Прежде чем перейти к возможным фискальным последствиям благотворительности, давайте разберемся с ее юридической сутью.
Благотворительность и благотворители
В соответствии со ст. 1 Закона Украины «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» от 05.07.2012 № 5073-VI (далее — Закон № 5073) термин «благотворительная деятельность» определен как: добровольная личная и/или имущественная помощь для достижения определенных данным Законом целей, которая не предусматривает получения благотворителем прибыли, а также уплаты любого вознаграждения или компенсации благотворителю от имени или по поручению бенефициара.
Из этого термина следует, что
благотворительная деятельность не может считаться разновидностью предпринимательской деятельности благотворителя, поскольку не предусматривает (исключает) получение благотворителем прибыли и любого вознаграждения
А теперь давайте посмотрим, кого же Закон № 5073 считает «благотворителем».
Это — дееспособное физическое лицо или юридическое лицо частного права (в том числе благотворительная организация), которое добровольно осуществляет один или несколько видов благотворительной деятельности. Как видим, непосредственно ФЛП к благотворителям прямо не отнесены, но к ним отнесено «дееспособное физическое лицо». Ничего эта формулировка не напоминает?
Вот ст. 50 ГКУ предусматривает, что право на осуществление предпринимательской деятельности, которая не запрещена законом, имеет физическое лицо с полной гражданской дееспособностью. А ст. 24 ГКУ определяет, что человек как участник гражданских отношений считается физическим лицом.
Следовательно, дееспособное физическое лицо может действовать в двух разных ипостасях: как обычное физлицо и как субъект предпринимательства. Такой себе «дуализм»… Но при этом, если подходить к нормам Закона № 5073 неформально, можно утверждать, что дееспособное физическое лицо как благотворитель может выбирать: выступать ему как обычному физическому лицу или как ФЛП. Хотя эта вторая (ФЛП-) ипостась физического лица в Законе № 5073 прямо и не упомянута, но и запрета на благотворительность физлица, которое выступает как ФЛП, нормативы не содержат.
Кроме того, собственником любого имущества, в том числе и того, которое используется в предпринимательской деятельности (включая средства), является именно физическое лицо, а не ФЛП. Отметим, что и счет ФЛП, и счет физлица являются собственными счетами одного и того же физлица (которое лишь выступает в разных ипостасях). Но поскольку средства на этих счетах и другое имущество, в том числе то, которое используется в предпринимательской деятельности, принадлежат одному и тому же физлицу, то это имущество может использоваться им на собственное, «физличное» усмотрение. То есть физлицо может распоряжаться любым своим имуществом в любых целях, в том числе и в благотворительных. Конечно, это возможно в пределах закона, но, как мы отметили, нормативно «ФЛП-благотворительность» не запрещена. Следовательно, можно утверждать, что благотворительные взносы даже со счета ФЛП проводятся именно дееспособным физическим лицом. И это ни в какой степени не нарушает норму Закона № 5073, а также и другие нормы, включая НКУ (в отношении последнего см. ниже). То есть средствами, хоть они пошли на благотворительность и с ФЛП-счета, распоряжается собственник именно как обычное физлицо, а не как предприниматель (ФЛП). Кстати, нормативами НБУ и другими не запрещено с ФЛП-счетов делать пожертвования.
Поэтому, на наш взгляд, здесь даже не суть важно (в том числе и для ФЛП-единщиков), что значится по платежным и т. п. документам: благотворительность осуществляется от имени ФЛП или от обычного физлица. Любой вариант является законным.
Что выдумывают фискалы
Фискалы здесь стремятся перевернуть все вверх ногами. В действующей консультации в БЗ они констатируют прописную истину из ст. 42 ХКУ, что предпринимательство — это самостоятельная, инициативная, систематическая, на собственный риск хозяйственная деятельность, которая осуществляется ФЛП с целью достижения экономических и социальных результатов и получения прибыли. Добавляют также, что в Законе № 5073 участниками гражданских отношений во время осуществления благотворительной деятельности являются дееспособные физические лица.
И из этого фискалы делают ошибочный вывод: благотворительная деятельность не может осуществляться в пределах предпринимательской деятельности ФЛП
(БЗ 107.01.02). Аналогичный вывод делался фискалами и раньше — см. в письме ГНСУ от 30.09.2020 № 4067/ІПК/99-00-04-05-03-06.
Итак, налоговики считают, что никакие ФЛП не могут в пределах предпринимательской деятельности в благотворительных целях безвозмездно отгружать товар (выполнять работы, предоставлять услуги). О невозможности жертвования средств с ФЛП-счета в консультации (и письме) речь не идет, но это следует из общего вывода…
Отметим, что дух этой консультации насквозь пропитан фискальнистью. Равно как и подходы к этой проблеме некоторых местных налоговиков, которые хотят вставлять ФЛП формальные «палки в колеса» благотворительности. Из своих ненормативных «выискиваний» налоговики вырисовывают фискальный вывод, будто ФЛП-благотворители, которые являются плательщиками ЕН, должны «слететь» с упрощенной системы налогообложения. Ведь, по мнению фискалов, благотворительность является видом деятельности, который не может быть указан в свидетельстве плательщика ЕН.
Водицы на эту фискальную мельницу подливает тот факт, что ГНС упомянутую БЗ-консультацию начинает с цитаты п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ. Напомним, что именно согласно этой норме в случае осуществления видов деятельности, не указанных в свидетельстве плательщика ЕН, ФЛП — плательщик ЕН обязан перейти на уплату других налогов и сборов, определенных НКУ, с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором осуществлялись такие виды деятельности.
Правда, налоговики завершают консультацию выводом, что благотворительная деятельность не может осуществляться в пределах предпринимательской деятельности ФЛП. А вот о «слете» с ЕН, если таки благо ФЛП осуществил, в конце они прямо не указали. Однако в консультации фигурирует упомянутая цитата из п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ. К тому же консультация отвечает на вопрос: «считается ли нарушением условий применения упрощенной системы налогообложения, если ФЛП предоставляется благотворительная помощь путем отгрузки товара, предоставления услуг, выполнения работ, которые отвечают его виду деятельности?». Из всего этого и следует тот же «фискальный дух». Поэтому местные фискалы и используют упомянутую консультацию ради оправдания своих формальных «наездов» на ФЛП-единщиков за их благотворительность.
Отметим отдельно о ФЛП, которые работают на спецЕН. Ситуация с применением к ним п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ не настолько фискально однозначная. Налоговики не предоставляли прямых разъяснений, что плательщик спецЕН, который осуществляет не указанные в свидетельстве виды деятельности, должен слететь со следующего месяца с ЕН на общую систему. Они лишь требовали такого перехода в случае «нарушения требований п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НКУ»*. Но есть опасность, что их подход и к ситуациям с «не теми» видами деятельности тоже может быть фискальным…
* См. консультацию в БЗ 108.01.01.
Антифискальные аргументы
Мы с такой позицией категорически не согласны и считаем, что она не отвечает нормам законодательства. Подытоживая то, что мы указывали выше о благотворительности ФЛП, отмечаем, что ФЛП прежде всего является дееспособным физлицом, которое использует свое право на осуществление предпринимательской деятельности. И этот факт никак не мешает этому дееспособному физлицу реализовывать предусмотренное Законом № 5073 свое право также и на благотворительность, даже «находясь» при этом в ФЛП-ипостаси.
ФЛП-благотворительность по НКУ. Кстати, на некорректность вывода фискалов в упомянутой БЗ (что благотворительность и ФЛП-предпринимательство несовместимы) указывают даже нормы НКУ! Законом от 15.03.2022 № 2120-IХ п. 1 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ был дополнен новым п.п. 22. Им предусмотрено, что по результатам налоговых (отчетных) периодов за 2022 год в составе расходов ФЛП (кроме ФЛП-единщиков) могут учитываться документально подтвержденные расходы в виде стоимости имущества, в том числе денежные средства, которые добровольно перечислены (предоставлены, переданы) ВСУ, Нацгвардии, СБУ и еще многим получателям для нужд обеспечения обороны государства, а также для гражданской и социальной защиты, здравоохранения и т. п.
Поэтому вывод фискалов в БЗ 107.01.02 этой норме прямо противоречит**. Ведь
норма п.п. 22 п. 1 разд. ХХ НКУ непосредственно подтверждает, что ФЛП имеет право заниматься благотворительностью / осуществлять пожертвования
** Кстати, фискалы и сами себе противоречат… Например, возможность ФЛП заниматься благотворительностью вот здесь они никак не отрицали: zir.tax.gov.ua/main/bz/search/?src=ques
А общесистемные ФЛП даже имеют право суммы пожертвований в пользу получателей, указанных в п.п. 22 п. 1 разд. ХХ НКУ, включать себе в расходы и уменьшать базу обложения НДФЛ.
Кстати, тот факт, что ФЛП-единщики в этой норме попали в исключения, свидетельствует лишь о том, что их расходы «не играют» для целей налогообложения. Но эта норма так же подтверждает и для ФЛП-единщиков возможность осуществлять пожертвования.
Что касается судебной практики, то ее «на эту тему» нами найдено маловато. Но, например, в постановлении ВС от 20.10.2021 по делу № 815/611/18 ни фискалы, ни судьи не указывают на незаконность фактов осуществленных ФЛП благотворительных перечислений…
Безвозмездные передачи. Если следовать логике фискалов в отношении предпринимательства, то из нее следует вывод, что ФЛП не может осуществлять вообще никакой безвозмездной передачи, а не только в благотворительных целях. Потому что такие операции не имеют целью получение прибыли. Но обычные безвозмездные передачи, которые осуществляют ФЛП, налоговики никогда не отрицали. Например, в БЗ 104.04 налоговики подтверждают законность безвозмездной передачи товаров (РРО), которая осуществляет ФЛП. Поэтому выводы консультации в БЗ 107.01.02 противоречат и этой их консультации.
Вид деятельности: «благотворительность». И еще один момент касательно ФЛП-единщиков. Не надо быть самым мудрым, чтобы понять, что налоговики в отношении «не того» вида деятельности явно передергивают. Ведь во всем «упрощенном» разд. ХIV НКУ речь идет именно о хозяйственной (предпринимательской) деятельности. И в упомянутом п.п. 7 (как и в п.п. 5) п.п. 298.2.3 НКУ речь идет о видах именно хозяйственной деятельности ФЛП. А благотворительная деятельность, как мы отметили, предпринимательской (хозяйственной) деятельностью не является. Поэтому и нормы п.п. 7 (а также 5) п.п. 298.2.3 НКУ здесь неприменимы.
Смешивание ипостасей и прочее. Здесь даже встав на позицию фискалов, корректнее было бы трактовать эту ситуацию так, что физическое лицо просто спутало ипостаси и осуществило благотворительность, выступив от имени ФЛП. Хотя фактически здесь имела место благотворительность именно от обычного физлица. Например, если бы какое-то имущество приобреталось от имени ФЛП (авто, недвижимость, земля), то перечисленные ФЛП деньги все равно бы расценили как оплату, проведенную обычным физлицом. Равно как и это приобретенное имущество все равно было бы оформлено уполномоченными органами (занесено в соответствующие реестры) именно за обычным физическим лицом, а не ФЛП. То есть право собственности на это имущество — именно за физлицом (а не за ФЛП).
Для формальной отсылки фискалов в известном направлении можете утверждать, что на денежные пожертвования ФЛП-единщиков выводы упомянутой БЗ (см. вопрос) не распространяются. Аргумент так себе, но может заставить дурака остыть…
В то же время, считаем, приведенных нами аргументов достаточно, чтобы «отшить» наглых фискалов. Следовательно, «собака лает — караван идет»: продолжайте уверенно донатить.
Но тем ФЛП-единщикам, кто очень боится фискалов, по-видимому, лучше делать это от имени обычного физлица, и не с ФЛП-счета. Если же перечислили со счета ФЛП, то утверждайте, что действовали именно как обычное физлицо — по аналогии с той ситуацией, когда снимаете с ФЛП-счета заработанные средства: тогда же вы фактически тоже действуете как обычное физлицо, а не ФЛП. Можно «замыливать» фискальные глаза и утверждением, что ошиблись во время оформления документов на благотворительность, определив себя по документам как ФЛП, хотя фактически в качестве благотворителя вы выступали как обычное «дееспособное физлицо».
А вообще, господа фискалы, не стоит искать черную кошку в этой «ФЛП-комнате», тем более, что ее там нет! К тому же надо чувствовать сущность момента: в стране идет война. И здесь, наоборот, — надо поддерживать тех хозсубъектов, которые умудряются сейчас работать, что-то зарабатывать, да еще и донатить на ВСУ и других! Поэтому уберите из БЗ эту бессмысленную и вредную консультацию. Это же и в ваших человеческих интересах.
Выводы
- Налоговики незаконно отрицают возможность ФЛП на ЕН осуществлять благотворительные пожертвования. И даже намекают на «слет» с упрощенной системы в случае осуществления такого «вида деятельности».
- Мы с этой позицией категорически не согласны и считаем, что она не отвечает нормам законодательства. Возможность осуществления благотворительности ФЛП прямо подтверждает норма п.п. 22 п. 1 разд. ХХ НКУ, еще ряд аргументов и отсутствие любых законодательных запретов.
- Что касается намеков фискалов на «слет» ФЛП-единщиков, которые осуществили благотворительность, на общую систему по причине «осуществления видов деятельности, не указанных в свидетельстве плательщика ЕН», то считаем, что здесь фискалы тоже искажают нормативы. Ведь в разд. ХIV НКУ речь идет именно о хозяйственной (предпринимательской) деятельности, которой благотворительность не является, поскольку не имеет целью получение прибыли.
