Все признаки налоговой безнадежной задолженности, как и прежде, «собраны» в п.п. 14.1.11 НКУ. Соответствуя хотя бы одному из них, обычная задолженность становится безнадежной. И в таком статусе задолженность может повлиять на объект обложения налогом на прибыль. Но об этом пока рано. Сперва определимся с новыми признаками безнадежности и для сравнения, конечно же, вспомним и старые
А теперь подробнее рассмотрим наиболее важные критерии безнадежности. Также не оставим без внимания момент перехода задолженности в безнадежную.
Истечение срока исковой давности (пп. «а», «є»)
Исковая давность — это срок, в течение которого лицо может обратиться в суд с требованием о защите своего гражданского права или интереса (ч. 1 ст. 256 ГКУ). В течение этого срока долг еще не безнадежен. Да и потом истечение исковой давности не снимает обязательств. Поэтому лицо может требовать их выполнения. Есть ряд исключений, когда истечение срока исковой давности еще не означает, что долг не будет погашен:
1) если об истечении срока исковой давности в суде не заявлено стороной в споре, суд при разрешении спора не принимает его во внимание* (ч. 2, 3 ст. 267 ГКУ);
* Суд также не воспримет и заявление, сделанное кем-либо другим, кроме стороны в споре (п. 2.1 постановления Пленума ВХСУ от 29.05.2013 г. № 10).
2) суд признал уважительными причины пропуска срока исковой давности (ч. 5 ст. 267 ГКУ). Вопрос об уважительности рассматривается судом в каждом конкретном случае отдельно;
3) исковая давность на задолженность вообще не распространяется (ст. 268 ГКУ);
4) должник исполнил обязательства после истечения срока исковой давности (ч. 1 ст. 267 ГКУ).
Однако по истечении срока исковой давности суд, как правило, отказывает в защите прав истца, поэтому долг и принимает облик безнадежного.
Задолженность по истечении срока исковой давности в налоговом учете признавалась безнадежной и до 01.01.2015 г. Но теперь ее возвели «в квадрат» ☺. В п.п. 14.1.11 НКУ о ней теперь упоминается даже дважды: в пп. «а» и «є». Но думаем, что это просто описка законодателя.
И хотя о порядке признания задолженности по этому признаку уже писано-переписано (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 58, с. 33; № 33, с. 5), основные ее правила все же напомним. Для того, чтобы признать задолженность безнадежной, нужно обязательно знать (1) начало течения срока исковой давности и (2) продолжительность такого срока.
Ведь задолженность признается безнадежной в момент истечения срока исковой давности
В соответствии с ч. 1 ст. 257 ГКУ общая исковая давность составляет 3 года. Но для отдельных видов требований законом может устанавливаться специальная исковая давность — сокращенная или большей длительности. Кроме того, стороны вправе на свое усмотрение предусмотреть более длительный срок исковой давности. Об этом они должны договориться в письменной форме (ч. 1 ст. 259 ГКУ).
Течение исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или могло узнать о нарушении своего права или о лице, которое его нарушило. При этом используются два подхода:
2 подход. Если же в договоре конкретный срок выполнения обязательств не указан или договор заключался в устной форме, то исковая давность начинает отсчитываться после предъявления требования о выполнении обязательства. Кредитор может требовать выполнения обязательства в любое время (ст. 530 ГКУ). Но для этого он должен обязательно предъявить его должнику — направить претензию. На выполнение обязательств отведено 7 дней со дня предъявления требования. По обязательствам, не погашенным в течение 7 дней после предъявления требования, с 8-го дня начинается исчисление срока исковой давности.
Однако, по мнению ВХСУ, подобные «неопределенные» обязательства должны выполняться немедленно (п. 1.7 постановления от 17.12.2013 г. № 14). Направлять требование и ждать 7 дней не нужно. То есть после получения еще не оплаченного товара с этой же даты начинается отсчет срока исковой давности. По прошествии 3 лет непогашенная задолженность станет безнадежной.
И еще одна важная деталь: изменение сторон в обязательстве не изменяет порядок течения срока исковой давности (ст. 262 ГКУ).
Корпоративные права и не долговые ЦБ (п.п. «д»)
Безнадежной задолженностью признается актив в виде корпоративных прав или не долговых ценных бумаг, эмитент которых признан банкротом или прекращен как юрлицо в связи с его ликвидацией.
Что это значит? Обязанность закрывающегося предприятия возвратить «вклад» учредителям закреплена ч. 12 ст. 111 ГКУ. В ней предусмотрено, что имущество юридического лица, оставшееся после удовлетворения претензий кредиторов (в том числе по налогам, сборам, ЕСВ и другим средствам, подлежащим уплате в государственный или местный бюджет), передается учредителям юрлица, если иное не установлено учредительными документами или законом.
То есть при ликвидации учредители (инвесторы) «возвращают» предприятию-эмитенту корпоративные права либо ценные бумаги. А предприятие-эмитент, в свою очередь, осуществляет выплаты (передачу имущества) учредителям пропорционально взносам в уставный капитал. Если так все и происходит, то ни о какой задолженности речи быть не может.
Однако если участник не получит положенной ему части активов после ликвидации предприятия, то все акции/корпоративные права превращаются в безнадежную задолженность.
Впрочем, не исключено, что законодатель приобщил сюда в том числе и ту часть вклада, которая не возвращается участникам из-за убыточности общества, а не из-за нехватки активов. Однако в любом случае результат в налоговом учете будет одинаковый.
При этом в «банкротном» случае для перевода корпоративных прав/ценных бумаг в разряд безнадежной задолженности ориентироваться нужно, судя по всему, на дату вынесения судом определения о завершении производства по делу о банкротстве.
Если ликвидация не связана с банкротством, то вывод о дате безнадежности, в целом, следует прямо из НКУ.
Задолженность ликвидируемого предприятия перед участниками считается безнадежной на дату его ликвидации
Как видим, переход задолженности в безнадежную в п.п. «д» п.п. 14.1.11 НКУ прописан только в части не долговых ЦБ и корпоративных прав обанкроченных/ликвидируемых предприятий. Любая другая задолженность банкрота/ликвидируемого предприятия, можно подумать, считаться безнадежной не будет. Под вопросом судьба задолженности банкрота/ликвидируемого предприятия перед контрагентами. Можно ли ее признать безнадежной по данному основанию? Признаемся, формальных оснований для этого не видим. Такие дела… ☹
Но не отчаивайтесь раньше времени. Тем, кому задолжали, полагаем, будет интересно ознакомиться со следующим признаком безнадежности.
Непогашенная «мелкая» задолженность (п.п. «ґ»)
Непогашенная задолженность, по которой все мероприятия, предусмотренные законодательством, не привели к ее взысканию, может быть признана безнадежной. Главное здесь — вписаться в ограничения. А они таковы:
— задолженность субъекта хозяйствования (юрлица или физлица-предпринимателя), размер совокупных требований кредитора по которой (!)не превышает минимально установленного законодательством размера бесспорных требований кредитора для открытия производства по делу о банкротстве. Как прописано в ч. 3 ст. 10 Закона № 2343, дело о банкротстве возбуждается хозяйственным судом, если бесспорные требования кредитора (кредиторов) к должнику совокупно составляют не менее 300 минимальных зарплат. То есть в 2015 году требования одного кредитора в совокупности должны не превышать: до декабря — 365400 грн., после декабря — 413400 грн.;
— задолженность физлица (в случае отсутствия законодательно утвержденной процедуры банкротства физлиц), размер совокупных требований кредитора по которой (!) не превышает 50 % одной минимальной зарплаты (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного года (в 2015 году — 609 грн.).
Думаем, к этому признаку безнадежности можно причислить:
1) задолженность, которая осталась непогашенной из-за недостаточности имущества юрлица или физлица при принудительном взыскании;
2) задолженность, оказавшуюся непогашенной и после обращения кредитором взыскания на заложенное имущество — если последующие меры по ее принудительному взысканию (за счет другого имущества должника) также не принесли плодов.
И в первом и во втором случае взыскание задолженности с должника осуществляют органы государственной исполнительной службы на основании исполнительного документа ( ст. 1, 2 Закона № 606). И если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, а принятые госисполнителем меры по розыску такого имущества оказались безрезультатными, то исполнительный документ, на основании которого открыто исполнительное производство, по которому исполнение осуществлялось или осуществлено частично, возвращают кредитору (п.п. 2 и 8 ч. 1. ст. 47 Закона № 606). О наличии такого обстоятельства госисполнитель составляет акт и выносит постановление о возврате исполнительного документа взыскателю. Эти документы будут свидетельствовать, что кредитор принял все возможные меры, дабы взыскать задолженность.
На дату получения постановления от госисполнителя оба вида непогашенной задолженности из-за недостаточности имущества можно классифицировать как безнадежную. Главное — чтобы сумма совокупного требования к должнику не превышала 300 минзарплат. Таким образом, если размер совокупных требований кредитора по непогашенной задолженности в 2015 году составляет не более 365400 грн. (а с декабря — 413400 грн.), такая задолженность признается безнадежной;
3) задолженность банкрота/ликвидируемого предприятия перед контрагентами, которые вовремя заявили свои требования, но эти требования так и не были удовлетворены. На дату ликвидации (а в части банкротства — на дату на дату вынесения судом определения о завершении производства по делу о банкротстве) непогашенную задолженность из-за недостаточности имущества можно классифицировать как безнадежную. Но опять-таки, если в совокупности требования не превышают 300 минзарплат.
А вот если меры приняты не были, например кредитор не заявил своих требований до ликвидации, то к безнадежной такую задолженность отнести, увы, не получится.
Форс-мажор (п.п. «ж»)
Безнадежной становится и задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств), подтвержденных в порядке, предусмотренном законодательством.
Само по себе наступление таких обстоятельств не превратит задолженность в безнадежную. Здесь обязательно придется подтвердить факт наступления такого форс-мажорного обстоятельства. Подробнее на этот счет читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 28, с. 29; 2015, № 21, с. 13 и 20.
Подтвердить наступление таких обстоятельств следует сертификатом о форс-мажорных обстоятельствах (обстоятельствах непреодолимой силы). Выдают его ТППУ и региональные отделения ТППУ в течение 7 дней, начиная с того дня, когда от субъекта хозяйствования поступило обращение ( ч. 1 ст. 141 Закона № 671).
Порядок, в котором ТПП выдает «форс-мажорные» сертификаты, прописан в Регламенте № 44. Для этого подаются Заявление (см. приложение 1 к Регламенту № 44) и документы, свидетельствующие о чрезвычайности таких обстоятельств, непредвиденности и неотвратимости таких обстоятельств и подтверждающие причинно-следственную связь между форс-мажорным обстоятельством и невыполнением условий договора (п. 6.9 Регламента № 44).
Форс-мажорные обстоятельства удостоверяются по обращению субъекта хозяйствования по каждому отдельному договору (п 6.2 Регламента № 44). Субъекты малого предпринимательства (в понимании ст. 55 ХКУ) сертификат получают бесплатно. Остальным придется оплатить его себестоимость. С расценками на сертификат можно ознакомиться в письме ТППУ от 09.01.2015 г. № 106/05-5.4 (ср. ). Обратите внимание! Если типовых договоров несколько, то сертификат ТПП для первого вам обойдется в 1669,20 грн. (с учетом НДС), а последующие — в 417,60 грн. (с учетом НДС).
Задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с форс-мажором, признается безнадежной на дату получения сертификата ТППУчтите! При длящемся форс-мажоре, например в связи с проведением АТО, в сертификате ТПП будет указана предельная дата действия сертификата. Она соответствует дате выдачи сертификата (см. письмо ГФСУ от 27.10.2014 г. № 5694/6/99-99-26-01-15).
Прощенная задолженность физлиц (п.п. «г»)
Задолженность физлиц, прощенная кредитором, превращается в безнадежную. Прощение долга кредитором — это один из способов прекращения обязательств должника (ст. 605 ГКУ). Прощение долга означает, что кредитор освобождает должника от исполнения его обязанностей, не требуя встречного исполнения обязательства. В результате обязательство прекращается. Учтите! Прощение долга возможно лишь при условии, когда освобождение кредитором должника от его обязанностей не нарушает прав третьих лиц в отношении имущества кредитора.
В ст. 605 ГКУ не уточняется, как должна быть оформлена операция по прощению долга. Но, как правило, прощение долга оформляют в виде приложения к договору, по которому «висит» такая задолженность, либо в форме отдельного договора. Не исключается и письменное уведомление от кредитора по поводу прощения долга.
По дате оформления прощения долга задолженность физлица перед кредитором принимает статус безнадежной
Исключение составляет задолженность:
— лиц, связанных с таким кредитором. Учтите! Перечень связанных лиц приведен в п.п. 14.1.159 НКУ;
— лиц, которые находятся (находились) с таким кредитором в трудовых отношениях (гражданско-правовые не в счет) в течение последних 3 лет с момента прощения.
То есть долги связанных лиц и лиц, работавших/работающих с кредитором в течение последних 3 лет, прощенные кредитором, увы (!) безнадежными по этому основанию не признать.
Задолженность умерших/безвестно отсутствующих физлиц (пп. «б», «в»)
Безнадежной теперь признается просроченная задолженность умершего физлица, при отсутствии у него наследственного имущества, на которое может быть обращено взыскание.
Кроме того, безнадежной является и просроченная задолженность лиц, которые в судебном порядке признаны безвестно отсутствующими, объявлены умершими. То есть безнадежной такая задолженность станет на момент вступления в силу соответствующего решения суда.
Обратите внимание! Задолженность лиц, признанных в судебном порядке недееспособными, и лиц, осужденных к лишению свободы, больше не считается безнадежной.
выводы
-
Безнадежной может быть признана непогашенная «мелкая» задолженность (субъекта хозяйствования — не более 300 минзарплат, физлица — не более 50 % одной минзарплаты), по которой все мероприятия, предусмотренные законодательством, не привели к ее взысканию.
- По причине банкротства/ликвидации безнадежной задолженностью может быть определен только актив в виде корпоративных прав или не долговых ценных бумаг.
-
Не считается безнадежной прощенная задолженность связанных с кредитором лиц, а также работников, работающих/работавших у кредитора в течение последних 3 лет.