Штрафоопасный период
Предельные сроки применения штрафных (финансовых) санкций к налогоплательщикам определяет ст. 114 НКУ. Согласно п. 114.1 НКУ они соответствуют срокам давности для начисления налоговых обязательств, определенным ст. 102 НКУ, — то есть 1095 дням.
Другими словами, с момента совершения вами нарушения и до истечения срока в 1095 дней налоговики вправе применить штрафные санкции, прописанные для данного вида нарушения.
Однако в описанной выше ситуации не все так просто. Для начала давайте разберемся, применимы ли здесь вообще штрафные санкции.
Будет ли штраф?
«Спецпериод». Дело в том, что для НН, составленных в период с 01.07.15 г. по 30.09.15 г., был введен свой «специфический» срок регистрации в ЕРНН ( п. 39 подразд. 2 разд. XX Кодекса). Так:
• НН, составленные с 1 по 15 день (включительно) месяца, можно было регистрировать до последнего дня (включительно) месяца, в котором они составлены;
• НН, составленные с 16 по последний день (включительно) месяца — до 15 числа (включительно) месяца, следующего за месяцем, в котором они составлены.
Более того, в соответствии с Законом № 643, в случае нарушения сроков регистрации НН/ РК в ЕРНН, составленных до 01.10.15 г., нормы «штрафного» п. 1201.1 НКУ не применялись.
То есть, если вы опоздали с регистрацией НН, дата составления которых приходится на период с 01.07.15 г. по 30.09.15 г. (но такое опоздание не превысило 180 календарных дней), — штрафы согласно п. 1201.1 НКУ вам не грозят.
Но тут хотим предупредить: порой налоговики склонны привязывать начало такого «спецпериода» к дате вступления в силу Закона № 643 — 29.07.15 г. ( письмо ГФСУ от 12.10.15 г. № 21562/6/99-99-19-03-02-15).
Поэтому вполне вероятно, что за задержку регистрации НН, датированной до 29.07.15 г., контролеры захотят применить штрафные санкции.
Но здесь есть еще один «спасительный» нюанс — штраф, предусмотренный п. 1201.1 НКУ (в размере 10 %), не применялся в период с 01.01.15 г. по 30.06.15 г. ( письмо ГФСУ от 19.01.15 г. № 1403/7/99-99-19-03-01-17).
Если ваша НН опоздала в ЕРНН всего лишь на 14 календарных дней, то вы уж точно избежите штрафов.
Отсутствие порядка. Дополнительным аргументом против применения штрафов за задержку регистрации в ЕРНН НН 2015 года будет тот факт, что на момент вашего «нарушения» п. 1201.3 НКУ обязывал Минфин утвердить порядок применения таких штрафных санкций. Соответственно и налоговики должны были применять штрафы за просрочку регистрации НН/РК в ЕРНН лишь в соответствии с этим порядком.
Поскольку Минфин такой порядок не утвердил, а с 01.01.16 г. законодатели вообще убрали из НКУ упоминание о нем, то фактически контролеры лишились права штрафовать плательщиков НДС за нарушение регистрации НН/РК в ЕРНН в 2015 году.
Однако фискалы склонны расценивать такое удаление как призыв к действию, ведь:
• начиная с 01.01.16 г. у них оказались «развязанными руки» (с этого момента они могут штрафовать, не дожидаясь и не руководствуясь порядком от Минфина);
• следуя п. 11 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, штрафные санкции по результатам проверок, осуществляемых контролирующими органами, могут применяться в размерах, предусмотренных законом, действующим на день принятия решений о применении таких штрафов.
То есть ответственность за нарушения у налогоплательщиков наступает на основании тех норм законодательства, которые действуют на момент выявления такого нарушения (письмо ВАдСУ от 24.11.11 г. № 2198/11/13-11).
На наш взгляд, такой подход неверен, так как согласно ст. 58 Конституции Украины законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, кроме случаев, когда они смягчают или отменяют ответственность лица.
В данном случае налицо расширение полномочий налоговых органов и ухудшение положения налогоплательщиков, которые нарушают принцип одинакового подхода ко всем налогоплательщикам. А значит, применять штрафные санкции в данном случае контролеры не вправе.
Вспомните, фискалы уже пытались идти против данного принципа. Примером может быть ситуация, когда они отказали в праве находиться на упрощенке плательщикам единого налога с доходом за 2015 год больше 5 млн грн.
Тогда контролеры сначала применили положения НКУ 2016 года к правоотношениям 2015 года. Но затем им пришлось согласиться с неправомерностью применения норм НКУ в обратном во времени порядке ( письма ГФСУ от 18.01.16 г. № 1527/7/99-99-17-02-02-17 и от 20.01.16 г. № 1867/7/99-99-17-02-02-17).
Кстати, обратный порядок во времени применим лишь в том случае, если деяние налогоплательщика признавалось противоправным согласно нормам, действующим в момент совершения такого деяния (письмо ВАдСУ от 24.11.11 г. № 2198/11/13-11).
Конечно, задержка регистрации НН в ЕРНН и в 2015 году, и в 2016 году является нарушением. Однако речь идет не о квалификации просрочки регистрации НН в ЕРНН как нарушения, а о применении для привлечения к ответственности за это нарушение нормы законодательства.
Поэтому за просрочку регистрации НН в ЕРНН в 2015 году должна применяться ст. 1201 НКУ в редакции, действовавшей на момент такого нарушения (ч. 2 ст. 58 Конституции). Подтверждают это и суды (постановление Полтавского окружного админсуда от 16.02.16 г. № 816/4843/15).
Админштрафы
С админштрафами тоже интересная ситуация. Дело в том, что ст. 1631 КоАП предусматривает ответственность должностных лиц плательщика НДС за нарушение установленного законом порядка ведения налогового учета в виде штрафа в размере от 85 до 170 грн. (от 170 до 255 грн. — в случае повторного совершения такого нарушения в течение года).
Однако такой ответственности можно избежать, если продавец своевременно отразит НО по НН, зарегистрированной в ЕРНН с нарушением установленных сроков в НДС-декларации.
К такому выводу приходят сами налоговики в разъяснении, размещенном в категории 101.30 ЗІР ГФСУ. По словам контролеров, отсутствие факта регистрации НН в ЕРНН при условии отражения сумм НДС по такой НН в составе НО отчетного периода не приводит к нарушению порядка ведения налогового учета. А значит, не предусматривает привлечение к админответственности продавца.
Но даже если не принимать в расчет такие заявления, есть еще один нюанс, который поможет защититься от админнаказания. Суть его в том, что нарушение в виде несвоевременно зарегистрированной НН является «разовым» нарушением.
К админответственности за такое нарушение лицо может быть привлечено не позднее чем через 3 месяца после совершения правонарушения ( п. 2 ст. 38 КоАП, ст. 221 КоАП). В случае с НН 2015 года такие сроки уже прошли.
Но предупреждаем: если на момент проведения проверки НН не будет зарегистрирована, то такое нарушение будет квалифицировано как «длящееся». К ответственности за него могут привлечь не позднее 3 месяцев со дня выявления. Тогда вас спасет лишь отражение такой НН в НДС-отчетности.
Документы и сокращения статьи
Закон № 643 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно совершенствования администрирования налога на добавленную стоимость» от 16.07.15 г. № 643-VIII.
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
НН — налоговая накладная.
НО — налоговые обязательства.
