Налоговики в комментируемом письме рассмотрели две ситуации, связанные с корректировкой налоговых обязательств (НО). Поскольку они не связаны друг с другом, то и рассматривать их будем отдельно.
«Подаренный» аванс
Ситуация, сразу скажем, не из сказки, а вполне реальная. Поставщик получил предоплату. Соответственно по правилу первого события отразил НО по НДС. Однако так и не отгрузил товары (не выполнил работы, не предоставил услуги). Годы идут… Срок исковой давности истек*: предоплата «пылится», товары (работы, услуги) так и не поставлены. Кредиторская задолженность превратилась в безнадежную и ее пора списывать**.
* Вам пригодится материал «Исковая давность со всеми нюансами: судебный ликбез» // «БН», 2013, № 44, с. 32.
** Подробнее о безнадежной задолженности читайте в статье «Безнадега» в расчетах» // «БН», 2014, № 16, с. 39.
Вопрос: можно ли откорректировать НО при списании безнадежной кредиторки по полученному авансу?
О чудо! Налоговики сказали «да».
Это исключительный случай, когда фискалы нашли законодательное основание для корректировки НО там, где его еще нужно поискать.
Судите сами. Пункт 192.1 НКУ разрешает поставщику уменьшить НО, а покупателю — налоговый кредит (НК), в частности, если поставщик возвращает сумму предоплаты товаров/услуг.
Отсторнировать сумму начисленного НО в случае признания его кредиторской задолженности по полученным авансам безнадежной НКУ поставщику не разрешает. Но, как говорится, и не запрещает. Логика в таком сторнировании есть: поставка товаров (работ, услуг) так и не произошла, поэтому перестал существовать объект обложения НДС (полученные средства уже не являются платой за товары/услуги). А нет объекта налогообложения — нет и НО.
Но не спешите радоваться. В консультации из категории 101.05 ЗІР ГФСУ налоговики по-прежнему говорят «нет». Мол, раз продавец не вернул предоплату, при списании безнадежной кредиторской задолженности за фактически не поставленные в течение срока исковой давности товары (работы, услуги) он не имеет оснований для корректировки суммы НО по НДС.
Надеемся, налоговики просто еще не успели отреагировать на изменение позиции и скоро эту консультацию «обезвредят». Тем не менее, прежде чем применять лояльный подход из комментируемого письма, мы бы рекомендовали получить индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу.
Далее. Если вы все-таки решились на корректировку, то сделать это можно через стр. 8.1 декларации по НДС. Для этого составьте обычный Расчет корректировки к налоговой накладной (РК). Основанием будет изменение суммы компенсации за оплаченные товары. Ведь сумма полученного аванса становится безвозмездной финпомощью после истечения срока исковой давности. В гр. 2 РК можно указать причину корректировки: «отриманий аванс визнано безповоротною фіндопомогою».
И давайте еще посмотрим на эту ситуацию глазами покупателя. В момент перечисления предоплаты за товары (работы, услуги) он правомерно отразил НК по НДС на основании полученной от продавца налоговой накладной (НН).
А теперь срок исковой давности истек, а у покупателя ни денег, ни товара. К сожалению, его ждет еще один неприятный «бонус»: учитывая, что поставка товаров (работ, услуг) так и не произошла, при списании безнадежной дебиторской задолженности покупатель должен откорректировать ранее отраженный НК по НДС.
По нашему мнению, такую корректировку нужно проводить путем начисления НО по НДС на основании п. 198.5 НКУ (на дату списания дебиторской задолженности).
В таком случае покупатель выписывает сам себе бумажную НН с типом причины 08 «Постачання для операцій, які не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість». Базой налогообложения является стоимость оплаченных товаров (работ, услуг) исходя из суммы перечисленного аванса без НДС (п. 189.1 НКУ). В декларации по НДС эти операции отражаются в стр. 1.
Миндоходовцы также считают, что покупатель должен уменьшить НК. Но, по их мнению, нужно сторнировать НК через строку 16.1 декларации на основании бухгалтерской справки, а не через начисление НО (консультации из категорий 101.16 и 101.23 ЗІР ГФСУ).
Будьте внимательны! Не путайте эту ситуацию с обратным случаем, когда покупатель получил товары (работы, услуги), но не оплатил их в течение срока исковой давности. По нашему мнению, при списании такой безнадежной кредиторки, покупатель не должен корректировать НК (или начислять НО). Хотя налоговики, по обычаю, думают иначе (см. комментарий к письму Миндоходов от 25.06.14 г. № 11459/6/99-99-19-03-02-15 в «БН», 2014, № 34, с. 8).
Вернули аванс/товар
Поставщик возвращает предоплату и/или покупатель — товар. В таком случае уже работают все прописные истины п. 192.1 НКУ. А это значит, что поставщик должен выписать РК, а покупатель при получении РК — заверить факт такого получения, а именно: указать на экземпляре РК продавца дату получения расчета и удостоверить ее подписью.
Налоговики отмечают: поставщик выписывает РК в день возврата предоплаты или товаров.
Важно! Здесь не имеет значения, осуществлялась такая операция в том же отчетном периоде, в котором произошла поставка товаров (получение предоплаты) и была выписана НН, или в другом периоде.
Общие правила составления РК и специфику в отдельных случаях (в том числе и при возврате товаров/предоплаты) вы найдете в Шпаргалке бухгалтера «Расчет корректировки к НН: «фаршируем» без ошибок» // «БН», 2014, № 17, с. 17. Заполнить табличную часть РК при возврате товаров нужно следующим образом:
Можно по дополнительному соглашению к договору поставки зачесть оплату за возвращенный товар в счет оплаты другого товара. В таком случае, по мнению налоговиков, давно озвученному в консультациях из категорий 101.05 и 101.07 ЗIР ГФСУ и теперь подтвержденному в комментируемом письме, поставщик на дату возврата (хотя, на наш взгляд, правильнее — на дату подписания допсоглашения) должен:
• выписать РК к НН, в котором уменьшит НО по возвращенному товару. Как это сделать, вы уже узнали из приведенного выше примера;
• оформить отдельную НН на другой товар по обычным правилам (ведь ранее перечисленные средства теперь становятся предоплатой за другой товар).
Тогда в декларации по НДС поставщик отразит НО в стр. 1 декларации по НДС и одновременно уменьшит их в стр. 8, расшифровав корректировку в приложении Д1.
А покупатель, в свою очередь, должен будет:
• в стр. 10 декларации по НДС отразить увеличение НК по «новому» товару;
• в стр. 16 — уменьшение НК по «старому» товару, расшифровав корректировку в приложении Д1.
Напомним. Если меняется номенклатура товаров в НН, выписанной на предоплату (нет возврата ни товаров, ни аванса), то поставщик может составить один РК (категория 101.07 ЗIР ГФСУ). В таком РК со знаком «-» нужно указать данные из первоначально выписанной НН, и в нем же можно отразить сведения о новом товаре. Тогда выписывать НН на новый товар не нужно.
Подробнее о действиях поставщика и покупателя при возврате товаров/авансов, изменении цены читайте в «БН», 2014, № 30, с. 12; № 31, с. 15.
