Для чего нужно соблюдать размер СК
Согласно ч. 3 ст. 14 Закона о бухучете предприятия (кроме бюджетных учреждений) обязаны подавать (посылать заказным письмом) госрегистратору по местонахождению регистрационного дела не позже, чем до 1 июня года, следующего за отчетным периодом, финансовую отчетность о хозяйственной деятельности в составе Баланса и Отчета о годовых финансовых результатах.
Аудиторское заключение прилагать к такой отчетности не нужно (письмо Госпредпринимательства от 26.03.08 г. № 2575) и проставлять отметку органов статистики на ней тоже не надо (письма Госпредпринимательства от 30.05.07 г. № 3846, Госкомстата от 14.03.07 г. № 04/4-6/103).
Данные этой финотчетности содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц-предпринимателей ( ч. 2 ст. 17 Закона № 755.)
Штрафных санкций за невыполнение обозначенной обязанности в нормативных документах не предусмотрено, что подтверждают и официальные органы. Правда, в письме Госпредпринимательства от 16.03.07 г. № 1897 было указано, что за неподачу финотчетности госрегистратору могут наложить административный штраф по ст. 1642 КоАП в размере от 136 до 255 грн. Между тем вероятность его применения мала, поскольку этот штраф налагают органы Государственной финансовой инспекции Украины, которые небюджетные предприятия обычно не посещают.
И все же пренебрегать данной обязанностью мы не советуем, так как на практике госрегистраторы иногда наказывают «проштрафившиеся» предприятия отказом в проведении каких-то регистрационных действий, хотя это и незаконно.
Для чего же регистратору нужна финотчетность? Основная цель ее подачи — это анализ размера СК предприятия на предмет соблюдения норм ч. 4 ст. 144 и ч. 3 ст. 155 ГКУ.
Указанные нормы предусматривают, что если после окончания второго или каждого следующего финансового года стоимость ЧА ООО или АО окажется меньше УК, общество обязано объявить об уменьшении своего УК и зарегистрировать соответствующие изменения в устав в установленном порядке. Если стоимость ЧА общества становится меньше от определенного законом минимального размера УК, общество подлежит ликвидации.
В то же время ООО может избежать этих требований, если участники примут решение о внесении дополнительных вкладов.
Минимальный размер УК установлен только для АО. Он составляет 1250 минимальных заработных плат, исходя из ставки минимальной заработной платы, которая действует на момент создания (регистрации) АО ( ч. 1 ст. 14 Закона об АО).
Но чем реально для общества может грозить несоблюдение требований о размере УК?
В свое время Госпредпринимательства высказывал позицию, что в случае нарушения требований об уменьшении размера УК орган налоговой службы может обратиться в суд с иском об отмене регистрации субъекта предпринимательской деятельности (письмо от 09.08.05 г. № 6610).
Минюст в письме от 30.06.04 г. № 19-45-957 заметил, что с таким иском может обратиться в суд любой акционер. А в письме ГКЦБФР от 30.07.04 г. № 19/01/9940 (ср. ) было указано, что требование о ликвидации юридического лица по данным основаниям может быть предъявлено в суд органом, осуществляющим государственную регистрацию, а также участником юридического лица.
В то же время судебная практика свидетельствует о другом.
Теоретически ООО или АО может быть добровольно ликвидировано по решению высшего органа общества (у ООО — это общее собрание участников, у АО — общее собрание акционеров). Впрочем, эти органы могут и не принимать этого решения. Причем никто их принудить так поступить не может, в том числе и суд по иску учредителя (см. по этому поводу постановление ВХСУ от 07.08.13 г. по делу № 5023/4610/12*).
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/32945792
Принудительная ликвидация общества на основании несоблюдения норм ч. 4 ст. 144 ГКУ и ч. 3 ст. 155 ГКУ официальными органами представляется маловероятной.
Как заметил ВХСУ в п. 9 Информационного письма от 07.04.08 г. № 01-8/211, помимо высшего органа общества, инициатором ликвидации может быть прокурор, который подаст соответствующий иск в суд. Но такие случаи практически не встречаются.
А вот по искам налоговиков** и НКЦБФР*** суды в таком праве отказывают.
** См. определение ВАдСУ от 29.01.13 г. № К-18873/10 (http://reyestr.court.gov.ua/Review/29217920).
*** См. определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 09.04.14 г. по делу № 2а-9489/10/0870 (http://reyestr.court.gov.ua/Review/38841280).
Получается, можно спать спокойно? Не совсем так.
Во-первых, несоблюдение размера УК является дополнительным основанием для возбуждения дела о банкротстве, в том числе и по иску налоговиков (см., к примеру, постановления хозяйственного суда Луганской области от 30.01.14 г. по делу № 10/110б****, хозяйственного суда Полтавской области от 18.03.14 г. № 917/2333/13*****).
**** http://reyestr.court.gov.ua/Review/36939678
***** http://reyestr.court.gov.ua/Review/37680625
Во-вторых, на АО может наложить финансовые санкции НКЦБФР за правонарушение на рынке ценных бумаг. На практике НКЦБФР выписывает предписание об устранении правонарушений, в том числе по несоблюдению размера УК АО. Если АО это предписание не выполняет, НКЦБФР налагает штраф согласно ч. 8 ст. 11 Закона № 448 за невыполнение или несвоевременное выполнение решений НКЦБФР или распоряжений, постановлений или решений уполномоченных лиц НКЦБФР относительно устранения нарушений законодательства на рынке ценных бумаг — в размере от 17000 до 85000 грн. А за те же действия, совершенные повторно на протяжении года, — в размере от 85000 до 170000 грн. Причем суды признают такие действия правомерными (см. определение ВАдСУ от 21.04.15 г. № К/800/26010/13******).
****** http://reyestr.court.gov.ua/Review/43795379
Так что лучше указанные законодательные требования (особенно АО) не нарушать.
Как определить минимальный размер СК
В ГКУ нет определения понятия «Чистые активы», а согласно ч. 2 ст. 14 Закона об АО: «Собственный капитал (стоимость чистых активов) общества — разница между совокупной стоимостью активов общества и стоимостью его обязательств перед другими лицами».
Порядок расчета данного показателя регламентируют только Методрекомендации № 485. То, что этим документом следует руководствоваться при расчете размера ЧА, подтверждала и ГКЦБФР в письме от 27.06.07 г. № 13/03/10774.
Однако Методрекомендации № 485 были разработаны под «старую» форму Баланса и сейчас их нужно «подстроить» под новый формат, что мы и сделаем.
По Методрекомендациям № 485 ЧА определяют путем вычитания из общей суммы активов Баланса (стр. 1195 Баланса) пассивов из разделов II — V, т. е. общий алгоритм расчета активов можно представить так:
(разделы I — III актива Баланса) - (разделы II — V пассива Баланса).
В результате такого вычитания мы получим показатель раздела I пассива Баланса.
Нюанс. Пункт 3.4 Методрекомендаций № 485 содержит оговорку касаемо того, что при сравнении стоимости ЧА с размером УК рекомендуется учитывать стоимость фактических расходов АО на выкуп акций для их следующей перепродажи или аннулирования и задолженность участников (учредителей) по взносам в УК.
Из этого следует вывод, что для целей сопоставления с показателем ЧА УК подлежит уменьшению на сумму неоплаченного и изъятого капитала.
Таким образом, у обществ должно соблюдаться следующее неравенство показателей Баланса:
стр. 1495 - стр. 1400 - стр. 1425 - стр. 1430 ≥ 0
или
стр. 1405 + стр. 1410 + стр. 1415 + стр. 1420 - стр. 1425 - стр.1430 - стр. 1400 ≥ 0
На заметку: если у общества дополнительный, резервный, изъятый и неоплаченный капиталы отсутствуют, но при этом есть убытки, то для достижения достаточной величины ЧА нужно соблюдать неравенство показателей Баланса:
стр. 1405 - стр. 1420 ≥ 0
или
стр. 1405 ≥ стр. 1420.
Оптимизируем СК
Из вышеприведенного неравенства видно, что для оптимизации показателя ЧА в учетной политике предприятия необходимо использовать все возможные способы увеличения статьи капитала в дооценках: в частности, использовать процедуру дооценки основных средств (нематериальных активов).
Этот способ можно считать приоритетным, поскольку в нем увеличение суммы ЧА не приводит к одновременному увеличению налога на прибыль (дооценки необоротных активов не влияют на финансовые результаты до налогообложения).
Однако следует учесть, что эффект от дооценки необоротных активов имеет временный характер, поскольку по мере начисления амортизации, в том числе на сумму дооценки, будут увеличиваться показатели счетов расходов и, следовательно, сумма убытка.
Еще одним вариантом достижения необходимого соотношения выступает снижение суммы убытка путем уменьшения показателей расходных и других статей Баланса, влияющих на бухгалтерскую прибыль.
Но! Учтите, что все эти «манипуляции» приводят к увеличению суммы налогооблагаемой прибыли, и как следствие, к увеличению налога на прибыль. Поэтому тем плательщикам налога на прибыль, которые стремятся уменьшить сумму налога, эти варианты не подойдут. Намереваясь снизить налог на прибыль, они должны действовать с точностью до наоборот.
Речь идет, в частности, о следующих инструментах (см. табл. 1).
Таблица 1. Инструменты увеличения ЧА предприятия
Статья | Метод, способствующий увеличению суммы ЧА |
1. Амортизация в бухгалтерском учете основных средств и нематериальных активов | метод с наименьшей суммой амортизации(1) |
2. Оценка выбытия запасов (в том числе с ТЗР) | метод с наименьшей суммой списания запасов на расходы |
3. Резервирование сомнительной задолженности | метод с наименьшей суммой резерва |
4. Создание обеспечений будущих расходов и платежей | метод с наименьшей суммой обеспечений |
5. Порог существенности отражения статей активов | наименьшее значение порога |
(1) Расчеты показывают, что в общем случае (за исключением производственного метода) наиболее «быстро» амортизация начисляется в методе уменьшения остаточной стоимости, затем следуют методы ускоренного уменьшения остаточной стоимости, кумулятивный и прямолинейный. То есть для «замедления» начисления амортизации эти методы надо выбирать в обратной последовательности. | |
Запасы. Продемонстрируем процедуру подбора «нужного» метода списания запасов. На практике наиболее популярен метод списания запасов по средневзвешенной себестоимости, который предусматривает два варианта исчисления единицы выбывших запасов:
1) ежемесячной средневзвешенной себестоимости;
2) периодической средневзвешенной себестоимости.
Помните: применение этих методов приводит к различным результатам.
Оценка единицы запасов по ежемесячной средневзвешенной стоимости может быть выражена формулой:
где Сед — себестоимость единицы запасов, подлежащих списанию на реализацию (производство), грн.;
Сн — себестоимость единицы запасов, числящихся в остатках на начало месяца, грн.;
Кн — количество единиц запасов, числящихся в остатках на начало месяца;
С1, Сn — себестоимость единицы запасов, поступивших на предприятие в течение отчетного месяца, грн.;
К1, Кn — количество единиц запасов, поступивших на предприятие в течение отчетного месяца.
Причем периодическую средневзвешенную себестоимость единицы запасов определяют на дату каждой операции выбытия запасов. То есть в расчете участвуют только те запасы, которые поступили на предприятие на эту дату ( п. 19 П(С)БУ 9 «Запасы»).
В результате в условиях удорожания запасов применение метода периодической средневзвешенной себестоимости позволяет списать на реализацию (производство) меньшую сумму запасов, а, следовательно, в остатках «зависнет» их большая часть.
Пример 1. На предприятии по состоянию на 01.05.15 г. числилась 1000 ед. товара по стоимости 300 грн. за единицу. 15.05.15 г. поступило 100 ед. того же товара по стоимости 360 грн. за ед. (без НДС), 20.05.15 г. поступило 200 ед. товара по стоимости 400 грн. за ед. 15.05.15 г. было списано на реализацию 1000 ед. товара. Предположим, что других операций в мае с данными товарами не было. Предприятие использует метод списания запасов:
1) ФИФО;
2) периодической средневзвешенной себестоимости единицы запасов на дату операции;
3) ежемесячной средневзвешенной себестоимости единицы запасов на конец месяца.
Определим остатки запасов на 31.05.15 г. (см. табл. 2).
Таблица 2.Списание запасов по различным методам
Метод ФИФО | Метод периодической средневзвешенной себестоимости единицы запасов на дату операции | Метод ежемесячной средневзвешенной себестоимости единицы запасов на конец месяца |
Остаток товаров: 1000 ед. х 300 грн. + (100 ед. х 360 грн.+ 200 ед. х 400 грн.) - 1000 ед. х 300 грн.= 116 тыс. грн. | Себестоимость единицы выбывших товаров:
Остаток товаров: 1000 ед. х 300 грн. + (100 ед. х 360 грн. + 200 ед. х 400 грн.) - 1000 ед. х 305,45 грн. = 110,55 тыс. грн. | Себестоимость единицы выбывших товаров:
Остаток товаров: 1000 ед. х 300 грн. + (100 ед. х 360 грн. + 200 ед. х 400 грн.) - 1000 ед. х 320 грн. = 96 тыс. грн. |
По условиям примера разница в стоимости остатка товаров между первым и третьим вариантами составит 20 тыс. грн. (116 - 96).
Как видим, в условиях инфляции наиболее медленно списываются на расходы запасы при методе ФИФО, поскольку в нем более дорогие запасы «замораживаются» в остатках.
ТЗР В соответствии с п. 9 П(С)БУ 9 ТЗР могут либо увеличивать первоначальную стоимость единицы запасов, либо учитываться на отдельном субсчете по среднему проценту. Применение этих методов может существенно повлиять на сумму остатков запасов в ситуации, когда товары приобретаются с ТЗР и без них (доставляются продавцом).
Пример 2. Допустим, что на предприятии на начало отчетного периода числилось 1000 ед. товара А по цене 500 грн. без НДС, приобретенных без ТЗР. За отчетный период на предприятие поступил товар Б — 1000 ед. по цене 400 грн. без НДС и товар С — 1000 ед. по цене 600 грн. без НДС. ТЗР составляют 10 % от стоимости товара Б и 15 % от стоимости товара С.
Было реализовано за период 500 ед. товара Б и 500 ед. товара С. Других операций с ТЗР у предприятия не было.
При этом учет ТЗР ведется:
1) прямым методом;
2) косвенным через отражение ТЗР на отдельном субсчете.
Определим сумму ТЗР в остатках запасов на конец периода (см. табл. 3 на с. 17).
Таблица 3. Расчет ТЗР по прямому и косвенному методам
Прямой метод | Косвенный метод |
Остаток ТЗР: (1000 ед. х 400 грн. х 10 %+ 1000 ед. х 600 грн. х 15 %) - (500 ед. х 400 грн. х 10 % + 500 ед. x 600 грн. х 15 %) = 65 тыс. грн. | Средний процент:
Остаток ТЗР: (1000 ед. х 400 грн. х 10 % + 1000 ед. х 600 грн. х 15 %) - (500 ед. х 400 грн. + 500 ед. x 600 грн.) х 8,6666 % = 86,666 тыс. грн. |
Как видим, разница между остатками ТЗР в рассмотренных вариантах составила 21,666 тыс. грн. (86,666 - 65).
Итак, средства оптимизации размера СК есть, а воспользоваться ними или нет — решать вам.
Выводы
Предприятия обязаны до 1 июня года, следующего за отчетным периодом, подать госрегистратору финотчетность о хозяйственной деятельности в составе Баланса и Отчета о годовых финансовых результатах. Однако штрафных санкций за невыполнение этой обязанности в нормативных документах не предусмотрено.
Отчетность госрегистратору подают, в частности, для целей сопоставления размера собственного капитала предприятия с размером ЧА. На это соотношение при желании можно повлиять, установив в учетной политике предприятия нужные критерии.
Документы статьи
Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.
Закон об АО — Закон Украины «Об акционерных обществах» от 17.09.08 г. № 514-VI.
Закон № 755 — Закон Украины «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц-предпринимателей» от 15.05.03 г. № 755-IV.
Закон № 448/96 — Закон Украины «О государственном регулировании рынка ценных бумаг в Украине» от 30.10.96 г. № 448/96-ВР.
Методрекомендации № 485 — Методические рекомендации по определению стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденные решением ГКЦБФР от 17.11.04 г. № 485.
АО — акционерное общество.
Ннмдг — необлагаемый налогом минимумов доходов граждан.
НКЦБФР — Национальная комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку.
ООО — общество с ограниченной ответственностью.
СК — собственный капитал.
ТЗР — транспортно-заготовительные расходы.
УК — уставный капитал.
ЧА — чистые активы.
