Новая декларация по налогу на прибыль: знакомимся поближе
Начиная с отчетности за II квартал 2011 года плательщики налога на прибыль обязаны подавать Налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия по новой форме, которая внешне хоть и напоминает свою предшественницу, но содержательно построена на иных принципах. Да и приложения, предусмотренные к такой Декларации, поражают объемностью и необходимостью детального раскрытия приводимой в них информации. Поэтому составить таковые, как говорится, «с ходу» не получится.
Неоценимую помощь в этом процессе окажет предлагаемая статья, где не только освещен сам механизм заполнения форм с рассмотрением числового примера, но, кроме того, даны практические рекомендации по проведению подготовительных мероприятий по перестройке налогового учета.
Татьяна Войтенко, член редакционной коллегии
Уже не раз говорилось о том, что вступление в силу с 1 апреля 2011 года
раздела III НК обусловило наличие специфических отчетных налоговых периодов для текущего года (п. 2 подраздела 4 раздела XX НК):— второй квартал;
— второй и третий кварталы;
— второй — четвертый кварталы.
Как следствие, именно
с отчетности за второй квартал 2011 года плательщики налога на прибыль должны составлять нарастающим итогом и представлять Налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия (далее — Декларация по налогу на прибыль) по утвержденной приказом № 114 форме. При этом наряду с формой собственно Декларации по налогу на прибыль приказом № 114 утверждены 17 приложений, 12 из которых являются приложениями к соответствующим строкам непосредственно самой Декларации, а 5 из них — приложениями, в которых расшифровываются показатели строк других приложений.Без преувеличения можно сказать, что
наиболее востребованными среди плательщиков налога на прибыль будут всего лишь 7 из 17 утвержденных приложений к Декларации по налогу на прибыль. Это, в частности:—
«доходное» приложение ІД «Другие доходы» к строке 03;—
пять «расходных» приложений:СВ «Себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг)» к строке 05.1;
ЗВ «Общепроизводственные расходы» к строке 06.1;
АВ «Административные расходы» к строке 06.2;
ВЗ «Расходы на сбыт» к строке 06.3;
ИВ «Другие расходы обычной деятельности и другие операционные расходы» к строке 06.5;
—
приложение АМ к соответствующим строкам перечисленных «расходных» приложений с информацией относительно начисленной амортизации, применяемых методов амортизации и суммы расходов на ремонты и улучшения основных средств, отнесенной в налоговые расходы.Поэтому в настоящей статье сосредоточим внимание на заполнении только названных выше приложений ІД, СВ, ЗВ, АВ, ВЗ, ІВ и АМ. Но прежде заметим, что официально утвержденного порядка заполнения новой формы Декларации по налогу на прибыль и входящих в ее состав приложений не существует. Впрочем, он особо и не требуется, ведь последовательность действий следует из структуры Декларации и ее приложений. Подсказкой также служат многочисленные сноски, содержащиеся в таких утвержденных формах.
Общие моменты
Декларация по налогу на прибыль и ее приложения могут иметь статус:
— «Отчетная»;
— «Отчетная новая» (в случае подачи Декларации и приложений с исправленными показателями до истечения предельного срока ее представления согласно нормам п. 50.1 НК);
— «Консолидированная» (при подаче налогоплательщиками, имеющими в своем составе обособленные подразделения, расположенные на территории иной, нежели такой плательщик налога, территориальной общины, и принявшими решение об уплате консолидированного налога по п. 152.4 НК);
— «Уточняющая» (при исправлении самостоятельно выявленных ошибок прошлых отчетных периодов путем подачи Декларации как уточняющего расчета в соответствии с предписаниями п. 50.1 НК).
При этом в соответствующем специальном поле вступительной части Декларации по налогу на прибыль и подаваемых в ее составе приложений проставляется отметка «Х».
Содержательная (основная) часть Декларации условно может быть разбита на три блока, в первом из которых:
— определяется объект налогообложения от всех видов деятельности (строки 01 — 07) путем уменьшения суммы доходов отчетного периода (строка 01) на сумму расходов такого отчетного (налогового) периода с учетом отрицательного значения объекта налогообложения предыдущего отчетного периода (строка 04);
— рассчитывается налог на прибыль как в целом за отчетный (налоговый) период, так и по результатам последнего календарного квартала такого налогового периода (строки 08 — 16);
— декларируется сумма налогов, удерживаемых при выплате доходов (прибылей) нерезидентам (строки 17 — 19), а также сумма авансового взноса при выплате дивидендов (строки 20 — 22).
Второй блок предназначен для исправления самостоятельного выявленных ошибок прошлых налоговых периодов (строки 23 — 27), а третий отведен для самостоятельного исправления ошибок по налогу на прибыль, который удерживается при выплате доходов нерезидентам (строки 28 — 32).
При наличии заполненных приложений к Декларации по налогу на прибыль в специальном ее поле «Наличие приложений» проставляется отметка «Х». Вместе с тем надо иметь в виду, что в ячейках под буквами «ВП» и «СБ» проставляется количество подаваемых в составе Декларации по налогу на прибыль приложений ВП и СБ.
Кроме собственно приложений утвержденной формы, плательщики налога обязаны представлять в произвольной форме детальные расшифровки сумм и названий доходов и расходов, включенных в строки:
— 03.27 «Другие доходы» приложения ІД;
— 05.1.16 «Другие прямые расходы» приложения СВ;
— 2 «Расходы, связанные с добычей полезных ископаемых из нефтегазовых скважин» таблицы 1 приложения АК;
— 06.1.13 «Другие общепроизводственные расходы» приложения ЗВ;
— 06.2.12 «Другие расходы общехозяйственного назначения» приложения АВ;
— 06.3.15 «Другие расходы, связанные со сбытом товаров, выполнением работ, предоставлением услуг» приложения ВЗ;
— 06.5.37 «Другие расходы хозяйственной деятельности» приложения ІВ.
Источники налоговой информации
Безусловно, для того чтобы заполнить новые формы приложений и Декларации по налогу на прибыль, без коренной перестройки налогового учета доходов и расходов не обойтись. Причем здесь надо учитывать целый ряд требований, выдвигаемых
НК. Так, по предписаниям п. 44.2 НК для исчисления объекта налогообложения плательщики налога на прибыль должны использовать данные бухгалтерского учета о доходах и расходах, учитывая, конечно же, положения НК. Кроме этого, согласно п. 44.1 НК для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании:—
первичных документов;—
регистров бухгалтерского учета;—
финансовой отчетности;— других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Отсюда следует однозначный вывод о том, что
источником для получения налоговой информации о доходах и расходах являются данные бухгалтерского учета. Причем в этом вопросе должна прослеживаться четкая цепочка от первичного документа до финансовой отчетности. Не зря ведь плательщики налога на прибыль со следующего года обязаны будут указывать в составе финансовой отчетности временные и постоянные налоговые разницы (п. 46.2 НК).Все сказанное свидетельствует о том, что налоговый учет по налогу на прибыль нужно строить на базе бухгалтерского. Между тем, это совершенно не означает, что буквально вся информация для налоговых целей будет получена из бухгалтерских регистров. Ярким тому подтверждением являются проценты, условно начисленные на сумму возвратной финансовой помощи, которые увеличивают налоговые доходы налогоплательщика, однако в бухгалтерском учете отражения не находят (см.
письмо Министерства финансов Украины от 14.11.2003 г. № 31-04200-30-25/5432). Еще одним примером служит временная налоговая разница, возникшая по результатам инвентаризации основных средств по состоянию на 01.04.2011 г., которая амортизируется в налоговом учете, увеличивая налоговые расходы, не будучи учтенной при этом на бухгалтерских счетах и не оказывая влияния на финансовые показатели.Построение налогового учета по налогу на прибыль, по нашему мнению, необходимо было начинать (хотя в принципе не поздно это сделать в любой момент), в первую очередь, с понижения уровня соответствующих субсчетов учета доходов и расходов в целях детализации (более полного раскрытия) и разграничения так называемой налоговой информации от всей другой. Обязателен при этом, бесспорно, постатейный (по видам) учет расходов таких, как общепроизводственные, административные и расходы на сбыт. В итоге большая часть данных, необходимых для заполнения Декларации и ее приложений, будет получена на уровне бухгалтерских субсчетов и регистров. Исходя из этой предпосылки и будем излагать дальнейший материал, ссылаясь на бухгалтерские счета (субсчета), служащие базовым источником информации в налоговых целях.
Наряду с построением отдельного налогового учета доходов и расходов настоятельно рекомендуем уже с 1 апреля 2011 года вести учет налоговых разниц, невзирая на то что обязанность по представлению финансовой отчетности с их учетом установлена
п. 1 подраздела 4 раздела XX НК только начиная с отчетных периодов 2012 года. За это время предприятием будет накоплен определенный опыт выявления и учета налоговых разниц и в следующий отчетный год оно войдет подготовленным. Да и убедиться в правильности исчисления налоговых показателей, сопоставив их с данными бухгалтерского учета через исключение влияния постоянных и временных налоговых разниц, будет гораздо проще. Напомним здесь, что видение Минфина по учету налоговых разниц изложено в Положении бухгалтерского учета «Налоговые разницы», утвержденном приказом от 25.01.2011 г. № 27.А теперь перейдем непосредственно к описанию вопросов заполнения строк приложений и Декларации по налогу на прибыль.
Налоговые доходы в Декларации
Классификация доходов, учитываемых при исчислении объекта налогообложения, установленная п. 135.1 НК, повторена в Декларации по налогу на прибыль, где величина упомянутых доходов отражается в строке 01 и представляет собой сумму показателей строк 02 «Доход от операционной деятельности (доход от реализации товаров (работ, услуг))» и 03 «Другие доходы». Причем, глядя на форму Декларации, несложно заметить, что расшифровка доходов по их видам предусмотрена лишь в отношении прочих доходов подачей приложения ІД к строке 03 Декларации. Что же касается строки 02, то форма Декларации не предусматривает раскрытия ее показателя. Между тем, нужно четко знать, из каких сумм он формируется и как их «вытащить» из бухгалтерского учета.
Стоит напомнить, что по требованиям п. 135.1 НК доход от операционной деятельности определяется согласно п. 135.4 НК и включает (касательно предприятий) доход от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, в том числе вознаграждения комиссионера (поверенного, агента и т. п.). При этом особенности определения доходов от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг для отдельных категорий плательщиков налогов либо доходов от отдельных операций устанавливаются положениями раздела III НК.
Что понимается под «продажей (реализацией) товаров», разъяснено в п.п. 14.1.202 НК, а «продажей результатов работ (услуг)» — в его п.п. 14.1.203. С точки зрения «привязки» к бухгалтерским корреспонденциям, важно также значение термина «товары», к которым согласно п.п. 14.1.244 НК относятся материальные и нематериальные активы, в том числе земельные участки, земельные доли (паи), а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению. В свою очередь, под «материальными активами» подразумеваются основные средства и оборотные активы в любом виде (включая электрическую, тепловую и другую энергию, газ, воду), не являющиеся денежными средствами, ценными бумагами, деривативами и нематериальными активами (п.п. 14.1.111 НК). Определения «оборотные активы» НК не дает, поэтому придется в данном случае, оперевшись на нормы п.п. 14.1.84, понимать его в значении
п. 4 П(С)БУ 2 как денежные средства и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты баланса.
Поскольку для операций с основными средствами, прочими необоротными и нематериальными активами, землей и ее капитальным улучшением, ценными бумагами нормами НК определены свои особые правила признания дохода, а денежные средства не расцениваются положениями п.п. 14.1.111 НК в качестве материальных активов то, по нашему убеждению, для заполнения строки 02 Декларации по налогу на прибыль при исчислении величины дохода от реализации товаров (работ, услуг) необходимо опираться на информацию, полученную исходя из бухгалтерских корреспонденций, указанных в табл. 1. В отдельной графе этой таблицы приведены данные условного числового примера за II квартал 2011 года.
Таблица 1. Источники информации для заполнения строки 02 Декларации по налогу на прибыль
| № | Наименование показателя | Источник информации для заполнения | Данные условного |
| 1 | Доход от реализации готовой продукции | Обороты по Дт субсч. 701 с Кт субсч. 791 | 789000 |
| 2 | Доход от реализации товаров | Обороты по Дт субсч. 702 с Кт субсч. 791 | 28800 |
| 3 | Доход от реализации работ и услуг | Обороты по Дт субсч. 703 с Кт субсч. 791 | 24800 |
| 4 | Вычеты из дохода | Обороты по Дт субсч. 791 с Кт субсч. 704 | — |
| 5 | Доход от реализации прочих оборотных активов | Обороты по Дт субсч. 712 с Кт субсч. 791* | 5000 |
| *За исключением доходов от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи и групп выбытия. | |||
| Итого для включения в строку 02 Декларации | 847600 | ||
Обратите внимание: в соответствии с нормами
п. 137.1 НК доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар, т. е. в общем случае согласно ст. 334 ГК по дате передачи имущества, если иное не установлено договором или законом (см. письмо ГНАУ от 14.04.2011 г. № 7233/6/15-0315).Заметьте также, что
п. 5.10 Методрекомендаций № 2 предлагает стоимость отгруженной готовой продукции, товаров, производственных запасов и т. п. до перехода от предприятия покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на них, отражать на отдельных субсчетах счетов учета соответствующих запасов.Что касается дохода от предоставления услуг и выполнения работ, то он признается
по дате составления акта или другого документа, оформленного в соответствии с требованиями действующего законодательства, который подтверждает выполнение работ или предоставление услуг (п. 137.1 НК).
Приложение ІД
Строка 03 Декларации
по налогу на прибыль заполняется на основании данных приложения ІД, где прочие доходы расшифрованы по их видам. Источники информации для заполнения упомянутого приложения, а также данные условного числового примера за II квартал 2011 года представлены в табл. 2.
Таблица 2. Прочие доходы
| Код строки | Наименование | Норма | Источник | Данные |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 03 | Другие доходы | П. 135.1 | Сумма строк с 03.1 по 03.27 | 40400 |
| 03.1 | Дивиденды | П.п. 135.5.1 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 373*, 731 | — |
| 03.2 | Проценты | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 732 | — | |
| 03.3 | Роялти | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 719 | — | |
| 03.4 | Доходы от владения долговыми требованиями | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 732, 733 | — | |
| *Обратите внимание: в бухгалтерском учете по нормам п. 20 П(С)БУ 15 «Доход», утвержденного приказом МФУ от 29.11.99 г. № 290, дивиденды признаются доходами в периоде принятия решения об их выплате. В налоговом же учете исходя из требований п.п. 135.5.1 НК в состав прочих доходов относятся дивиденды, полученные от нерезидентов. | ||||
| 03.5 | Доходы, полученные при первой уступке права требования | П. 153.5 | Расчет | — |
| 03.6 | Прибыль, полученная при следующей уступке права требования | Расчет | — | |
| 03.7 | Доходы от операций аренды/лизинга | П.п. 135.5.2, п. 153.7 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 69*, 713, 732 | 8400 |
| *Заметьте: в бухгалтерском учете арендные платежи признаются доходами соответствующего отчетного периода на прямолинейной основе в течение срока аренды или с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды (п. 17 П(С)БУ 14 «Аренда», утвержденного приказом МФУ от 28.07.2000 г. № 181). При получении предоплаты за аренду за несколько периодов вперед арендодатель отражает в бухгалтерском учете доходы будущих периодов с последующим признанием доходов в тех периодах, за которые произведен платеж. В налоговом учете такого понятия, как доходы будущих периодов, не существует. | ||||
| 03.8 | Суммы штрафов (неустойки, пени) | П.п. 135.5.3 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 374*, 715 | 3000 |
| *В бухгалтерском учете по кредиту субсчета 715 «Полученные штрафы, пеня, неустойки» отражаются суммы штрафов, пени, неустойки и других санкций за нарушение хозяйственных договоров, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании. То есть в бухгалтерском учете такие доходы признаются по начислению, а в налоговом — по фактическому получению. | ||||
| 03.9 | Стоимость товаров (работ, услуг), бесплатно полученных в отчетном периоде | П.п. 135.5.4 | Обороты по Кт субсч. 424, 718 | — |
| 03.10 | Сумма безвозвратной финансовой помощи, полученной в отчетном (налоговом) периоде, в том числе: | — | ||
| 03.10.1 | условно начисленные проценты на сумму возвратной финансовой помощи, оставшейся невозвращенной на конец отчетного (налогового) периода | Расчет | — | |
| 03.11 | Суммы урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности | Пп. 159.1.1, 159.1.2 | Расчет | — |
| 03.12 | Суммы возвратной финансовой помощи, полученной в отчетном (налоговом) периоде | П.п. 135.5.5 | Аналитические данные оборотов по Кт сч. 55, субсч. 685 | — |
| 03.13 | Фактически полученные суммы государственной пошлины, предварительно уплаченной истцом | П.п. 135.5.8 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 719 | 800 |
| 03.14 | Суммы акцизного налога, рентной платы, а также суммы сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую, тепловую энергию и природный газ | П.п. 135.5.9 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 70 с Кт сч. 64 | — |
| 03.15 | Суммы дотаций, субсидий, капитальных инвестиций из фондов общеобязательного государственного социального страхования или бюджетов | П.п. 135.5.10 | Обороты по Кт субсч. 48, 718 | 2100 |
| 03.16 | Доход от выполнения долгосрочных договоров в соответствии с п. 137.3 НК
| П. 137.3 | Расчет | — |
| 03.17 | Доход, определенный в соответствии со ст. 146 НК | П.п. 135.5.13 | Расчет | — |
| 03.18 | Доход, определенный в соответствии со ст. 147 НК по операциям с землей и ее капитальным улучшением | Расчет | — | |
| 03.19 | Положительное значение курсовых разниц | П.п. 153.1.3 | Обороты по Кт субсч. 714, 744 | 26100 |
| 03.20 | Прибыль от операций по торговле ценными бумагами, деривативами и иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами | П.п. 135.5.11, п. 153.8 | Расчет | — |
| 03.21 | Суммы страхового возмещения | П.п. 140.1.6 | Оборот по Кт субсч. 751 | — |
| 03.22 | Сумма удержанного (выплаченного) вознаграждения за управление имуществом | П.п. 135.5.11, п.п. 153.13.2 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 719 | — |
| 03.23 | Суммы доходов, полученных (начисленных) прекращающимся плательщиком налога и невключенных в доходы до даты утверждения передаточного акта | П.п. 135.5.11, п.п. 153.15.1 | Аналитические данные оборотов по Кт субсч. 719, 746 | — |
| 03.24 | Суммы безнадежной кредиторской задолженности | П.п. 135.5.4, п.п. 159.1.5 | Обороты по Кт субсч. 717, расчет | — |
| 03.25 | Перерасчет доходов в случае изменения суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг) (+, -) | П. 140.2 | Расчет | — |
| 03.26 | Перерасчет доходов в случае признания сделки недействительной (+, -) | П. 140.2 | Расчет | — |
| 03.27 | Другие доходы | П.п. 135.5.14 | Положительное значение разницы оборотов по Кт 711 и Дт 942, обороты по Кт субсч. 716, аналитические данные оборотов по Кт субсч. 719, 746, 752 | — |
Обратите внимание: к строкам 03.11 «Суммы урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности» и 03.20 «Прибыль от операций по торговле ценными бумагами, деривативами и иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами» приложения ІД к Декларации по налогу на прибыль в обязательном порядке подаются приложения СБ (отдельно по каждому договору, в отношении операций по которому применяется процедура урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности) и ЦП соответственно. По сути оба этих приложения СБ и ЦП являются аналогами прежних приложений К4 и К3, поэтому их заполнение не должно вызывать трудности.
Налоговые расходы в Декларации
Точно так же, как и доходы, налоговые расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения (строка 04 Декларации по налогу на прибыль), подразделяются согласно нормам п. 138.1 НК на:
— расходы операционной деятельности (строка 05), которые формирует, в частности, себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг), для отражения которой в Декларации определена строка 05.1, заполняемая на основании показателей приложения СВ;
— прочие расходы (строка 06), включающие:
общепроизводственные расходы (строка 06.1, приложение ЗВ);
административные расходы (строка 06.2, приложение АВ);
расходы на сбыт (строка 06.3, приложение ВЗ);
финансовые расходы (строка 06.4);
прочие расходы обычной деятельности и прочие операционные расходы (строка 06.5, приложение ІВ);
отрицательное значение объекта налогообложения предыдущего отчетного (налогового) периода (строка 06.6).
Приложение СВ
Исходя из названия
строки 05.1 Декларации по налогу на прибыль и, как следствие, приложения СВ к ней, в последнем должна быть раскрыта в поэлементном разрезе себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии с пп. 138.6 — 138.9 НК. Вместе с тем приспособлено упомянутое приложение только для отражения себестоимости именно изготовленных и реализованных товаров, сформированной по правилам пп. 138.8 и 138.9 НК. А вот специальная строка, где можно было бы показать себестоимость приобретенных и реализованных товаров (списываемых в состав расходов бухгалтерскими корреспонденциями Дт 902 — Кт 28 и Дт 943 — Кт 20, 22), в приложении СВ отсутствует. Из всех перечисленных в нем строк, на наш взгляд, для этих целей наиболее подходит строка 05.1.1 указанного приложения СВ.Особо стоит подчеркнуть, что в разрезе прямых составляющих (элементов) расходов (т. е. прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг)
в приложении СВ раскрывается себестоимость именно реализованной продукции, товаров (работ, услуг). Если говорить бухгалтерским языком, то суммы, списанные в дебет субсчетов 901 и 903, придется разложить на элементы, как то:— прямые материальные расходы (строка 05.1.1);
— прямые расходы на оплату труда (строка 05.1.2);
— амортизация производственных основных средств и нематериальных активов, непосредственно связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (строки 05.1.3, 05.1.4, 05.1.5, 05.1.6);
— стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (строка 05.1.7);
— прочие прямые расходы (строки 05.1.8 — 05.1.16).
Общеизвестно, что прямые затраты обобщаются
по дебету счета 23 «Производство», а по его кредиту отражается фактическая производственная себестоимость завершенной производством готовой продукции (в дебет счетов 26, 27), а также стоимость выполненных работ и услуг (в дебет субсчета 903). Получается, что в поэлементном разрезе производственным предприятиям придется отслеживать себестоимость изготовленной продукции от ее выпуска до реализации, т. е. начиная от затрат производства до готовой продукции и собственно себестоимости ее реализации. Иначе приложение СВ к строке 05.1 Декларации по налогу на прибыль просто не заполнить.При составления приложения СВ к строке 05.1 Декларации по налогу на прибыль используются бухгалтерские корреспонденции, указанные в табл. 3. Здесь же приведены данные рассматриваемого примера за II квартал 2011 года.
Таблица 3. Источники информации для заполнения строки 05.1 Декларации по налогу на прибыль
| № | Наименование показателя | Источник | Код строки | Данные |
| 1 | Себестоимость реализованной готовой продукции, в том числе по элементам затрат | Обороты по Дт субсч. 901 с Кт сч. 26 | — | 338000 |
| — прямые материальные расходы | 05.1.1 | 216800 | ||
| — прямые расходы на оплату труда | 05.1.2 | 65000 | ||
| — стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг | 05.1.7 | 23900 | ||
| — сумма взносов на социальные мероприятия | 05.1.12 | 32300 | ||
| 2 | Себестоимость реализованных товаров | Обороты по Дт субсч. 902 с Кт сч. 28 | 05.1.1 | 25400 |
| 3 | Себестоимость реализованных работ и услуг, в том числе по элементам затрат | Обороты по Дт субсч. 903 с Кт сч. 23 | — | 11300 |
| — прямые материальные расходы | 05.1.1 | 2900 | ||
| — прямые расходы на оплату труда | 05.1.2 | 6100 | ||
| — сумма взносов на социальные мероприятия | 05.1.12 | 2300 | ||
| 4 | Себестоимость реализованных производственных запасов | Обороты по Дт субсч. 943 с Кт сч. 20, 22 | 05.1.1 | 3900 |
| Итого для включения в строку 05.1 Декларации | 378600 | |||
Показатели отдельных строк приложения СВ к строке 05.1 Декларации по налогу на прибыль подлежат раскрытию в других приложениях. Так, должны быть тождественны данные:
— строки 05.1.3 приложения СВ и строки А15 графы 6 таблицы 1 приложения АМ;
— строки 05.1.4 приложения СВ и строки Н7 графы 6 таблицы 1 приложения АМ;
— строки 05.1.5 приложения СВ и строки К графы 6 таблицы 1 приложения АК;
— строки 05.1.6 приложения СВ и строки Р графы 7 таблицы 2 приложения АК;
— строки 05.1.10 приложения СВ и строки 05.1.10 графы 5 приложения ВО.
Стоит уточнить при этом, что приложение ВО, которое, кстати, очень похоже на бывшее приложение Р3, представляется только лишь по итогам отчетного (налогового) года.
Приложение ЗВ
Для детальной расшифровки отражаемых в строке 06.1 Декларации по налогу на прибыль общепроизводственных расходов предназначено приложение ЗВ. Состав налоговых расходов, включаемых в общепроизводственные, установлен
п.п. 138.10.1 НК.Для беспроблемного заполнения данного приложения в бухгалтерском учете нужно организовать (если кто не делал этого ранее)
постатейный (по видам) учет общепроизводственных расходов. Кроме того, к счету 91 следует ввести субсчета для раздельного учета общепроизводственных расходов, включаемых и не включаемых в налоговые расходы. К примеру, это могут быть такие субсчета: 911 «Общепроизводственные расходы, включаемые в налоговые» и 912 «Общепроизводственные расходы, не включаемые в налоговые».В качестве образца номенклатура некоторых статей общепроизводственных расходов и их соответствие коду строки приложения ЗВ к строке 06.1 Декларации приведена в табл. 4.
Таблица 4. Номенклатура статей общепроизводственных расходов
| № | Статьи | Содержание и характеристика | Код статьи | Код строки |
| 1 | Расходы на управление производством | Оплата труда аппарата управления цехами, участками | 91101 | 06.1.1.1 |
| Взносы на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управления цехами, участками | 91102 | 06.1.1.2 | ||
| Расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков | 91103 | 06.1.1.3 | ||
| 2 | Амортизация | Амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения | 91201 | 06.1.2 |
| Амортизация нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения | 91202 | 06.1.3 | ||
| <...> | ||||
Нельзя не обратить внимание при этом на различия в составе общепроизводственных расходов, установленном нормами
п.п. 138.10.1 НК и п. 15 П(С)БУ 16. Так, п.п. 15.8 П(С)БУ 16 предусмотрено включение в состав общепроизводственных расходов на охрану окружающей природной среды. Между тем такие расходы в п.п. «є» п.п. 138.10.1 НК не значатся, а следовательно, в строке 06.1.9 приложения ЗВ отражены быть не могут. Судя по всему, в данном вопросе нужно ориентироваться на перечень расходов, данный в п.п. «є» п.п. 138.10.6 НК для прочих расходов обычной деятельности.Также надо учитывать, что в состав прочих налоговых общепроизводственных расходов (
строка 06.1.13) недостачи и потери от порчи материальных ценностей в цехах относятся исключительно в пределах норм естественной убыли в соответствии с утвержденными отраслевыми министерствами и согласованными Министерством финансов Украины нормативами.В то же время, в отличие
П(С)БУ 16, в перечне налоговых общепроизводственных расходов отдельно выделены расходы, связанных с:— подтверждением соответствия продукции, систем качества, систем управления качеством, экологического управления окружающей средой, персонала установленным требованиям (
п.п. «ж» п.п. 138.10.1 НК), которые отражаются по строке 06.1.10;— разведкой/доразведкой и обустройством нефтяных и газовых месторождений (
п.п. «з» п.п. 138.10.1 НК), показываемые в строке 06.1.11.Заполняя приложение ЗВ, следует помнить, ко всему прочему, что показатель строки:
— 06.1.2 должен соответствовать показателю строки А15 графы 7 таблицы 1 приложения АМ;
— 06.1.3 должен соответствовать показателю строки Н7 графы 7 таблицы 1 приложения АМ;
— 06.1.4 должен соответствовать показателю строки К графы 7 таблицы 1 приложения АК;
— 06.1.5.1 должен соответствовать показателю строки Р графы 8 таблицы 2 приложения АК;
— 06.1.5.2 должен соответствовать показателю строки 1 графы 6 таблицы 3 приложения АМ.
Фрагмент заполненного приложения ЗВ с исходными данными условного числового примера по итогам II квартала 2011 года дан в табл. 5.
Таблица 5. Фрагмент приложения ЗВ
«Загальновиробничі витрати»
| Показники | Код рядка | Сума, грн. |
| Загальновиробничі витрати (сума рядків 06.1.1 — 06.1.13) | 06.1 | 176000 |
| Витрати на управління виробництвом, в тому числі: | 06.1.1 | 32000 |
| витрати на оплату праці | 06.1.1.1 | 8970 |
| внески на соціальні заходи | 06.1.1.2 | 3410 |
| <…> |
|
|
| Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення | 06.1.2 АМ | 19760 |
| <…> |
|
|
Приложение АВ
Сразу скажем, что перечень административных расходов, приведенный в
п.п. 138.10.2 НК, и соответствующая постатейная их расшифровка в приложении АВ к строке 06.2 Декларации по налогу на прибыль, максимально приближен к п. 18 П(С)БУ 16. Но при этом все же незначительно отличается редакция отдельных пунктов, а также существуют и отдельные принципиальные различия. Так, среди услуг связи в п.п. «ґ» п.п. 138.10.2 НК названа сотовая связь (строка 06.2.5), а в п.п. «в» п.п. 138.10.2 НК сделано уточнение касательно возможности включения в состав расходов на содержание основных средств, других необоротных материальных активов общехозяйственного использования (строка 06.2.3) сумм, затраченных на аренду легковых автомобилей, приобретение горюче-смазочных материалов, стоянку, парковку легковых автомобилей.Вместе с тем
в налоговые административные расходы не относятся перечисленные в п. 18П(С)БУ 16 расходы на налоги, сборы и другие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, включаемых в производственную себестоимость продукции, работ, услуг). Суммы начисленных налогов и сборов названы в п.п. «в» п.п. 138.10.4 НК в составе прочих операционных расходов и отражаются соответственно по строке 06.5.13 приложения ІВ .
Также заметим, что
расходы на оплату Интернет-услуг и подписку специализированных периодических изданий нормами п.п. «в» п.п. 138.10.4 НК тоже отнесены к прочим операционным расходам (строка 06.5.40 приложения ІВ).Источником информации для заполнения приложения АВ служат данные, обобщенные на бухгалтерском счете
92 «Административные расходы» (за исключением упомянутых налогов и сборов, оплаты интернет-услуг и расходов на подписку, которые хоть и учитываются на счете 92, но отражаются в приложении ІВ). В аналитическом разрезе учет на счете 92 важно вести по статьям (видам) расходов, а для разграничения расходов на относимые и не относимые к налоговым расходам желательно открыть субсчета 921 «Административные расходы, включаемые в налоговые» и 922 «Административные расходы, не включаемые в налоговые».Отдельного пояснения требует такая ситуация. В
п.п. «б» п.п. 138.10.2 НК в сравнении с п. 18 П(С)БУ 16 содержится уточнение на счет отражения в составе расходов на содержание аппарата управления предприятием расходов на оплату труда административного аппарата. Однако оговорка о том, что взносы на социальные мероприятия, начисленные на такие суммы, тоже включаются в налоговые административные расходы, там не сделана. По нашему мнению, ее отсутствие не должно стать препятствием для отнесения последних к административным расходам. Тем более что для расходов в виде взносов на социальные мероприятия отведена в приложении АВ отдельная строка 06.2.11 , для самих же расходов на оплату труда административного аппарата и другого общепроизводственного персонала — это соответственно строка 06.2.10.В процессе заполнения приложения АВ должно быть обеспечено соответствие значений, приведенных в его строке:
— 06.2.3.1 показателю строки А15 графы 8 таблицы 1 приложения АМ;
— 06.2.3.2 показателю строки 1 графы 7 таблицы 3 приложения АМ;
— 06.2.6 показателю строки Н7 графы 8 таблицы 1 приложения АМ.
Заполненный фрагмент приложения АВ с данными условного числового примера за II квартал 2011 года приведен в табл. 6.
Таблица 6. Фрагмент приложения АВ «Адміністративні витрати»
| Показники | Код рядка | Сума, грн. |
| Адміністративні витрати (сума рядків 06.2.1 — 06.2.12) | 06.2 | 58300 |
| <…> |
|
|
| Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання, в тому числі: | 06.2.3 | 14570 |
| амортизація основних засобів загальногосподарського використання | 06.2.3.1 АМ | 6780 |
| <…> |
|
|
Приложение ВЗ
Сравнивая перечень расходов, включаемых в расходы на сбыт, приведенный в
п.п. 138.10.3 НК, с составом аналогичных расходов, определенным п. 19 П(С)БУ 16, можно обнаружить отсутствие в первом из них упоминания о «расходах на страхование предназначенной для дальнейшей реализации готовой продукции (товаров), хранящейся на складе предприятия». Между тем, на наш взгляд, это не означает, что плательщик не имеет возможности для отражения названных расходов в составе налоговых расходов на сбыт. Подтверждением тому служит наличие в приложении ВЗ специальной строки 06.3.14 «Расходы на страхование». Главное при этом, чтобы такие расходы были понесены в связи с хозяйственной деятельностью предприятия и документально подтверждены.В бухгалтерском учете расходы на сбыт учитываются на одноименном
счете 93 «Расходы на сбыт», к которому целесообразно открыть отдельные субсчета, например, 931 «Расходы на сбыт, включаемые в налоговые» и 932 «Расходы на сбыт, не включаемые в налоговые» для возможности обобщения информации в целях заполнения приложения ВЗ к строке 06.3 Декларации по налогу на прибыль. Кроме того, в аналитическом учете следует в обязательном порядке применять постатейную группировку указанных расходов.Обратите внимание, что показатели строк приложения ВЗ, с отраженными в них данными о начисленной амортизации, должны совпадать со значениями соответствующих строк приложения АМ, а именно строка:
— 06.3.9.1 с показателем строки А15 графы 9 таблицы 1 приложения АМ;
— 06.3.9.2 с показателем строки 1 графы 8 таблицы 3 приложения АМ;
— 06.3.10 с показателем строки Н7 графы 9 таблицы 1 приложения АМ.
Фрагмент приложения ВЗ с данными условного примера за II квартал 2011 года представлен в нижеследующей табл. 7.
Таблица 7. Фрагмент приложения ВЗ «Витрати на збут»
| Показники | Код рядка | Сума, грн. |
| Витрати на збут | 06.3 | 21700 |
| <…> |
|
|
| Витрати на оплату праці | 06.3.3 | 6200 |
| Внески на соціальні заходи | 06.3.4 | 2350 |
| <…> |
|
|
| амортизація основних засобів | 06.3.9.1 АМ | 4220 |
| <…> |
|
|
Приложение ІВ
Приложение
ІВ предназначено для расшифровки прочих операционных расходов (п.п. 138.10.4 НК) и прочих расходов обычной деятельности (п.п. 138.10.6, п. 138.12 НК), а обобщенные в нем данные переносятся в строку 06.5 Декларации по налогу на прибыль.Перечень этих расходов со ссылкой на нормы
НК и данными условного числового примера за II квартал 2011 года приведены в табл. 8.
Таблица 8. Прочие расходы обычной деятельности и прочие операционные расходы
| Код | Наименование показателя | Норма | Источник | Данные условного примера, грн. |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 06.5 | Другие расходы обычной деятельности и другие операционные расходы | П. 138.1 | Сумма строк с 06.5.1 по 06.5.40 | 29030 |
| 06.5.1 | Суммы средств или стоимость товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, добровольно перечисленные (переданные) в течение отчетного года в Государственный бюджет Украины или бюджеты местного самоуправления, в неприбыльные организации в размере, не превышающем 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года | П.п. «а» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977 | — |
| 06.5.2 | Суммы средств, перечисленные работодателями первичным профсоюзным организациям на культурно-массовую, физкультурную и оздоровительную работу, предусмотренные коллективными договорами (соглашениями) в соответствии с Законом Украины «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности», в пределах 4 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год с учетом положений абз. «а» п.п. 138.10.6 НК | П.п. «б» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.3 | Суммы средств, перечисленные предприятиями всеукраинских объединений лиц, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, на которых работает по основному месту работы не менее 75 % таких лиц, этим объединениям для ведения благотворительной деятельности, но не более 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года | П.п. «в» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.4 | Расходы на создание резерва сомнительной задолженности | П.п. «г» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 38 с Кт сч. 36, 37, аналитические данные оборотов по Дт субсч. 944 | — |
| 06.5.5 | Стоимость угля и угольных брикетов, бесплатно предоставленных в объемах и по перечню профессий, устанавливаемым КМУ | П.п. «ґ» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.6 | Суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные/переданные для целевого использования с целью охраны культурного наследия учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям, музеям-заповедникам в размере, не превышающем 10 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год | П.п. «д» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977 | — |
| 06.5.7 | Суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные/переданные в пользу резидентов для целевого использования с целью производства национальных фильмов (в том числе анимационных) и аудиовизуальных произведений, но не более 10 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий налоговый год | П.п. «е» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977 | — |
| 06.5.8 | Расходы плательщика налога, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения, которые находятся в его собственности; расходы на самостоятельное хранение, переработку, захоронение или приобретение услуг по сбору, хранению, перевозке, обезвреживанию, удалению и захоронению отходов от производственной деятельности плательщика налога, предоставляемых сторонними организациями, по очистке сточных вод; другие расходы на сохранение экологических систем, находящихся под негативным воздействием хозяйственной деятельности плательщика налога | П.п. «є» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 91, 92, 93, субсч. 949 | — |
| 06.5.9 | Расходы на приобретение лицензий и других специальных разрешений | П.п. «ж» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 39, 92, 93, субсч. 949 | — |
| 06.5.10 | Расходы на плату за регистрацию предприятия в органах государственной регистрации | П.п. «ж» п.п. 138.10.6 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92 | — |
| 06.5.11 | Суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные (переданные) организациям работодателей и их объединениям в виде вступительных, членских и целевых взносов, но не более 0,2 процента фонда оплаты труда плательщика налога в расчете за отчетный налоговый год | П.п. 138.12.3 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977 | — |
| 06.5.12 | Отрицательное значение курсовых разниц | П.п. 153.1.3 | Обороты по Дт субсч. 945, 974 | 3600 |
| 06.5.13 | Суммы начисленных налогов и сборов, установленных Налоговым кодексом Украины, а также других обязательных платежей, установленных законодательными актами | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 91, 92, 93, субсч. 949 | 16200 |
| 06.5.14 | Возмещение Пенсионному фонду Украины сумм фактических расходов на выплату и доставку пенсий, назначенных в соответствии с п. «а» ст. 13 Закона Украины «О пенсионном обеспечении», сумм фактических расходов на выплату и доставку пенсий, назначенных в соответствии с пп. «б» — «з» ст. 13 Закона Украины «О пенсионном обеспечении», разницы между суммой пенсии, назначенной согласно Закону Украины «О научной и научно-технической деятельности», и суммой пенсии, исчисленной в соответствии с другими законодательными актами | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | 530 |
| 06.5.15 | Плата за землю, не используемую в сельскохозяйственном производственном обороте* | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92, 93, субсч. 949 | — |
| * Заполняется плательщиками налога, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции. | ||||
| 06.5.16 | Расходы, определенные в соответствии со ст. 146 НК | П. 146.13, 146.16, 146.20 | Расчет | — |
| 06.5.17 | Расходы, определенные в соответствии с п. 147.4 НК по операциям с землей и ее капитальным улучшением | П. 147.4 | Расчет | — |
| 06.5.18 | Расходы по операциям с долговыми требованиями и обязательствами | П.п. 153.4.3 | Аналитические данные оборотов по субсч. 952, 977 | — |
| 06.5.19 | Расходы на операции аренды/лизинга | П. 153.7 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92, 93, субсч. 949, 976 | — |
| 06.5.20 | Расходы, понесенные при первой уступке права требования в соответствии с п. 153.5 НК | П. 153.5 | Расчет | — |
| 06.5.21 | Расходы, связанные с долговременным (более 1 года) технологическим циклом производства в соответствии с п. 138.2 НК | П. 138.2 | Расчет | — |
| 06.5.22 | Расходы по вознаграждению управляющему по договорам управления имуществом | П.п. 153.13.3 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.23 | Суммы расходов, полученных (начисленных) до реорганизации прекращенным плательщиком налога и невключенных в расходы до даты утверждения передаточного акта | П.п. 153.15.1 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977 | — |
| 06.5.24 | Суммы урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности | П.п. 159.1.1, п.п. 159.1.2 | Расчет | — |
| 06.5.25 | Перерасчет расходов в случае изменения суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг) | П. 140.2 | Расчет | — |
| 06.5.26 | Перерасчет расходов в случае признания сделки недействительной | П. 140.2 | Расчет | — |
| 06.5.27 | Амортизация временной налоговой разницы, возникшей по результатам инвентаризации основных средств по состоянию на 01.04.2011 | П. 6 подраздела 4 раздела ХХ | Расчет | — |
| 06.5.28 | Амортизация необоротных активов, предоставленных в оперативную аренду | Ст. 146 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.29 | Обязательные выплаты, а также компенсация стоимости услуг, предоставляемых работникам | П. 142.2 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.30 | Сумма взносов плательщика налога на долгосрочное страхование жизни (негосударственное пенсионное обеспечение) наемного физического лица, общий объем которого не превышает 25 процентов заработной платы, начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся такие отчетные (налоговые) периоды | П. 142.2 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949 | — |
| 06.5.31 | Сумма страхового резерва для небанковских финансовых учреждений | П. 159.2 | Расчет | — |
| 06.5.32 | Расходы на приобретение услуг (работ) по инжинирингу, в том числе: | П.п. 138.12.2 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92, 93, субсч. 949 | — |
| 06.5.32.1 | расходы, понесенные (начисленные) в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по инжинирингу в объеме, не превышающем 5 % таможенной стоимости оборудования, импортированного согласно соответствующему контракту | П.п. 139.1.14 | Расчет | — |
| 06.5.33 | Начисленные роялти, в том числе: | П.п. 138.12.2 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92, 93, субсч. 949 | — |
| 06.5.33.1 | роялти, начисленные в пользу нерезидента в объеме, не превышающем 4 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год, предшествующий отчетному | П.п. 140.1.2. | Расчет | — |
| 06.5.34 | Расходы на консалтинг, в том числе: | П.п. 138.12.2 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 92, 93, субсч. 949 | — |
| 06.5.34.1 | расходы, понесенные (начисленные) в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по консалтингу в объеме, не превышающем 4 % дохода (выручки) от реализации | П.п. 139.1.13 | Расчет | — |
| 06.5.35 | Сумма фактически возвращенной возвратной финансовой помощи | П.п. 135.5.5 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 55, субсч. 685 | — |
| 06.5.36 | Суммы списанной безнадежной кредиторской задолженности | Ст. 159 | Расчет | — |
| 06.5.37 | Другие расходы хозяйственной деятельности, к которым разделом III НК прямо не установлены ограничения по отнесению в состав расходов | П.п. 138.12.2 | Аналитические данные оборотов по Дт субсч. 949, 977, положительное значение разницы оборотов по Дт 942 и Кт 711, др. | 7300 |
| 06.5.38 | 85 % стоимости товаров (работ, услуг), приобретенных у нерезидентов, имеющих оффшорный статус | П. 161.2 | Расчет | — |
| 06.5.39 | Сумма расходов на ремонт и улучшение необоротных активов, предоставленных в оперативную аренду в соответствии с п. 146.12 НК | П. 146.12 | Расчет | — |
| 06.5.40 | Расходы на информационное обеспечение хозяйственной деятельности плательщика налога, в том числе по вопросам законодательства, на приобретение литературы, оплату Интернет-услуг и подписку специализированных периодических изданий | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналитические данные оборотов по Дт сч. 39, 92, 93, субсч. 949 | 1400 |
Приложение АМ
Данное приложение стоит как бы особняком от «расходных» приложений, выполняя скорее вспомогательные и информативные функции.
В графе 3 таблицы 1 приложения АМ приводятся данные о балансовой стоимости основных средств, прочих необоротных и нематериальных активов на начало отчетного (налогового) периода в разрезе соответствующих 14 групп (на земельные участки и природные ресурсы амортизация не начисляется) основных средств и прочих необоротных активов (строки с буквенным обозначением А), 6 групп нематериальных активов (строки с буквенным обозначением Н), а также временной налоговой разницы, возникшей по результатам инвентаризации основных средств по состоянию на 01.04.2011 г. (строка с буквенным обозначением Т1).
Поскольку в 2011 году используются нестандартные отчетные (налоговые) периоды, то в графу 3 фактически заносятся балансовые стоимости соответствующих групп, определенные в результате проведенной по состоянию на 1 апреля 2011 года инвентаризации. В дальнейшем (с отчетности за I квартал 2012 года) сюда будут вноситься балансовые стоимости на начало отчетного (налогового) года.
В графе 4 таблицы 1 приложения АМ проставляются данные об общей сумме начисленной за отчетный (налоговый) период амортизации. А вот суммы амортизации, фактически включенной плательщиком налога в отчетном (налоговом) периоде в состав себестоимости изготовленных и реализованных товаров (работ, услуг) (дебет субсчетов 901, 903), общепроизводственных (дебет счета 91) и административных расходов (дебет счета 92), расходов на сбыт (дебет счета 93) и прочих операционных расходов (дебет счета 94), показываются соответственно в графах 6 — 10 таблицы 1 приложения АМ.
Важно отметить, что достаточно большие трудности с заполнением графы 6 таблицы 1 возникнут у предприятий-производственников, которые относят сумму начисленной амортизации непосредственно в дебет счета 23 «Производство» и имеют при этом незавершенное производство и готовую продукцию в остатках. Ведь таковые должны будут не только расписать в приложении СВ налоговую себестоимость реализованной готовой продукции (работ, услуг) по прямым элементам (видам) затрат, но к тому же еще и разложить такой элемент, как амортизация, на суммы в разрезе каждой из 14 групп основных средств и 6 групп нематериальных активов. Насколько оправдан такой объем учетных работ и кто может проверить достоверность представленной предприятием информации? На этот вопрос не ответит, пожалуй, никто. В сложившейся ситуации можно порекомендовать предприятиям-производственникам либо высчитывать требуемые величины каким-то усредненным способом, либо воспользоваться нормами п. 46.4 НК и подать вместе с Декларацией по налогу на прибыль дополнение с объяснением мотивов его представления.
Та сумма начисленной амортизации основных средств и нематериальных активов, связанных с изготовлением товаров (выполнением работ, предоставлением услуг), которая в предыдущие отчетные (налоговые) периоды не была отнесена к себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) (в дебет счета 90), проще говоря, «сидит» в составе незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе, отражается в графе 5 таблицы 1. По итогам II квартала 2011 года графа 5 заполнению не подлежит, поэтому в ней должны быть проставлены прочерки.
Соответственно, в графе 11 таблицы 1 показывается сумма начисленной, но не включенной в состав себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) в текущем отчетном (налоговом) периоде, амортизации, подлежащей отнесению к расходам в будущем. Значение показателя графы 11 определяется расчетно (по приведенной в ней формуле) и в следующем отчетном (налоговом) периоде переносится в графу 5 таблицы 1 приложения АМ.
Заполненный на основе данных рассматриваемого условного числового примера за II квартал 2011 года фрагмент таблицы 1 приложения АМ приведен в табл. 9.
Таблица 9. Информация о начисленной амортизации
| Код рядка | Номер групи | Балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду | Нарахована сума амортизації за звітний (податковий) період2 | Нарахована амортизація за попередні звітні (податкові) періоди, що не включена до складу витрат у попередніх звітних (податкових) | Амортизація, що включається у звітному (податковому) періоді до: | Нарахована амортизація, що включається до витрат у майбутніх звітних (податкових) періодах | ||||
| собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)3 | загальновиробничих витрат4 | адміністративних витрат5 | витрат на збут6 | інших операційних витрат7 | ||||||
| Основні засоби та інші необоротні активи | ||||||||||
| <…> |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| А2 | 3 | 819000 | 11800 | — | — | 7180 | 2730 | 1890 | — | — |
| А3 | 4 | 518000 | 11260 | — | — | 8120 | 1890 | 1250 | — | — |
| А4 | 5 | 189000 | 5660 | — | — | 3300 | 1630 | 730 | — | — |
| А5 | 6 | 97300 | 1130 | — | — | 840 | 100 | 190 | — | — |
| <…> | ||||||||||
| А10 | 11 | 7500 | 910 | — | — | 320 | 430 | 160 | — | — |
| <…> | ||||||||||
| А15 | Сума рядків А1 — А14 | 1630800 | 30760 | — | — | 19760 | 6780 | 4220 | — | — |
Что касается
таблицы 2 приложения АМ, то в ней приводится информация о методах амортизации в разрезе групп основных средств, прочих необоротных и нематериальных активов (в соответствующих ячейках проставляется знак « + »), поэтому особых проблем с ее заполнением возникнуть не должно.Таблица 3 приложения АМ
предназначена для отражения сведений о сумме расходов на ремонт и улучшения основных средств в соответствии с п. 146.12 НК . Считаем, что в ее графе 2 следует показывать балансовую стоимость именно на 1 января «переходного» 2011 года, ведь в п. 146.11 НК четко сказано, что 10 % «ремонтный» лимит применяется к совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств, подлежащих амортизации, на начало отчетного налогового года. Вполне очевидно, что в 2011 году такая величина не будет корреспондировать с балансовой стоимостью, отраженной в графе 3 строки А15 таблицы 1 приложения АМ.Сумма 10 % «ремонтного» лимита улучшений указывается
в графе 3 таблицы 3 также для всех отчетных (налоговых) периодов в рамках 2011 года, т. е. на весь этот год*.* Правда, налоговики в консультации, размещенной в ЕБНЗ, предлагают при заполнении Декларации за налоговые периоды 2011 года показывать в этой графе разницу между суммой лимита (10 %) улучшений на 2011 год и суммой улучшений основных средств, которая учтена в налоговом учете налогоплательщика в I квартале 2011 года. Однако сегодняшняя версия программного обеспечения сделать этого не позволяет.
А вот
в графе 4 таблицы 3 полагаем, что надо проставлять фактические объемы улучшений лишь за текущий отчетный период (II квартал 2011 года) и более поздние налоговые периоды этого года. При этом, заполняя графу 5 таблицы 3, не стоит все же забывать об объеме фактически проведенных улучшений основных средств в течение I квартала 2011 года, дабы не завысить расходы текущего II квартала и последующих отчетных (налоговых) периодов в пределах этого года. В итоге показатель графы 5 таблицы 3 вместе с улучшениями, проведенными в I квартале 2011 года, не должен превысить величину «ремонтного» лимита, указанного в ее графе 3.Графы 6 — 9
таблицы 3 предназначены для расшифровки направлений списания «ремонтных» расходов — в состав общепроизводственных, административных, сбытовых и/или прочих операционных расходов.
Заполнение Декларации по налогу на прибыль
Обобщив данные о налоговых доходах и расходах, а также заполнив все необходимые приложения, можно приступать к составлению Декларации по налогу на прибыль. При этом нужно помнить, что с 1 апреля 2011 года по 31 декабря 2011 года ставка налога на прибыль установлена п. 10 подраздела 4 раздела ХХ НК в размере 23 процентов. Именно это значение проставляется в строке 10 Декларации.
Также заметьте, что в строке 15 Декларации по налогу на прибыль, подаваемой по результатам деятельности за II квартал 2011 года, должен стоять прочерк, поскольку второй квартал является первым отчетным (налоговым) периодом действия НК и составления такой Декларации.
В условиях рассматриваемого примера фрагмент заполненной Декларации по налогу на прибыль за II квартал 2011 года будет выглядеть так (см. табл. 10):
Таблица 10. Фрагмент Декларации по налогу на прибыль
за II квартал 2011 года
| ПОКАЗНИКИ | Код | Сума, |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування | 01 | 888000 |
| Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)) | 02 | 847600 |
| Інші доходи | 03 ІД | 40400 |
| Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування | 04 | 663630 |
| Витрати операційної діяльності, в тому числі: | 05 | 378600 |
| Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) | 05.1 СВ | 378600 |
| Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.6) | 06 | 285030 |
| Загальновиробничі витрати | 06.1 ЗВ | 176000 |
| Адміністративні витрати | 06.2 АВ | 58300 |
| Витрати на збут | 06.3 ВЗ | 21700 |
| Фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України, в тому числі: | 06.4 | — |
| проценти, що включаються до витрат з урахування обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 розділу ІІІ Податкового кодексу України | 06.4.1 | — |
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати | 06.5 ІВ | 29030 |
| Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період4 або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року) | 06.6 | — |
| Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -) | 07 | 224370 |
| Об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (+, -) | 08 ТП | — |
| Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування (+, -) | 09 ПЗ | — |
| Ставка податку | 10 | 23 |
| Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню | 11 | 51605 |
| Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів | 12 ТП | — |
| Зменшення нарахованої суми податку | 13 ЗП | — |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 11 + рядок 12 — рядок 13) | 14 | 51605 |
| Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) | 15 | — |
| Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 - рядок 15) (+, -) | 16 | 51605 |
Итак, Декларация по налогу на прибыль составлена. Убеждены, что данная статья поможет вам должным образом поставить налоговый учет и на его основе беспроблемно заполнить свою «прибыльную» Декларацию.
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
ГК
— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.НК
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.Приказ № 114
— приказ ГНАУ «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия» от 28.02.2011 г. № 114.П(С)БУ 2
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом МФУ от 31.03.99 г. № 87.П(С)БУ 16
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом МФУ от 31.12.99 г. № 318.Методрекомендации № 2
— Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом МФУ от 10.01.2007 г. № 2.
