11.03.2024
Юрлицо, которое получило статус резидента Дія Сіті не с начала месяца, начисляет ЕСВ за такой месяц на общих основаниях (см. разъяснение в категории 201.04.01 БЗ, письмо ГНСУ от 23.08.2023 № 2644/ІПК/99-00-24-03-03-06).
А вот со следующего календарного месяца резидент Дія Сіті имеет право воспользоваться льготами, предусмотренными ч. 141 ст. 8 Закона № 2464*, если в таком месяце одновременно будет отвечать следующим требованиям (далее — ЕСВ-требования):
1) среднее месячное вознаграждение работникам и гиг-специалистам представляет не менее 1200 евро;
2) среднеучетное количество работников и гиг-специалистов — не менее 9 человек;
3) отсутствует налоговый долг, общая сумма которого больше 10 минзарплат и который «висит» свыше 30 дней.
О каких льготах идет речь? Если ЕСВ-требование соблюдено, резидент Дія Сіті начисляет ЕСВ:
— на сумму начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы — в размере минимального страхового взноса;
— на сумму вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гиг-контрактам, заключенным в порядке, предусмотренном Законом № 1667*, — в размере минимального страхового взноса.
* Закон Украины «О стимулировании развития цифровой экономики в Украине» от 15.07.2021 № 1667-ІX.
Обратим ваше внимание на 3 ключевых момента.
Первый момент. Минимальный страховой взнос — это сумма ЕСВ, который определяется расчетно как произведение минимального размера заработной платы и размера взноса, установленного законом в месяц, за который начисляется заработная плата (доход), и подлежит уплате ежемесячно.
В то же время налоговики в своих разъяснениях из категории 201.04.01 БЗ настаивают, что
минимальный страховой взнос — это всегда произведение минзарплаты и ставки ЕСВ 22 % (даже для работников с инвалидностью)
Таким образом, в 2024 году минимальный страховой взнос составляет:
— в январе — марте — 1562 грн (7100 грн х 0,22);
— в апреле — декабре — 1760 грн (8000 грн х 0,22).
Второй момент. Приведенные положения ч. 141 ст. 8 Закона № 2464 не предусматривают разделения работников на тех, кто трудоустроен по основному месту работы и по совместительству. Поэтому резиденты Дія Сіті, которые отвечают ЕСВ-требованиям, ЕСВ на зарплату всех своих работников начисляют в размере минимального страхового взноса. То есть даже если в связи с работой в режиме неполного рабочего времени зарплата у совместителя ниже минималки, ЕСВ следует уплатить в размере минимального страхового взноса. К аналогичному заключению приходят налоговики в разъяснении в категории 201.04.01 БЗ.
Третий момент. Часть 141 ст. 8 Закона № 2464 не предусматривает проведение расчетов пропорционально пребыванию лица в трудовых или гражданско-правовых отношениях или же сумме начисленного дохода. Таким образом, если, например, с лицом заключен трудовой договор (гиг-контракт) в конце месяца (расторгнут трудовой договор (гиг-контракт) в начале месяца), в связи с чем его зарплата (вознаграждение) ниже минималки,
резидент Дія Сіті, который отвечает ЕСВ-требованиям, уплачивает взнос в размере минимального страхового взноса независимо от суммы начисленной зарплаты или вознаграждения по гиг-контракту
Это подтверждают налоговики в разъяснении из категории 201.04.01 БЗ.
И здесь будет интересно еще одно разъяснение в той же категории 201.04.01 БЗ. В нем ГНСУ предоставила ответ на следующий вопрос: каким образом резидент Дія Сіті начисляет ЕСВ на сумму вознаграждения при расторжении гиг-контракта с гиг-специалистом и на сумму зарплаты при приеме его работником по трудовому договору в штат в одном и том же месяце? Ответ налоговиков — в размере минимального страхового взноса на общую сумму вознаграждения и зарплаты, которые начислены в одном месяце.
Считаем, этот вывод ошибочным. Объясним почему.
Часть 141 ст. 8 Закона № 2464 четко разграничивает зарплату и вознаграждение по гиг-контракту, которые начисляет резидент Дія Сіті лицу, и требует уплатить ЕСВ с каждой выплаты в размере минимального страхового взноса (см. формулировку выше).
Ради справедливости отметим, что налоговики в своем разъяснении также приводят положения ч. 141 ст. 8 Закона № 2464. А вот дальше погружаются в предписания Порядка № 4* и делают ошибочные выводы, что в приложении 1 (Д1) к Налоговому расчету зарплата и вознаграждение по гиг-контракту отражаются общей суммой! Поэтому и ЕСВ в размере минимального страхового взноса начисляется на такую общую сумму.
На наш взгляд, ставить правила уплаты ЕСВ в зависимость от порядка заполнения Налогового расчета и игнорировать предписания Закона № 2464, как-то, мягко говоря, странно. Да и отразить зарплату и вознаграждение по гиг-контракту одной строкой в Д1 не получится. Поэтому прежде чем воспользоваться разъяснением ГНСУ об уплате ЕСВ с общей суммы, советуем вам получить ИНК по этому вопросу (подробно о проблеме см. в статье «Дія Сіті: гиг-контракт и трудовой договор в одном месяце» // «Налоги & бухучет», 2024, № 6).
Дальше рассмотрим нюансы применения ставок ЕСВ в зависимости от получателя и вида дохода.
Наемный работник. Начнем с зарплаты.
Для целей ЕСВ под заработной платой следует понимать основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, которые определяются в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 № 108/95-ВР.
При определение видов выплат, которые относятся к зарплате в составе основной, дополнительной зарплаты и других поощрительных и компенсационных выплат, при начислении ЕСВ следует руководствоваться Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 № 5 (далее — Инструкция № 5). Это требование п.п. 2 п. 2 разд. IV Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Минфина от 20.04.2015 № 449.
Таким образом,
если какая-то выплата в соответствии с Инструкцией № 5 относится к фонду оплаты труда, то она является зарплатой для целей ЕСВ
На общую сумму зарплаты работника резидент Дія Сіті, который отвечает ЕСВ-требованиям, начисляет ЕСВ в размере минимального страхового взноса.
Пример. В феврале 2024 года резидент Дія Сіті, который отвечал ЕСВ-требованиям, начислил наемному работнику: зарплату за отработанное время — 22000 грн, отпускные за февраль — 19320 грн, материальную помощь, которая имеет систематический характер, — 42000 грн, — и предоставил неденежный подарок к юбилею стоимостью 1500 грн.
Все эти выплаты входят в состав зарплаты (см. пп. 2.1.1, 2.2.12, 2.3.3 и 2.3.2 Инструкции № 5 соответственно). Поэтому на общую сумму таких выплат (22000 + 19320 + 42000 + 1500 = 84820 (грн)) резидент Дія Сіті, который отвечает ЕСВ-требованиям, начисляет и уплачивает ЕСВ в размере минимального страхового взноса (1562 грн), как этого требует ч. 141 ст. 8 Закона № 2464.
Идем дальше. Больничные и пособие по беременности и родам. Эти выплаты входят в базу начисления ЕСВ как отдельные виды дохода, а не в составе зарплаты (см. абзац первый п. 4 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464). Поэтому на такие выплаты ЕСВ должен начисляться по общим правилам, установленным для обычных работодателей: 22 % в общем случае, 8,41 % — в случае начисления работнику с инвалидностью. К такому же заключению приходят налоговики в письме от 30.11.2023 № 4459/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК (ср. ).
Однако поскольку в разъяснениях, которые приведены ГНСУ в Базе знаний, такая позиция налоговиков четко не озвучена, не лишним будет получить ИНК по этому вопросу.
Все остальные выплаты, которые не входят в состав зарплаты и начислены наемному работнику, в базу начисления ЕСВ не попадают.
Гиг-специалист. Начнем с вознаграждения. На ее сумму резидент Дія Сіті, который отвечает ЕСВ-требованиям, начисляет ЕСВ в размере минимального страхового взноса. При этом, как мы отмечали раньше, при определении суммы взноса применяется ставка 22 % даже для лиц с инвалидностью.
Что же является вознаграждением по гиг-контракту? Ответ на этот вопрос следует искать в ст. 19 Закона № 1667 и гиг-контракте, заключенном с гиг-специалистом.
Из положений Закона № 1667 можно сделать вывод, что
вознаграждение гиг-специалиста по гиг-контракту — это оплата за выполненные работы и/или предоставленные услуги
Размер вознаграждения в гиг-контракте может:
— устанавливаться за месяц или другой период;
— рассчитываться в зависимости от объема выполненных работ (предоставленных услуг) или количества времени, потраченного на их выполнение (предоставление).
А еще гиг-контракт может предусматривать увеличение размера вознаграждения по гиг-контракту:
— при условии достижения определенных показателей качества и других характеристик выполненных работ (предоставленных услуг), их досрочного выполнения (предоставления) и т. п.;
— в случае наступления обстоятельства, о котором неизвестно, наступит оно или нет (отлагательное обстоятельство).
Также гиг-контрактом может быть предусмотрена выплата дополнительного вознаграждения в случае, когда резидент Дія Сіті в одностороннем порядке избрал временное место выполнения работ (предоставления услуг) за пределами населенного пункта, в котором расположено согласованное сторонами место выполнения работ (предоставления услуг) (ч. 5 ст. 20 Закона № 1667).
Поэтому в гиг-контракте следует четко прописать сумму вознаграждения и за что оно выплачивается (за период, объем выполненных работ, время, потраченное на их выполнение), условия и размер увеличения вознаграждения, случаи и сумму выплаты дополнительного вознаграждения.
Заметим, что, в отличие от НДФЛ, для ЕСВ-целей не имеет значения размер вознаграждения. 10000 грн или 110000 грн, все равно ЕСВ будет уплачен в размере минимального страхового взноса.
Что касается пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам гиг-специалистам, то на эти выплаты резидент Дія Сіті начисляет ЕСВ по ставке 22 %
Даже если гиг-специалист имеет инвалидность, ЕСВ начисляете на фактически начисленную сумму пособия.
Как уже отмечалось выше, Закон № 2464 рассматривает эти выплаты как отдельный вид дохода. Поэтому в состав вознаграждения их не затянешь.
Еще одна выплата, о которой хотим поговорить, — оплата периода ежегодного оплачиваемого перерыва в исполнении работ (предоставлении услуг) гиг-специалиста.
На наш взгляд, такая выплата не является вознаграждением за выполненные работы (предоставленные услуги) по гиг-контракту. Почему? Потому что начисляется она за время, когда гиг-специалист не работает на благо своего резидента Дія Сіті. Да и Закон № 1667 также не называет такую выплату вознаграждением. Если вы согласны с нами, то оплата периода ежегодного оплачиваемого перерыва в исполнении работ (предоставлении услуг) гиг-специалиста не попадает в базу начисления ЕСВ.
Дело в том, что в соответствии с положениями ст. 4 Закона № 2464 базу начисления ЕСВ формируют: (1) зарплата, (2) больничные, (3) пособие по беременности и родам и (4) вознаграждение за выполнение работ (предоставление услуг) по ГПД. Оплата ежегодного перерыва гиг-специалиста, который не входит в состав вознаграждения, не является ни одной из этих выплат.
Если же вы в соответствии с условиями гиг-контракта включаете сумму оплаты перерыва в состав вознаграждения гиг-специалиста, то начисляйте ЕСВ на сумму вознаграждения по гиг-контракту (с учетом суммы оплаты ежегодного перерыва) в размере минимального страхового взноса (см. письмо ГНСУ от 30.11.2023 № 4459/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК).
О нюансах уплаты ЕСВ с доходов работников и гиг-специалистов в случае, когда резидент Дія Сіті не отвечал ЕСВ-требованиям, читайте в статье «Если резидент Дія Сіті не отвечает НДФЛ/ЕСВ-требованиям» // «Налоги & бухучет», 2024, № 21.
Что касается порядка отражения доходов, которые резидент Дія Сіті начисляет своим специалистам, то здесь вам пригодится статья «Резидент Дія Сіті и его Объединенный отчет по ЕСВ, НДФЛ и ВС» // «Налоги & бухучет», 2024, № 3.