22.01.2024
Приложение ТЦ за 2023 год подается, только если:
— предприятие осуществляло контролируемые операции, а следовательно, подпадало под действие «трансфертной» ст. 39 НКУ и
— условия контролируемой операции не отвечали принципу «вытянутой руки» (см. п.п. 39.2.1 НКУ), в связи с чем предприятие проводит самостоятельные корректировки согласно п.п. 39.5.4 НКУ.
О последнем условии поговорим немного подробнее.
Начнем с того, что предприятия — плательщики налога на прибыль, которые осуществляют контролируемые операции, определяют размер налогооблагаемой прибыли по принципу «вытянутой руки» (п. 39.1 НКУ).
При этом считается, что размер налогооблагаемой прибыли от контролируемой операции отвечает принципу «вытянутой руки», если условия такой операции не отличаются от условий, которые применяются между несвязанными лицами в сопоставимых неконтролируемых операциях (п.п. 39.1.2 НКУ).
Так вот, в случае, когда предприятие — плательщик налога на прибыль во время осуществления контролируемых операций применяет условия, которые нарушают принцип «вытянутой руки», то оно или завышает таким образом расходы (поскольку осуществляет приобретение по «завышенной» цене), или занижает доходы (ведь осуществляет продажу по «заниженной» цене).
Для исправления такой ситуации в НКУ предусмотрен п.п. 39.5.4. Он позволяет самостоятельно провести корректировку цены контролируемой операции и суммы налоговых обязательств при условии, что это не приведет к уменьшению суммы налога, которая подлежит уплате в бюджет.
Такую самостоятельную корректировку нельзя осуществлять только во время проведения проверки плательщика по вопросам соблюдения принципа «вытянутой руки» таких контролируемых операций (п.п. 39.5.4.3 НКУ).
Проводить самостоятельную корректировку налогового обязательства следует опираясь на:
— максимальное значение диапазона цен (рентабельности), если цена / показатель рентабельности контролируемой операции выше такого максимального значения;
— минимальное значение диапазона цен (рентабельности), если цена / показатель рентабельности контролируемой операции ниже такого минимального значения.
А сами корректировки следует делать, применяя разницы из пп. 140.5.1 и 140.5.2 НКУ. В соответствии с этими разницами предприятие, которое не соблюдало принцип «вытянутой руки», должно увеличить финрезультат на:
— сумму превышения цены, определенной по принципу «вытянутой руки», над договорной (контрактной) стоимостью (стоимостью, по которой соответствующая операция должна отражаться при формировании финрезультата до налогообложения согласно правилам бухучета) реализованных товаров (работ, услуг);
— на сумму превышения договорной (контрактной) стоимости (стоимости, по которой соответствующая операция должна отражаться при формировании финрезультата до налогообложения согласно правилам бухучета) приобретенных товаров (работ, услуг) над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки».
Отражают такие корректировки в приложении ТЦ.
Это приложение заполняют плательщики налога на прибыль, которые осуществляют контролируемые операции. На это указывают пп. 39.4.1, 140.5.1 и 140.5.2 НКУ.
Плательщики налога на прибыль, которые составляют приложение ТЦ, должны помнить, что:
1) его заполняют только по результатам года, то есть
приложение ТЦ подают заполненным только при подаче годовой декларации
2) это приложение заполняют в разрезе контролируемых операций (1) по продаже и (2) по приобретению — отдельно для товаров (работ, услуг) и ценных бумаг.
Обращаем внимание! При подаче отчетности за 2023 год плательщик налога на прибыль должен использовать форму приложения ТЦ, утвержденную приказом Минфина от 20.10.2015 № 897 (в редакции приказа Минфина от 07.06.2023 № 302), то есть тем приказом, которым утверждена и сама форма декларации по налогу на прибыль.
В то же время в конце 2023 года Минфин приказом от 07.12.2023 № 673 изложил форму самого приложения ТЦ в новой редакции. Вышеупомянутый приказ вступит в силу в 2024 году (на момент подготовки материала еще не вступил в силу).
Если следовать правилу введения новых форм из п. 46.6 НКУ (согласно которым обновленные формы деклараций впервые надо подавать за период, следующий за периодом их обнародования), то декларацию с измененным приложением ТЦ вообще-то впервые следует подать: аж по итогам следующего 2024 года.
Вряд ли налоговики могут рекомендовать отчитываться по обновленной приказом № 673 форме уже при составлении годовой отчетности за 2023 год. Ведь времени для того, чтобы внедрить новую форму приложения ТЦ в программное обеспечение, маловато.
Отличается новая форма приложения ТЦ от предыдущей тем, что более подробно расшифрована информация об осуществленной самостоятельной корректировке при продаже и покупке товаров (работ, услуг). А именно: среди прочего, следует будет указывать цену ВЭД-контракта, которая подлежит корректировке, корректируемые количество/объем, а также единицу измерения ВЭД-контракта. Те же показатели, которые влияют на начисление налога на прибыль, останутся неизменными. Об особенностях заполнения обновленной формы приложения ТЦ поговорим в следующем году. Сейчас уделим внимание заполнению той формы приложения ТЦ, которое следует подать при предоставлении отчетности за 2023 год.
Итоги корректировки из приложения ТЦ переносят в соответствующие строки приложения РІ, если предприятие является обычным плательщиком налога на прибыль, и/или приложения ДІЯ, если речь идет о резиденте Дія Сіті, который избрал налог на выведенный капитал (см. табл. 1).
Таблица 1. Сопоставление показателей приложения ТЦ и приложения РІ/ДІЯ к декларации
| Контролируемая операция | Строка приложения ТЦ | Строка приложения РІ/ДІЯ |
| Товары (работы, услуги) | ||
| при продаже | стр. «Усього8» графы 17 приложения ТЦ | стр. 3.1.3 ТЦ приложения РІ и/или графа 3 стр. 37 приложения ДІЯ |
| при приобретении | стр. «Усього8» графы 19 приложения ТЦ | стр. 3.1.4 ТЦ приложения РІ и/или графа 3 стр. 38 приложения ДІЯ |
| Ценные бумаги | ||
| при продаже | стр. «Усього9» графы 17 приложения ТЦ | стр. 01.12 ТЦ приложения ЦП к строкам 4.1.3 ЦП, 4.1.4 ЦП приложения РІ |
| при приобретении | стр. «Усього9» графы 19 приложения ТЦ | стр. 02.12 ТЦ приложения ЦП к строкам 4.1.3 ЦП, 4.1.4 ЦП приложения РІ |
Что касается заполнения самого приложения ТЦ, то первые 15 его граф плательщик налога на прибыль заполняет, опираясь на Порядок № 8*, в котором прописан механизм заполнения Отчета о контролируемых операциях.
К сведению! В конце 2023 года Минфин приказом от 07.12.2023 № 673 изложил в новой редакции форму Отчета о контролируемых операциях. Начнет действовать новая форма Отчета в начале 2024 года. Поэтому если учитывать, что такой Отчет является годовым и подается до 1 октября года, следующего за отчетным, то при его подаче, возможно, следует будет уже использовать новую форму. Но этот нюанс еще должны разъяснить налоговики.
Точно известно на сегодня одно — поскольку Отчет о контролируемых операциях подается до 1 октября года, следующего за отчетным (п.п. 39.4.2 НКУ), то получается, что он заполняется на основе поданного в начале года приложения ТЦ к декларации по налогу на прибыль.
В то же время ничего не мешает плательщикам налога на прибыль, которые осуществляют контролируемые операции, наоборот заполнить приложение ТЦ на основе Отчета о трансфертном ценообразовании.
Но, чтобы так делать, плательщику налога на прибыль следует предпринять следующие действия:
1) при подаче годовой декларации по налогу на прибыль не подавать приложение ТЦ;
2) заполнить Отчет о контролируемых операциях и на основе него заполнить приложение ТЦ;
3) подать уточняющую декларацию к годовой декларации по налогу на прибыль.
Уточняющая декларация по налогу на прибыль за 2023 год с уточняющим приложением ТЦ на основе Отчета о контролируемых операциях будет подаваться в 2024 году (ближе к октябрю 2024 года). На то время уже не только начнет действовать обновленное приложение ТЦ, но и, судя по всему, появится форма этого приложения в электронном виде. А потому при подаче уточняющей декларации заполнять такое уточняющее приложение придется уже опираясь не на старую форму (по которой отчитывались за 2023 год), а на его новую форму.
К сведению! Если подать уточняющую декларацию до предельного срока подачи Отчета (для Отчета за 2023 год — до 1 октября 2024 года), то предприятию ни самоштраф, ни пеню начислять не придется (п.п. «а» п. 50.1 НКУ). А вот доначисленный налог доплатить придется. Это отмечают и налоговики в БЗ 102.20.02.
Кроме того, учитывая тот факт, что в 2023 году действовало военное положение, а следовательно, декларация по налогу на прибыль за 2023 год будет подана за военные периоды, то даже если подать уточняющую декларацию с приложением ТЦ после 01.10.2024, ни самоштрафа, ни пени не будет. От ответственности плательщика налога на прибыль спасет п.п 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.
Правила заполнения каждой графы приложения ТЦ см. в табл. 2 ниже.
Таблица 2. Алгоритм заполнения приложения ТЦ
| Номер графы | Название графы |
| Загальні відомості2 | |
| 1 | повне найменування (прізвище, ім’я, по батькові) особи, яка бере участь у контрольованій операції |
| Указывается полное наименование лица — стороны контролируемой операции, которое указано в контракте/договоре. В случае наличия у плательщика налога в течение отчетного периода более одного контрагента, которые являются сторонами контролируемых операций, они указываются в следующих строках таблицы в произвольном порядке. В случае осуществления хозяйственных операций по приобретению (продаже) товаров (работ, услуг) со связанными лицами — нерезидентами с привлечением несвязанных лиц указывается полное наименование нерезидента — связанного лица. В случае осуществления хозяйственных операций (в том числе внутрихозяйственных расчетов) между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине указывается полное наименование нерезидента (п. 2 разд. III Порядка № 8) | |
| 2 | код особи |
| Указываете код контрагента-нерезидента, установленный в стране его регистрации. В случае наличия разных кодов (налоговый, регистрационный, идентификационный и т. п.) предоставляется предпочтение налоговому (п. 3 разд. III Порядка № 8) | |
| 3 | назва країни, в якій зареєстрована особа3 |
| 4 | код країни3 |
| Заполняются эти две графы в соответствии с Перечнем кодов стран мира для статистических целей, утвержденный приказом Государственной службы статистики Украины от 08.01.2020 № 32 | |
| 5 | дата контракту (договору) |
| 6 | номер контракту (договору) |
| В этих двух графах соответственно указываете дату и номер контракта (договора), в соответствии с которым осуществлялась контролируемая операция. Если контракта (договора) не было, указывают реквизиты документа, на основании которого осуществлялась контролируемая операция (п. 12 разд. IV Порядка № 8) | |
| 7 | Код найменування операції2 |
| Этот код берут из приложения 3 к Порядку № 8. Например, код операции купля-продажа — 009, код операции договора поставки — 026 и т. п. При этом если свою операцию в этом приложении вы не найдете, то проставьте код 036 — «Інші операції, які не підпадають під коди 001 — 035» (п. 7 разд. IV Порядка № 8) | |
| Предмет контрольованої операції2 | |
| 8 | опис предмета операції |
| Приводите описание предмета операции в соответствии с первичными документами, которое дает возможность его идентифицировать (п. 9 разд. IV Порядка № 8) | |
| 9 | код типу предмета операції |
| Указываете код типа предмета операции из приложения 4 к Порядку № 8 (п. 8 разд. IV Порядка № 8) | |
| 10 | код товару за УКТ ЗЕД4 |
| В этой графе указываете (п. 10 разд. IV Порядка № 8): — в случае осуществления ВЭД-операции с товарами — код товара согласно УКТ ВЭД (в 10-значном числовом формате); — при расшифровке операции выполнения или получения работ/услуг — «0». К сведению! При заполнении этой графы следует использовать код УКТ ВЭД версии 2022 года, даже невзирая на то, что п. 10 разд. IV Порядка № 8 велит брать код УКТ ВЭД версии 2017 года. Ведь с 01.01.2023 начали действовать новые коды УКТ ВЭД версии 2022 года (детали в «Новая редакция УКТ ВЭД с 01.01.2023» // «Налоги & бухучет», 2022, № 89. Кроме того, на сегодня сама форма приложения ТЦ велит указывать в этой графе, если контрагентом в контролируемых операциях является резидент Украины, код предмета операции по Государственному классификатору продукции и услуг ДК 016:2010 | |
| 11 | код послуги згідно з Класифікацією зовнішньоекономічних послуг4 |
| В этой графе указываете (п. 11 разд. IV Порядка № 8): — если предприятие осуществляет внешнюю торговлю услугами — код услуги согласно Классификации внешнеэкономических услуг (КВЭУ), утвержденной приказом Госстата от 27.02.2013 № 69; — при расшифровке операций с товарами — «0». К сведению! Если контрагентом в контролируемых операциях является резидент Украины, то в этой графе следует указывать код предмета операции по Государственному классификатору продукции и услуг ДК 016:2010 | |
| 12-13 | Дата здійснення операції2 |
| По общему правилу в этих двух графах предприятие указывает одинаковую дату, а именно здесь указывают (п. 18 разд. IV Порядка № 8): — дату перехода прав собственности на товары; — дату составления акта или другого документа, оформленного в соответствии с требованиями действующего законодательства, который подтверждает выполнение работ или предоставление услуг. А вот в случае осуществления хозяйственных операций (в том числе внутрихозяйственных расчетов) между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине указывается дата проведения соответствующей хозяйственной операции (внутрихозяйственных расчетов), в частности дата получения финансирования текущей деятельности постоянного представительства. В то же время в некоторых случаях в этих графах могут быть и разные даты. Такое происходит в случае, когда в договоре предусмотрена периодичность осуществления операции в течение отчетного года и прописана неизменность условий поставок и других показателей. Тогда данные о таких операциях указываются в одной строке суммарно. При этом в графе 12 отражается дата осуществления первой операции в серии периодических операций, а в графе 13 отражается дата осуществления последней операции в серии периодических операций в отчетном году (п. 19 разд. IV Порядка № 8) | |
| 14 | Номер додатка5 |
| Здесь указывают номер соответствующего приложения к Отчету о контролируемых операциях. Такие приложения составляют отдельно по каждому лицу, которое участвует в контролируемой операции. Порядковый номер приложения отвечает порядковому номеру, указанному в графе 1 таблицы «Загальні відомості про контрольовані операції» основной части Отчета (п. 1 разд. IV Порядка № 8). Эта графа заполняется только тогда, когда приложение ТЦ подается после подачи Отчета о контролируемых операциях. Поскольку обычно Отчет подается позже, чем годовая декларация, то эта графа будет заполнена, только когда приложение ТЦ подают путем подачи уточняющей декларации. Если же приложение ТЦ подают до подачи упомянутого Отчета за соответствующий период (2023 год), то эту графу не заполняют. Поскольку срок подачи Отчета — до 1 октября 2024 года, то обычно эта графа является пустой при подаче годовой декларации за 2023 год | |
| 15 | Номер з/п контрольованої операції6 |
| Эту графу, как и предыдущую, также заполняют на основании Отчета о контролируемых операциях. В ней указывают порядковый номер из графы 1 раздела «Відомості про контрольовані операції» приложения к Отчету, номер которого указан в графе 14 приложения ТЦ (п. 6 разд. IV Порядка № 8). Эту графу (как и графу 14) не заполняют, если Отчет о контролируемых операциях за соответствующий период (2023 год) еще не подан | |
| При продажу товарів (робіт, послуг) | |
| 16 | мінімальне значення діапазону цін/рентабельності7 |
| В этой графе указывают показатель диапазона цен / рентабельности, к которому проведена корректировка налоговых обязательств. Определяют минимальное значение диапазона цен/рентабельности, опираясь на правила, прописанные в Порядке расчета диапазона цен (рентабельности) и медианы такого диапазона для целей трансфертного ценообразования, утвержденном постановлением Кабмина от 04.06.2015 № 381. Пример расчета минимального значения диапазона цен/рентабельности приведен в БЗ 131.06. При использовании показателя диапазона рентабельности указывают его цифровое значение в процентах | |
| 17 | сума коригування |
| Здесь указываете сумму самостоятельной корректировки доходов по договорам на продажу товаров (работ, услуг) и ценных бумаг. То есть в этой графе отражают сумму превышения цены, определенной по принципу «вытянутой руки» согласно п.п. 39.5.4.1 НКУ, над договорной стоимостью контролируемых операций продажи. Данные из строк «Усього8» и «Усього9» этой графы переносятся соответственно: — в строку 3.1.3 ТЦ приложения РІ — если корректировку осуществляют в отношении операций по товарам, работам, услугам (кроме ценных бумаг, операции с которыми отражают в приложении ЦП); — в графу 3 строки 37 приложения ДІЯ — если корректировку осуществляют в отношении операций по товарам, работам, услугам резидентами Дія Сіті, которые избрали налог на выведенный капитал; — в строку 01.12 ТЦ приложения ЦП — по ценным бумагам | |
| При придбанні товарів (робіт, послуг) | |
| 18 | максимальне значення діапазону цін/рентабельності7 |
| Здесь указывают показатель диапазона цен/рентабельности, к которому проведена корректировка налоговых обязательств. Определяют минимальное значение диапазона цен/рентабельности, опираясь на правила, прописанные в Порядке расчета диапазона цен (рентабельности) и медианы такого диапазона для целей трансфертного ценообразования, утвержденном постановлением Кабмина от 04.06.2015 № 381. Пример расчета минимального значения диапазона цен/рентабельности приведен в БЗ 131.06. При использовании показателя диапазона рентабельности указывают его цифровое значение в процентах | |
| 19 | сума коригування |
| В этой графе отражают сумму самостоятельной корректировки расходов по договорам на приобретение товаров (работ, услуг) и ценных бумаг. То есть здесь приводят сумму превышения договорной цены контролируемой операции приобретения над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки» согласно п.п. 39.5.4.1 НКУ. Данные из строк «Усього8» и «Усього9» графы 19 переносят: — в строку 3.1.4 ТЦ приложения РІ — при осуществлении операций по товарам, работам, услугам (кроме ценных бумаг, операции с которыми отражают в приложении ЦП); — в графу 3 строки 38 приложения ДІЯ — при осуществлении операций по товарам, работам, услугам резидентами Дія Сіті, которые избрали налог на выведенный капитал; — в строку 02.12 ТЦ приложения ЦП — при осуществлении операций по ценным бумагам | |