«Думы о былом…», или Об исправлении единщиком прошлых «прибыльно-НДСных» ошибок

Первым делом напомним, что Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) устанавливает единообразный подход к исправлению «самовыявленных» ошибок вне зависимости от вида налога/сбора и «категории» плательщика. Так, самоисправить ошибки прошлых отчетных периодов возможно одним из двух, предложенных п. 50.1 НКУ, способов:

— либо направив уточняющий расчет, содержащий исправленные показатели;

— либо отразив уточненные данные в составе текущей декларации по соответствующему налогу/сбору.

Сможет ли плательщик после перехода на единый налог исправить ошибки, допущенные им в период пребывания на общей системе налогообложения? Давайте разберем ситуацию в разрезе налогов, плательщиком которых упрощенец перестал быть, — налога на прибыль и НДС.

«Прибыльные» ошибки: исправлению «зеленый свет»!

Сразу обрадуем теперешнего единщика: самоисправить ошибки, обнаруженные им по налогу на прибыль, можно! Правда, сделать это получится лишь одним-единственным путем. Ему придется предоставить обычную (отчетную) декларацию по налогу на прибыль с проставленной отметкой в поле «Уточнююча» ее вступительной части (далее — УД). Именно она выполняет функцию уточняющего расчета, о котором говорит п. 50.1 НКУ.

А вот самоисправить единщику ошибку в составе текущей декларации по налогу на прибыль с помощью приложения ВП, увы, не получится. Объясняется это просто. На момент исправления выявленной за прошлые отчетные (налоговые) периоды ошибки по налогу на прибыль плательщик уже находится на упрощенной системе налогообложения. Соответственно он не является плательщиком налога на прибыль, поэтому подать текущую декларацию по нему единщик не может. Ведь он освобожден от такой обязанности п. 297.1 НКУ. По нормам указанного пункта плательщик единого налога не должен к тому же начислять и уплачивать «прибыльный» налог.

Как же налоговики относятся к возможности исправления единщиком прошлых ошибок за «прибыльный период»? На удивление, они совершенно не против этого.

Фискалы тоже рекомендуют исправлять ошибки бывшим «прибыльщикам», перешедшим на упрощенный режим налогообложения, посредством подачи УД

Об этом свидетельствует консультация, размещенная в подкатегории 102.30.03 БЗ.

Пошаговый алгоритм заполнения УД вы найдете в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 47, с. 13. Здесь же мы акцентируем внимание на главных нюансах самоисправления.

1. Для самостоятельного исправления допущенных плательщиком ошибок п. 50.1 НКУ определен срок давности в 1095 дней, который, в свою очередь, оговорен п. 102.1 НКУ. Такой срок давности начинают исчислять с даты, следующей за последним днем для подачи декларации по налогу на прибыль, в которой была допущена ошибка.

2. УД подаем по форме, действующей на момент ее предоставления. На сегодняшний день актуальна форма декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденная приказом Миндоходов от 30.12.2013 г. № 872.

3. При занижении налогового обязательства уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % такой суммы необходимо до подачи УД за тот отчетный период, в котором были допущены выявленные ошибки.

4. Самовыявление занижения налогового обязательства обязывает начислить и уплатить пеню на сумму такого занижения за весь период занижения в соответствии с п.п. 129.1.2 НКУ. Как рассчитать размер «самопени», читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 47, с. 4.

5. При самоисправлении ошибки, которая связана с занижением налогового обязательства, наличие переплаты по лицевому счету на момент занижения не спасает от «самоштрафа» и пени.

6. Если обнаруженные ошибки не привели к занижению налогового обязательства, то 3-процентный «самоштраф» и пеня предприятию не грозят. В этом случае, как правило, после подачи УД в карточке лицевого счета будет сформирована переплата по налогу на прибыль. Ее можно вернуть из бюджета, подав соответствующее заявление по правилам п. 43.4 НКУ.

7. УД за ошибочный период заполняем так, как будто бы ошибки(ок) в исправляемом отчетном периоде допущено не было. То есть в строки 01 — 23 этой декларации записываем верные значения. При этом вместе с такой УД подаем «уточняющие» приложения — к тем строкам, где это требуется. Разобраться с тонкостями исправления самостоятельно выявленных ошибок по налогу на прибыль вам поможет тематический номер газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 47.

8. Результаты самоисправлений отражаем:

— по налогу на прибыль — в строках 24 — 28;

— по налогу, удерживаемому при выплате доходов нерезидентов, — в строках 29 — 33;

— по ежемесячным авансовым взносам по налогу на прибыль — в строках 34 — 38.

Заметьте: строки 25, 30 и 35 УД прочеркиваем — они предназначены для отражения 5-процентного самоштрафа, начисляемого при исправлении ошибок через текущую декларацию.

Подведем итог! Единщик вправе исправить самостоятельно выявленные ошибки за «прибыльный» период. Сделать он это сможет только лишь путем подачи УД за отчетный период их допущения.

НДС: «красный свет» для самоисправления?

Как это ни прискорбно, но, с позиции налоговиков, исправить ошибки, допущенные единщиком в отчетных периодах, когда он был зарегистрирован в качестве плательщика НДС, не удастся (равно как и любому другому бывшему НДС-плательщику). И вот почему.

В момент перехода на упрощенную систему налогообложения с уплатой единого налога по безНДСной ставке единщик снялся с регистрации плательщиком НДС. То есть фактически произошло аннулирование регистрации* предприятия как НДС-плательщика. В результате такой единщик был исключен из реестра плательщиков НДС.

А утратив НДС-статус, он лишился индивидуального налогового номера плательщика налога на добавленную стоимость

Между тем, если плательщик самостоятельно выявляет ошибки, содержащиеся в ранее поданной им декларации, он обязан направить уточняющий расчет к такой декларации (далее — УР) по форме, установленной на дату подачи такого УР**. Это требование выдвигает п. 1 разд. IV Порядка заполнения и подачи налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Миндоходов от 13.11.2013 г. № 678. Из него следует, что обязанность по предоставлению налоговой декларации по НДС и УР к ней возлагается исключительно на плательщика НДС.

Одним из обязательных реквизитов такого УР является «Індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість». Причем этот реквизит закреплен законодательно п. 48.4 НКУ, который обязывает указывать индивидуальный налоговый номер согласно данным реестра плательщиков НДС за отчетный (налоговый) период. Неплательщик же в НДС-реестре себя не обнаружит. Соответственно, в подаваемом им УР обязательное поле заполнено не будет. Значит, контролирующий орган такой УР не примет. Ведь на этот счет существует прямой запрет п. 49.11 НКУ.

Стоит заметить, что подход налоговиков в рассматриваемом вопросе носит устоявшийся характер. Взять хотя бы письма ГНАУ от 18.07.2007 г. № 8838/5/15-0316 (п. 4) и от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117 (п. 7). Вывод в них однозначен: у единщика-безНДСника отсутствуют основания для подачи УР за период, в котором он был плательщиком НДС. Главный аргумент — после снятия с регистрации предприятие перестает быть плательщиком НДС (исключается из НДС-реестра). Стало быть, никакую отчетность по этому налогу оно предоставлять не вправе.

Не изменилась точка зрения налоговиков и в настоящее время (см. консультации в подкатегориях 101.01.05 и 101.28 БЗ). Вердикт их тот же: самоисправления после аннулирования НДС-регистрации предприятие проводить не может.

Но уйти от ответственности занизившему некогда налоговые НДС-обязательства единщику не удастся. При таких обстоятельствах доначисление НДС будет осуществлено контролирующим органом.

Тем не менее, несмотря на столь жесткую и последовательную фискальную позицию, существует и другая, апробированная смелыми налогоплательщиками и подтвержденная многочисленными судебными решениями.

Если вы не хотите, чтобы при проверке вам на ровном месте начислили серьезные штрафы по НДС, попробуйте воспользоваться ею

Так, в своих решениях (см. постановления Ивано-Франковского окружного административного суда от 14.03.2012 г. по делу № 2a-587/12/0970 и Запорожского окружного административного суда от 17.05.2012 г. по делу № 0870/3733/12) суды констатируют, что п. 50.1 НКУ предусмотрена безусловная обязанность налогоплательщика в случае самостоятельного выявления ошибок подать УР. Единственное законодательное ограничение на этом пути — плательщику необходимо уложиться в известные 1095 дней (п. 102.1 НКУ).

Такую обязанность истцы — бывшие НДС-плательщики выполнили, направив по предписаниям п.п. «б» п. 49.3 НКУ налоговому органу УР по почте с уведомлением о вручении и с описью вложения. Контролеры, понятно, отказали им в принятии таких УР, не признав налоговой отчетностью.

Судебные инстанции с этим категорически не согласились. Они подчеркнули, что право непризнания УР в качестве налоговой отчетности законодательством за налоговым органом не закреплено, а непринятие последним УР по основаниям аннулирования НДС-регистрации НКУ не предусмотрено. Напротив, для предприятия является налоговой обязанностью подача УР за отчетные периоды, в которых оно было плательщиком НДС и начисляло, декларировало и/или уплачивало налог.

Ведь, если следовать логике налоговиков, то они могут проводить доначисления сумм НДС субъекту хозяйствования, который уже не является плательщиком НДС. Однако предприятие, регистрация которого в качестве НДС-плательщика аннулирована, не имеет права подавать УР по этому налогу, поскольку исключено из НДС-реестра. Судебные органы считают, что такой подход и трактовка норм НКУ являются формальными. Ведь п. 50.1 и п. 102.1 НКУ предусматривают одинаковые сроки реализации как субъектом властных полномочий, так и субъектом хозяйствования своих прав соответственно на доначисление и на самостоятельное исправление ошибок в отчетности. Позиция же налоговиков ведет к сужению прав предприятия и ставит его в неравные условия с контролирующим органом.

выводы

• Проблем с исправлением ошибок, самостоятельно выявленных единщиком за тот период, когда он уплачивал налог на прибыль, быть не должно. Правда, сделать это он сможет только лишь путем подачи УД за отчетный период их допущения и с соблюдением известного 1095-дневного ограничения.

• По мнению фискалов, после НДС-разрегистрации исправить допущенные в декларации по НДС ошибки бывший плательщик этого налога не сможет. Иначе говоря, лишившись НДС-статуса, предприятие утрачивает право на исправление допущенных им по такому налогу ошибок.

• Между тем решения судов говорят об обратном. Так что в случае непринятия налоговым органом УР смело обращайтесь с иском в суд. Тогда, по крайней мере, будут основания оспаривать примененные налоговиками при проверке штрафные санкции!