Юридическая поддержка
Нарушение процедуры проверки как основание для обжалования штрафной санкции
Ситуация
. У предпринимателя проведена плановая налоговая проверка, в ходе которой было допущено нарушение ряда требований к порядку ее проведения. По результатам проверки составлен акт, в котором зафиксированы нарушения предпринимателем налогового законодательства, и принято решение о применении штрафных санкций. Может ли данное решение быть отменено на том основании, что проверка была проведена с нарушением законодательных требований?Давайте разберемся.
Следует признать, что на процедурные ошибки проверяющих лучше реагировать еще во время самой проверки. На этой стадии нарушения порядка проведения проверок могут стать основанием либо для недопуска проверяющих (например, в случае отказа проверяющего расписаться в журнале проверок справка 1), либо для отказа от выполнения их требований как незаконных (как, например, требование включить должностное лицо налогового органа в состав инвентаризационной комиссии на предприятии).
В рассматриваемом же вопросе речь идет о ситуации, когда проверка, пусть и с нарушениями, но все же была проведена. Принятое на ее основании
решение о применении штрафных санкций может быть обжаловано в связи с допущенными в ходе проверки нарушениями либо в связи с неправильным оформлением акта проверки.В этом случае у субъекта хозяйствования есть два пути — подать жалобу на решение о применении к нему санкций либо вышестоящему контролирующему органу (или в определенных случаях — органу, должностные лица которого проводили проверку), либо в суд.
Нарушения порядка проведения проверок или неправильное оформление актов проверок достаточно часто становятся основанием для отмены решений налоговых органов. На это внимание налоговых инспекций регулярно обращает сама ГНАУ (см.
письма от 14.04.2006 г. № 7104/7/14-4017, от 27.04.2006 г. № 7987/7/25-0017, от 14.07.2006 г. № 7990/5/23-1016/383, от 28.04.2007 г. № 8816/7/25-0017, от 30.07.2007 г. № 15095/7/25-0017, от 30.10.2007 г. № 22095/7/25-0017, от 24.07.2008 г. № 14874/7/25-0017 и др.).Если же так называемое административное обжалование не дало результатов либо изначально субъект хозяйствования посчитал его неперспективным, он может обратиться в суд.
Требование об отмене решения о применении штрафных санкций либо налогового уведомления-решения, изложенное в административном иске, можно обосновывать ссылкой на следующие статьи
КАСУ:—
статья 9 КАСУ, в которой закреплен принцип законности, требующий, чтобы органы государственной власти и их должностные лица действовали только на основании, в пределах полномочий и способом, предусмотренными Конституцией и законами Украины;—
часть 3 статьи 70 КАСУ, в соответствии с которой доказательства, полученные с нарушением закона, не принимаются во внимание судом при рассмотрении дела;—
часть 2 статьи 71 КАСУ, согласно которой в административных делах о противоправности решений субъекта властных полномочий обязанность доказывания правомерности решения возлагается на ответчика (в рассматриваемом случае на контролирующий орган), если он возражает против иска.К сожалению, приведенная аргументация не может дать полной уверенности в позитивном результате обжалования решения контролирующего органа. Это связано с неоднозначностью судебной практики.
Так, для дополнительной аргументации своей позиции субъект хозяйствования может сослаться на ряд определений Высшего административного суда Украины, в которых суд, выявляя нарушения при проведении проверок, удовлетворял требования об отмене решений о применении штрафных санкций. При этом суд ссылался на то, что в соответствии с
частью 3 статьи 70 КАСУ акт проверки не может быть надлежащим доказательством в деле, поскольку составлен по результатам проверки, проведенной с нарушением законодательства (см. определения ВАСУ от 25.03.2008 г. № К-14460/07, от 22.07.2008 г.). Аналогичную позицию высказывали и другие суды (см. постановление Окружного административного суда г. Киева от 14.04.2008 г. № 8/6, определения Киевского апелляционного административного суда от 10.06.2008 г. по делу № 22-а-1478/08, от 09.07.2008 г. по делу № 22-а-874/08). В определении от 05.06.2008 г. № К-10696/06 ВАСУ указал на невозможность принятия окончательного решения по делу в связи с тем, что суды низших инстанций не исследовали тот факт, был ли надлежащим образом оформлен акт проверки (акт не был подписан директором и главным бухгалтером предприятия и в то же время отсутствовал акт об отказе от подписания акта проверки). В связи с этим дело было направлено на новое рассмотрение.Однако есть и решения, в которых нарушения порядка проведения проверок те же суды не признавали достаточным основанием для отмены решений, принятых по их результатам (см.
постановления Окружного административного суда г. Киева от 03.03.2008 г. № 3/183, от 03.03.2008 г. № 3/184). Так, в одном из своих определений ВАСУ, указав на то, что значение имеет только наличие или отсутствие фактов нарушения налогоплательщиком требований законодательства, указанных в акте проверки, пришел к выводу, что нарушения налоговой инспекцией во время проведения проверки требований действующего законодательства (отсутствие в акте проверки указания на первичные документы, на основании которых сделаны выводы о несвоевременной уплате налоговых обязательств субъектом хозяйствования; подписание акта только должностным лицом налогового органа; несоответствие акта проверки утвержденной ГНАУ форме и др.) носят формальный характер и не могут быть основанием для признания налогового уведомления-решения недействительным (определение ВАСУ от 03.07.2007 г.). Похожий вывод был им изложен и в определении от 17.04.2007 г.Но и в случае отказа Высшим административным судом признать нарушение порядка проверки достаточным основанием для отмены решения по ее результатам субъекту хозяйствования отчаиваться не следует. У него остается возможность обжаловать такое решение в Верховном Суде Украины. Основанием для этого как раз и выступит неодинаковое применение Высшим административным судом Украины одной и той же нормы права (
п. 1 ч. 1 ст. 237 КАСУ), доказательством чего вполне могут послужить приведенные выше судебные решения.Следует отметить, что в случае позитивного для субъекта хозяйствования результата обжалования у контролирующего органа теоретически остается возможность выявить нарушение, но уже в ходе новой проверки. Для проведения же последней необходимо законное основание. Ни под одно из оснований для проведений внеплановых проверок контролирующие органы, на которых распространяется
Закон № 877, данную ситуацию подвести не смогут. Исключение составят те из них, для которых соответствующее основание предусмотрено специальным законом или ратифицированным Украиной международным договором. Так, органы налоговой службы для этого могут сослаться на пункт 4 части 6 статьи 111 Закона Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII. В соответствии с ним основанием для внеплановой проверки является подача налогоплательщиком жалобы о нарушении законодательства должностными лицами органа государственной налоговой службы во время проведения плановой или внеплановой выездной проверки, в которой требует полной либо частичной отмены результатов соответствующей проверки.Напоследок несколько рекомендаций. Реагировать на процедурные нарушения со стороны проверяющих следует сразу же, не дожидаясь составления акта проверки с фиксацией в нем выявленных нарушений или тем более решения о применении штрафных санкций. Как мы уже отмечали, в зависимости от характера нарушения реакция может быть разной — в виде недопуска к проверке, отказа от выполнения требований, выходящих за пределы компетенции контролирующего органа, обжалования каждого незаконного действия проверяющих. Если у субъекта хозяйствования есть возражения к порядку проведения проверки, он может либо не подписывать акт проверки, либо при его подписании сделать соответствующую отметку о несогласии с выводами акта проверки. После этого в установленные сроки следует подать возражения к акту проверки (для актов налоговых проверок этот срок составляет 3 рабочих дня со следующего после получения экземпляра акта проверки дня). Кстати говоря, вынесение налоговых уведомлений-решений либо решений о применении штрафных санкций до рассмотрения возражений к акту проверки — одно из распространенных
оснований для их отмены.Документы статьи
КАСУ
— Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV.Закон № 877
— Закон Украины «Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности» от 05.04.2007 г. № 877-V.
Справочная информация (справка)
1 Это требование обязательно для должностных лиц тех контролирующих органов, на которых распространяется действие
Закона № 877-V.
Материал подготовила Елена Уварова, юрист
