 | НДС |  |
Об особенностях налогообложения, учета и отчетности операций по поставке лекарственных средств*
Письмо Министерства доходов и сборов Украины от 06.05.2014 г. № 10295/7/99-99-19-04-02-17
* См. также материал на с. 11. — Примеч. ред.
Министерство доходов и сборов Украины в связи со вступлением в силу законов Украины от 27 марта 2014 года № 1166-VІІ «О предотвращении финансовой катастрофы и создании предпосылок для экономического роста в Украине» и от 10 апреля 2014 года № 1200-VІІ «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины относительно устранения отдельных несогласованностей норм законодательства», в дополнение к письму Миндоходов от 04.04.2014 г. № 7860/7/99-99-19-04-02-17 и с целью оперативного информирования плательщиков налогов и подчиненных органов Миндоходов сообщает об особенностях администрирования налога на добавленную стоимость и ведения налогового учета операций по поставке лекарственных средств и медицинских изделий.
1. Налоговая отчетность
Временно, до внесения изменений в формы налоговой отчетности, в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с отметкой 0110 (далее — декларация) и в расшифровке налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов (Д5) (далее — приложение 5), в которых отражаются операции по поставке/приобретению лекарственных средств и медицинских изделий, в поле «номер свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость» проставляется цифра «7». Такая цифра проставляется независимо от того, отражаются ли в декларации исключительно операции по поставке лекарственных средств и медицинских изделий или также отражаются операции по поставке/приобретению других товаров/услуг по иным ставкам налога на добавленную стоимость.
1.1. Налоговые обязательства
Операции по поставке лекарственных средств и медицинских изделий отражаются в такой декларации в строке 2.2 «Прочие операции, облагаемые налогом по нулевой ставке» раздела I декларации. В колонке А строки 2.2 раздела I декларации указываются объемы поставки лекарственных средств и медицинских изделий без учета налога на добавленную стоимость, в колонке Б этой строки указывается сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная в размере 7 проц. от значения колонки А.
Приобретенные до 01.04.2014 г. лекарственные средства и медицинские изделия реализуются, начиная с 01.04.2014 г., с начислением налога на добавленную стоимость по ставке 7 проц., независимо от того, что их приобретение осуществлялось в условиях действия льготного режима налогообложения.
Операции по поставке лекарственных средств и медицинских изделий, которые отражаются в строке 2.2 декларации, расшифровываются в разделе I приложения 5 (Д5) в разрезе контрагентов в разделе «Прочие операции, облагаемые налогом по нулевой ставке (строка 2.2 декларации)».
При этом в графе 2 таблицы отражается индивидуальный налоговый номер покупателя (наименование покупателя не указывается).
В графе 3 отражается период составления налоговых накладных (месяц составления, а не конкретная дата (например, 04.2014).
В графе 4 отражается объем операций по поставке на таможенной территории Украины, облагаемых налогом по ставке 7 проц., по каждому контрагенту. Для заполнения графы 4 используются данные из графы 10 раздела I Реестра выданных и полученных налоговых накладных в разрезе каждого контрагента.
В графе 5 отражается сумма налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, начисленная по ставке 7 проц., по каждому контрагенту. Для заполнения графы 5 используются данные из графы 9 раздела I Реестра выданных и полученных налоговых накладных в разрезе каждого контрагента.
Если в течение отчетного периода было осуществлено несколько операций по поставке товаров одному контрагенту с применением одной ставки налога к таким операциям, то их следует просуммировать и внести в одну строку приложения Д5. В случае, если плательщик налога осуществляет операции по поставке товаров одному контрагенту с применением ставок налога 7 проц. и 20 проц., то такие операции отражаются в приложении Д5 отдельно.
В графах 4 и 5 строки «Прочие» отражается общий объем поставки на таможенной территории Украины операций, облагаемых налогом по ставке 7 проц., за отчетный период по налоговым накладным, составленным в течение отчетного налогового периода. Оба экземпляра таких налоговых накладных остаются у продавца (основания и правила составления таких налоговых накладных определены пунктом 10 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Миндоходов от 14.01.2014 г. № 10, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 30.01.2014 г. под № 185/24962 (далее — Порядок № 10).
1.2. Налоговый кредит
Операции по приобретению лекарственных средств и медицинских изделий, при приобретении которых поставщиком был начислен/уплачен налог на добавленную стоимость, а также других товаров/услуг, приобретенных с налогом на добавленную стоимость, отражаются в разделе ІІ декларации в следующем порядке:
при приобретении на таможенной
территории Украины
в строке 10.1, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) в налогооблагаемых операциях (по ставке 0 проц., 7 проц. или 20 проц.);
в строке 10.2, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) исключительно в освобожденных от налогообложения операциях или в операциях, не являющихся объектом налогообложения;
в строке 14.1, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) в операциях, которые не считаются хозяйственной деятельностью;
в строке 15, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) одновременно в налогооблагаемых операциях (по ставке 0 проц., 7 проц. или 20 проц.) и в освобожденных от налогообложения операциях или в операциях, не являющихся объектом налогообложения;
при ввозе на таможенную территорию Украины
в строке 12.1, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) в налогооблагаемых операциях (по ставке 0 проц., 7 проц. или 20 проц.);
в строке 13.1, если лекарственные средства, медицинские изделия и другие товары/услуги используются (предназначены для использования) в освобожденных от налогообложения операциях или в операциях, не являющихся объектом налогообложения;
в строке 14.1, если такие лекарственные средства и изделия медицинского назначения используются (предназначены для использования) в операциях, которые не считаются хозяйственной деятельностью.
Операции по приобретению лекарственных средств и медицинских изделий, которые отражаются в разделе ІІ декларации, расшифровываются в Разделе ІІ приложения 5 (Д5) в разрезе контрагентов в соответствующих разделах в зависимости от направления использования таких товаров (в облагаемых или не облагаемых налогом операциях).
При этом в графе 2 таблицы отражается индивидуальный налоговый номер поставщика, в графе 3 отражается период составления налоговых накладных.
В графе 4 отражается объем операций по приобретению на таможенной территории Украины товаров, поставка которых осуществляется с начислением налога на добавленную стоимость по ставке 7 проц., в разрезе каждого контрагента.
В графе 5 отражается сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная (начисленная) поставщику по ставке 7 проц., в разрезе каждого контрагента.
2. Особенности налогообложения операций по поставке лекарственных средств и медицинских изделий
Если первое событие операции по поставке лекарственных средств и медицинских изделий (или оплата товара, или его отгрузка) произошло до даты введения налогообложения таких операций по ставке 7 проц. (до 1 апреля 2014 года), то на дату наступления второго события (после 1 апреля 2014 года) сумма налога не начисляется. При этом такую операцию необходимо было отразить в налоговой отчетности за отчетный период, на который приходится дата осуществления первого события (до 1 апреля 2014 года).
При проведении операций по поставке лекарственных средств и медицинских изделий за бюджетные средства налоговые обязательства не будут начисляться только в случае, если первым событием была их оплата, которая произошла до 1 апреля 2014 года (согласно пункту 187.7 статьи 187 раздела V Кодекса датой возникновения налоговых обязательств при осуществлении операций по поставке за бюджетные средства является дата оплаты). Если оплата за поставленные до 01.04.2014 г. за счет бюджетных средств лекарственные средства и медицинские изделия производится с 01.04.2014 г., то на дату оплаты начисляется налог на добавленную стоимость по ставке 7 процентов.
При изменении направления использования, в случае, когда лекарственные средства и медицинские изделия предназначались для использования в налогооблагаемых операциях, но фактически были использованы в освобожденной от налогообложения операции, сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная/начисленная при их приобретении, из состава налогового кредита не исключается, но осуществляется начисление налоговых обязательств по правилам, установленным пунктом 198.5 статьи 198 раздела V Кодекса. Например, партия лекарств была предназначена для реализации через розничную торговую сеть аптек, но они были использованы при предоставлении услуг по здравоохранению, освобождаемых от обложения налогом на добавленную стоимость.
Если при приобретении в одном отчетном периоде лекарственных средств и медицинских изделий суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) поставщикам таких товаров, не были включены в состав налогового кредита (приобретение осуществлялось для дальнейшего использования в освобожденных от обложения налогом на добавленную стоимость операциях), то в случае использования таких лекарственных средств и медицинских изделий в следующих отчетных периодах в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщик налога может включить на основании бухгалтерской справки такие суммы налога на добавленную стоимость в состав налогового кредита отчетного периода, в течение которого произошло использование указанных товаров в налогооблагаемых операциях (пункт 198.5 статьи 198 раздела V Кодекса).
В случае, если при приобретении лекарственных средств и медицинских изделий, так же, как и при приобретении других товаров/услуг, была уплачена/начислена сумма налога на добавленную стоимость, и такие товары (в том числе лекарственные средства, медицинские изделия) частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — нет, в суммы налога, которые плательщик имеет право отнести к налоговому кредиту, включается та доля уплаченного (начисленного) налога при приобретении таких товаров, которая соответствует доле их использования в налогооблагаемых операциях. Правила такого распределения установлены статьей 199 раздела V Кодекса.
Если с 01.04.2014 г. согласно условиям договоров изменяется стоимость (цена) лекарственных средств и медицинских изделий, поставленных до 01.04.2014 г. в режиме освобождения от обложения налогом на добавленную стоимость (кроме поставленных и не оплаченных до 01.04.2014 г. за счет бюджетных средств лекарственных средств и медицинских изделий), то суммы налога на добавленную стоимость по такой операции не начисляются и в расчете корректировки, составляемом к налоговой накладной, не указываются. Поставщиком лекарственных средств и медицинских изделий такие корректировки отражаются в строке 8.1.1 раздела I декларации, а покупателем — в строке 16.1.1 раздела ІІ декларации.
Также сообщаем, что Кабинет Министров Украины постановлением от 23 апреля 2014 года № 118 (далее — постановление № 118) утвердил Перечень медицинских изделий, операции по поставке на таможенной территории Украины и ввозу на таможенную территорию Украины которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 7 процентов. Постановление № 118 вступило в силу 27.04.2014 г. и действует до 01.07.2014 г. (пункт 3 постановления № 118).
Также дополнительно отмечаем, что разъяснения по особенностям заполнения налоговых накладных и налоговой отчетности в связи с введением ставки налога на добавленную стоимость в размере 7 проц. на операции по поставке лекарственных средств и медицинских изделий, предоставленные настоящим письмом и письмом Миндоходов от 04.04.2014 г. № 7860/7/99-99-19-04-02-17, применяются до момента утверждения соответствующих изменений к нормативно-правовым актам, регламентирующим ведение налогового учета, составление налоговых накладных и подачу налоговой отчетности плательщиками налогов.
Первый заместитель Министра И. Билоус
