении вошедших в строку 15.2).

В результате в таблице 3 будут расшифровываться показатели строк 16.1.2 и 16.1.3 декларации по НДС (п.п. 5 п. 4 разд. V Порядка № 678).

Обратите внимание! Теперь в таблице 3 приложения Д1 к декларации по НДС* есть графа 11 «Частка використання в оподатковуваних операціях».

В эту строку надо записывать долю использования «входного» НДС в налогооблагаемых операциях. Какую долю здесь показывать, будет зависеть от временного промежутка между распределением НДС по этой операции и его корректировкой.

1. Распределение и корректировка происходят в рамках одного календарного года. В этом случае в графе 11 таблицы 3 указываем значение ЧВ из таблицы 1 январского/«первоквартального» приложения Д7 к декларации по НДС. Частным случаем здесь будет ситуация, если распределять НДС начали в середине года (см. п. 199.3 НКУ). Тогда приводим значение ЧВ, определенное в таблице 1 приложения Д7, по итогам первого отчетного налогового периода, в котором задекларированы необлагаемые операции.

2. Распределение и корректировка приходятся на разные календарные годы. В этом случае указываем значение ЧВ, определенное по итогам последнего годового перерасчета НДС, в котором участвовал объект (независимо от того, речь идет о товаре/услуге, единожды участвующих в перерасчете или о необоротном активе, подпадающем под перерасчет четырежды).

Как заполнить приложение Д1, рассмотрим на примере.

Пример. Предприятие 15 февраля 2014 года возвратило поставщику ООО «ЛАКИ» (ИНН — 111222333444) всю партию товара стоимостью 7200 грн. (в том числе НДС — 1200 грн.). Товар был куплен в декабре 2013 года (налоговая накладная от 21.11.13 г. № 249 на сумму 7200 грн., в том числе НДС — 1200 грн.) и предназначался для одновременного использования в облагаемых и необлагаемых операциях. Входящий НДС распределен в декабре 2013 года исходя из ЧВ — 85 %. По результатам пересчета за 2013 год ЧВ составил 90 %.

Обратите внимание! В дальнейшем показатели строк 16.1.2 и 16.1.3 декларации по НДС, как того требует «шапка» таблицы 2 приложения Д7, должны быть учтены при проведении перерасчета налогового кредита по результатам года:

— показатели строк 16.1.2, 16.1.3 колонки А декларации — при заполнении колонки 3 таблицы 2 приложения Д7;

— показатель строки 16.1.2 колонки Б декларации — при заполнении колонки 5 таблицы 2 приложения Д7.

Если поставка и возврат товара происходят в течение одного календарного года, то никаких проблем с дальнейшим учетом корректировочных сумм в годовом перерасчете не будет

А вот при возврате товара, поставленного в прошлом календарном году, суммы таких корректировок из строк 16.1.2, 16.1.3 учитывать при проведении перерасчета по итогам года для определения показателей колонок 3 и 5 таблицы 2 приложения Д7 не нужно. Подробнее см. газету «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 101, с. 31.

Как продавцу отразить возврат льготных (освобожденных от обложения НДС) товаров? Надо ли показатели корректировки включать в расчет ЧВ?

Поставки товаров/услуг, освобожденных от обложения НДС согласно ст. 197, подразд. 2 разд. XX НКУ и международным соглашениям, также сопровождаются выпиской налоговой накладной. Заметим, что, выписывая ее, продавец льготных товаров должен был в разделе III по графе 11 поставить пометку «Без ПДВ» и обязательно сослаться на «освобождающую» норму — пункт, подпункт, статью НКУ (п. 13 Порядка № 10).

Так вот, получая обратно товар, ранее поставленный покупателю по льготной налоговой накладной, продавец должен составить к ней РК. Ведь возврат льготных товаров также подлежит корректировке — продавец на них также выписывает РК.

При возврате льготных товаров ввиду отсутствия самого НДС фактически корректируются лишь объемы поставки

РК нужно заполнить так:

в графе 1 — указать дату поступления возвращенного товара;

в графе 2 — указать причину корректировки «Повернення товару»;

в графе 3 — привести номенклатуру возвращаемых товаров;

в графе 6 — записать количество возвращаемого товара со знаком «-»;

в графе 7 — указать цену поставки (переносим из графы 7 налоговой накладной);

в графе 12 — указать объем возвращаемого товара со знаком «-»).

Остальные графы не заполняем. И еще одна особенность! Ввиду отсутствия самого НДС фактически корректируются лишь объемы поставки. Поэтому в последней строке «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту» по графе 10 проставляется прочерк. Не забудьте его подписать и передать для подписи несостоявшемуся покупателю.

Далее поставщику проведенную корректировку нужно будет расшифровать в таблице 1 приложения Д1 к декларации по НДС. В ее графе 9 со знаком «-» указать объем полученного обратно товара, а в графе 10 — проставить отметку (Х). Это поможет с легкостью отследить такую «необлагаемую» корректировку и перенести ее в строку 8.1.1 декларации по НДС.

Что касается второго вопроса, то ответ здесь таков. Корректировки необлагаемых операций из стр. 8.1.1 (колонка А) ошибочно указаны в заголовке к кол. 5 таблицы 1 приложения Д7. Поэтому в расчет облагаемых объемов включаться не должны. А вот в расчете общего объема поставок (кол. 4 таблицы 1 приложения Д7) они учитываются.

Возможно ли для продавца откорректировать налоговые обязательства в операциях, где покупателем выступает неплательщик НДС? Если да, то на каких условиях?

Для операций, в которых поставщик является плательщиком НДС, а покупатель — нет, существует специальный порядок и условия корректировки. Определены они в абзаце втором п. 192.2 НКУ. Уменьшать налоговые обязательства поставщику разрешается только при одновременном выполнении двух условий:

— возврата ранее поставленных товаров в собственность поставщика;

— предоставления получателю полной денежной компенсации их стоимости.

При выполнении этих условий продавец может уменьшить свои налоговые обязательства

Таким образом, в ситуации, когда контрагент — неплательщик НДС уже получил товар и уплатил за него, продавец может уменьшить свои налоговые обязательства только по факту осуществления двух событий: возврата товара покупателем и полной денежной компенсации покупателю (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 24, с. 11).

Предприятие получило предоплату от неплательщика НДС. Можно ли откорректировать налоговые обязательства по НДС в этом случае? Можно ли откорректировать налоговые обязательства, если неплательщик НДС вернул поставленные, но еще не оплаченные товары?

Из предыдущего вопроса мы узнали, что корректировать налоговые обязательства в операциях с неплательщиком НДС разрешено лишь согласно правилу "двух событий". А если произошло только одно событие? Если только поступила оплата от неплательщика НДС или товары ему были поставлены, но еще не оплачены. Можно ли корректировать налоговые обязательства поставщику?

Не так давно налоговые органы занимали формальную позицию в данном вопросе. Они утверждали, что оснований для НДС-корректировки нет, поскольку не произошли оба события, указанные в п. 192.2 НКУ.

Теперь же налоговики вернулись к более взвешенной позиции, которую мы уже наблюдали в п. 3 письма ГНАУ от 02.04.2009 г. № 3842/5/16-1516 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 32, с. 5. Позиция эта заключается в следующем. Допустим, что продавцом — плательщиком НДС на дату получения авансовой оплаты от неплательщика НДС были определены налоговые обязательства по НДС. В дальнейшем же наступили обстоятельства, в результате которых невозможно выполнить условия договора поставки товаров/услуг либо произошло изменение условий договора. В результате этого поставка товаров/услуг отменена, а аванс возвращен.

В этой ситуации налоговики прямо указывают: продавец — плательщик НДС имеет право выписать расчет корректировки к налоговой накладной и уменьшить начисленную сумму налоговых обязательств по НДС. При этом оба экземпляра расчета корректировки остаются у продавца без подписи покупателя — неплательщика НДС. Именно такую позицию можно усмотреть в ныне действующих консультациях из БЗ, подкатегория 101.07.

Такой подход вполне логичен. Ведь налоговые обязательства в этом случае были отражены по первому (оно же — единственное) событию. Поэтому и корректировать обязательство можно на основании единственного «поворотного» события — возврата предоплаты. Считаем, что такой же принцип следует применять и в том случае, если «единственным» событием была отгрузка товара неплательщику НДС, который вернул товар, не перечисляя за него оплату.

Что означает такое условие корректировки налоговых обязательств в операциях с неплательщиком НДС, как предоставление ему полной денежной компенсации их стоимости? Возможно ли откорректировать налоговые обязательства, если неплательщик НДС вернул только часть товара, а ему возвращена только соответствующая часть средств?

Действительно, для плательщика НДС — продавца важно предоставить неплательщику НДС полную денежную компенсацию стоимости возвращенных товаров.

Понятие полной денежной компенсации оставляет возможность откорректировать налоговые обязательства при частичном возврате поставленных товаров

Но при условии того, что возвращаемый товар является делимым объектом можно откорректировать налоговые обязательства и частично. Например, если была осуществлена поставка 200 кг лакокрасочных изделий, а затем возвращено 40 кг. При условии возврата покупателю денежных средств, соответствующих стоимости 40 кг, можно говорить о полной компенсации. В свою очередь, это значит, что налоговые обязательства на эту часть поставки можно откорректировать.

А вот если происходит возврат неделимого товара (например, автомобиля), а денежные средства возвращаются покупателю частями? В этом случае право на корректировку возникает только после окончательного расчета, а если средства полностью не будут возвращены, такого права не будет вообще (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 73, с. 19).

Возможно ли для продавца уменьшить налоговые обязательства в случае, если покупатель на дату получения товаров и их оплаты был плательщиком НДС, а на дату возврата товаров и оплаты — утратил статус плательщика НДС?

Допустим теперь, что поставщик получил оплату от плательщика НДС и поставил ему товары. После этого покупатель утратил статус плательщика НДС и уже как неплательщик НДС возвращает приобретенный товар.

Здесь следует помнить: если покупатель подлежит ПДВ-разрегистрации, то на дату такой разрегистрации он признает условную поставку товаров, не использованных в налогооблагаемых операциях (п. 184.7 НКУ). Этой условной поставкой покупатель откорректирует свой ранее отраженный налоговый кредит. Однако эта условная поставка, по нашему мнению, никоим образом не повлияет на право продавца откорректировать его налоговые обязательства.

Здесь следует заметить: правила п. 192.2 НКУ распространяются лишь на случаи, когда покупатель не был плательщиком НДС на дату поставки. Во всех других случаях действует общее правило п. 192.1 НКУ. Поэтому, если покупатель стал неплательщиком НДС после поставки, но до возврата товаров, формально ему следовало бы направить расчет корректировки.

Однако как покупатель, уже не являющийся плательщиком НДС, будет подписывать этот расчет? Учитывая последнее обстоятельство, считаем, что расчет корректировки «прежнему» плательщику НДС на подпись направлять не нужно. А откорректировать налоговые обязательства можно и без этого. Главное — достичь договоренности в вопросе изменения условий договора. Ведь НКУ не предусматривает, что корректировка налоговых обязательств происходит только после подписи покупателя на расчете*. Похоже, не против такого порядка и сами налоговики: они разрешают продавцу откорректировать налоговые обязательства, а расчет корректировки вообще не направлять на подпись «бывшему» плательщику НДС. Об этом свидетельствует их консультация в БЗ, подкатегория 101.07.

Дополнительная проблема с такой корректировкой может возникнуть в том случае, если ранее составленная налоговая накладная была зарегистрирована в ЕРНН (в соответствии с п. 11 подразд. 2 разд. ХХ НКУ).

Насколько нам известно, в этом случае у продавца могут быть технические сложности с регистрацией выписанного расчета корректировки в ЕРНН. К сожалению, налоговые органы связывают корректировки налоговых обязательств с регистрацией расчета в ЕРНН (см. консультацию в БЗ, подкатегория 101.20). Однако из НКУ такая связь не вытекает, следовательно, с налоговиками можно поспорить.

К тому же некоторый «проблеск надежды» все же дает консультация в БЗ, подкатегория 101.20. В ней налоговики рассматривают обратную ситуацию — когда подакцизный или импортный товар возвращает лицо, которое на дату поставки не было плательщиком НДС, а на дату возврата — является плательщиком НДС. Налоговики не только разрешают откорректировать налоговые обязательства по такому возврату, но и не регистрировать расчет корректировки по нему в ЕРНН.

Какие последствия для НДС-учета продавца и покупателя в том случае, если продавец на дату поставки товаров и получения оплаты за них был плательщиком НДС, а на дату возврата товаров и оплаты — утратил статус плательщика НДС?

Допустим теперь обратную ситуацию. Продавец — плательщик НДС получил оплату от покупателя — плательщика НДС и поставил ему товары. После этого продавец утратил статус плательщика НДС. Что делать продавцу с налоговыми обязательствами, а покупателю — с налоговым кредитом?

Ситуация в отношении продавца в этом случае прямо урегулирована абзацем первым п. 192.2 НКУ. Он предусматривает, что норма п. 192.1 НКУ не распространяется на случаи, когда поставщик не является плательщиком НДС на конец периода, в котором состоялись возврат товаров или предоплаты.

То есть продавцу, утратившему статус плательщика НДС, никаких корректировок делать не нужно

К тому же следует заметить, что продавец и не может составлять расчеты корректировки, поскольку уже не является плательщиком НДС. То есть продавцу в НДС-учете ничего делать не надо.

А что делать покупателю? Для него НКУ прямого руководства к действию не дает. Но понятно, что налоговый кредит по возвращенным товарам покупателю не сохранить. Поэтому корректировать его придется в любом случае. Налоговые органы в своей консультации из БЗ, подкатегория 101.07, рекомендуют осуществлять такую корректировку на основании бухгалтерской справки. Также вносятся корректировочные записи в раздел ІІ Реестра выданных и полученных налоговых накладных и в строки декларации по НДС (строка 10.1 и в соответствующих случаях строка 15).

На этом завершаем наш разговор о корректировке в операциях, где одна из сторон является неплательщиком НДС. Далее переходим к еще одной специфической категории корректировок — корректировке в льготных операциях.

	выводы
	Во избежание вопросов проверяющих советуем продавцу запасаться подписью покупателя уже в периоде выписки расчета корректировки. Корректировку НДС сторонам следует проводить одновременно. В ЕРНН регистрируют расчеты корректировки, составленные к зарегистрированным в ЕРНН налоговым накладным. Также регистрируют расчеты, составленные в электронной форме, и расчеты, после составления которых общая сумма поставки превысила 10 тыс. грн. В таблицу 1 приложения Д1 декларации по НДС вносят выписанные расчеты корректировки, а в таблицы 2 и 3 — полученные. Если покупателем выступает неплательщик НДС, корректировать налоговые обязательства продавец может, только если ему возвращены товары, а он полностью вернул за них деньги. Впрочем, если на момент возврата произошло только одно событие (поступили деньги или поставлены товары), — корректировать налоговые обязательства можно и по одному событию. Если покупатель стал неплательщиком НДС после поставки, продавец при возврате, по нашему мнению, может откорректировать налоговые обязательства. Если же продавец стал неплательщиком НДС после поставки, покупатель при возврате обязан откорректировать налоговый кредит на основании бухгалтерской справки.