Об уплате экосбора при зарубежных перевозках
Письмо Государственной налоговой администрации Украины
от 19.12.2006 г. № 14267/6/15-0716
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <...> об уплате сбора за загрязнение окружающей природной среды субъектом хозяйствования, выполняющим перевозку автомобильным транспортом за границей (исходя из объемов горючего, использованного за пределами Украины), и сообщает следующее.
Законом Украины «Об охране окружающей природной среды» от 25.06.91 г. № 1264-XII введен сбор за загрязнение окружающей природной среды. Согласно статье 44 этого Закона указанный сбор устанавливается на основании фактических объемов выбросов, лимитов сбросов загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов. Наряду с этим согласно статье 14 Закона Украины «О системе налогообложения» от 25.06.91 г. № 1251-XII сбор за загрязнение окружающей природной среды является общегосударственным и обязательным для уплаты.
Сбор за загрязнение окружающей природной среды взимается в порядке, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины «Об утверждении Порядка установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взимания этого сбора» от 01.03.99 г. № 303
(с изменениями и дополнениями). Постановлением определены объекты исчисления сбора, основные положения по его исчислению и уплате, а также утверждены нормативы сбора и коэффициенты корректировки к ним.
Согласно этому постановлению приказом Министерства охраны окружающей природной среды и ядерной безопасности, Государственной налоговой администрации Украины по согласованию с Министерством финансов и Министерством экономики Украины от 19.07.99 г. № 162/379 (с изменениями и дополнениями), зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 09.08.99 г. под № 544/3837, утверждена Инструкция о порядке исчисления и уплаты сбора за загрязнение окружающей природной среды (далее — Инструкция № 162
), которая определяет единый порядок исчисления, уплаты сбора за загрязнение окружающей природной среды и предоставления налоговых расчетов по сбору.Так, согласно требованиям действующего законодательства плательщиками сбора являются субъекты хозяйствования, независимо от форм собственности, включая их объединения, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения, не имеющие статуса юридического лица, расположенные на территории другой территориальной громады; бюджетные, общественные и другие предприятия, учреждения и организации; постоянные представительства нерезидентов, получающие доходы в Украине; граждане, осуществляющие на территории Украины и в пределах ее континентального шельфа и исключительной (морской) экономической зоны выбросы и сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов.
Объектами исчисления сбора для передвижных источников загрязнения являются объемы фактически использованных видов горючего, в результате сгорания которых образуются загрязняющие вещества.
С целью правильного исчисления сумм сбора за загрязнение окружающей природной среды субъект хозяйствования ведет аналитический учет закупки и расходования горюче-смазочных материалов.
Таким образом,
если субъект хозяйствования осуществляет на территории Украины и в пределах ее континентального шельфа и исключительной (морской) экономической зоны эксплуатацию автотранспорта, на пробег которого используются разные виды горючего, в результате сгорания которых образуются загрязняющие вещества, то такой субъект является плательщиком сбора за загрязнение окружающей природной среды, и согласно требованиям действующего законодательства, в том числе пп. 7.1 и 7.3 Инструкции № 162, должен подавать налоговые расчеты по сбору и уплачивать сбор по месту налоговой регистрации (месту пребывания на налоговом учете в органах государственной налоговой службы). Если субъект хозяйствования осуществляет эксплуатацию автотранспорта за пределами территории Украины (исходя из объемов горючего, использованного за пределами Украины), то сбор за загрязнение окружающей природной средыне уплачивается.
Заместитель председателя Л. Боенко
комментарий редакции
За передвижение автотранспорта по территории иностранных государств отечественный экосбор не платится
Главная мысль комментируемого письма содержится в последнем его предложении: ГНАУ считает, что в случае
если субъект хозяйствования осуществляет эксплуатацию автотранспорта за пределами территории Украины, то сбор за загрязнение окружающей природной среды уплачиваться не должен. К сожалению, налоговики не предлагают никакого механизма реализации этой мысли на практике, без чего нивелируется ценность данного документа. Кроме того, вполне возможно, что если некоторые налогоплательщики прежде поступали не так, как указывается в письме, то это привело к искажениям их отчетных показателей. И не только по сбору за загрязнение окружающей природной среды, но и по налогу на прибыль. Но ответа на вопрос, как быть таким налогоплательщикам дальше, т. е. подавать или нет уточняющие расчеты, письмо тоже не содержит. Попытаемся самостоятельно устранить пробелы, выявленные нами в комментируемом документе.Для начала заметим, что вывод, сформулированный в письме ГНАУ, следует, в первую очередь, из преамбулы Закона Украины «Об охране окружающей природной среды» от 25.06.91 г. № 1264-ХII, в которой говорится: «Украина осуществляет
на своей территории экологическую политику, направленную на сохранение безопасной <...> окружающей среды, защиту жизни и здоровья населения от отрицательного влияния, обусловленного загрязнением окружающей природной среды». Именно этим Законом (ст. 44) и был введен экосбор, величина которого рассчитывается, в частности, на основании фактических объемов выбросов загрязняющих веществ в окружающую природную среду. Логично предположить, что в этой законодательной норме под окружающей природной средой подразумевается только та ее часть, которая, если можно так выразиться, «окружает» территорию Украины, поэтому за выбросы в атмосферу других государств платить не надо.Но на основании каких данных и с помощью каких первичных документов объемы загрязняющих веществ распределяются на «свои» и «чужие»? Как известно, объектом исчисления сбора за загрязнение окружающей природной среды передвижными источниками загрязнения (к ним среди прочих относится автомобильный транспорт), являются
объемы фактически использованных такими передвижными источниками видов горючего, в результате сжигания которых образуются загрязняющие вещества. В комментируемом письме содержится подсказка: если исходить из объемов горючего, использованного за пределами Украины, тогда экосбор платить не надо, и наоборот, но порядок их определения не приводится.Впрочем, аналогичная проблема перед автотранспортными предприятиями, осуществляющими международные перевозки, уже возникала. И связана она с требованиями п.п. 6.2.4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, согласно которому по нулевой ставке НДС облагаются операции по поставке транспортных услуг за пределами государственной границы Украины. Для того чтобы правильно воспользоваться этой ставкой налога, предприятия-перевозчики ведут отдельный учет стоимости международных перевозок, состоящей из стоимости перевозки по территории Украины и стоимости перевозки за ее пределами.
Порядок формирования себестоимости перевозок (работ, услуг) на транспорте содержится в Методических рекомендациях по формированию себестоимости перевозок (работ, услуг) на транспорте, утвержденных приказом Минтранса Украины от 05.02.2001 г. № 65. Указанным нормативным актом, в частности, предусмотрено (см. п. 32), что к прямым материальным затратам относится стоимость всех видов горюче-смазочных и других материалов, которые использованы как непосредственно на выполнение перевозок (работ, услуг), так и на технологические операции в процессе подготовки подвижного состава к эксплуатации. Отсюда следует, что автотранспортные предприятия, как на этапе планирования расходов своей основной деятельности, так и на этапе формирования фактической себестоимости перевозок определяют нормативные показатели расхода ГСМ. Те же из них, кто стремятся воспользоваться нулевой ставкой по НДС, вынуждены разделять объемы горючего, использованные на международные перевозки и на перевозки внутри страны. Руководствоваться при этом необходимо Нормами расхода горючего и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденными приказом Минтранса Украины от 10.02.98 г. № 43, с помощью которых можно учесть выполненную транспортную работу, особенности технической оснащенности автомобиля, а также климатические, дорожные и прочие условия его эксплуатации.
Для определения фактического расхода ГСМ целесообразно организовать ведение первичной транспортной документации (ТТН, путевых листов) таким образом, чтобы в ней максимально точно отражалось расстояние, пройденное по территории Украины и за ее пределами. Эти данные, как нам представляется, и должны быть положены в основу раздельного учета как для определения облагаемых по разным ставкам НДС стоимостей перевозки, так и для решения вопроса об уплате/неуплате сбора за загрязнение окружающей природной среды.
Несколько слов об исправлении ошибок, допущенных в отчетности, если указанный сбор уплачивался со всего израсходованного горючего. Здесь возможно несколько подходов в зависимости от категории налогоплательщика. Если речь идет о небольшой фирме, сотрудники которой единожды были направлены на служебном автомобиле в непродолжительную командировку за границу (скажем, из Харькова в Белгород), то, скорее всего, недочет в определении экосбора вследствие своей незначительности ни на что не повлияет.
Если же говорить о крупном автотранспортном предприятии, занимающемся регулярными пассажирскими и (или) грузовыми перевозками преимущественно за рубеж, то для него, очевидно, ошибка в методологии исчисления упомянутого сбора окажется куда более ощутимей. И в первую очередь из-за того, что излишне начисленные его суммы невозможно считать правомерно отнесенными на валовые расходы, что влечет за собой необходимость внесения исправлений в налоговый учет по налогу на прибыль. Единственное, что может избавить такие предприятия от подачи уточненных расчетов, — сложившаяся практика, при которой новое (изменившееся) мнение налоговиков по тому или иному вопросу может приниматься во внимание с момента его появления и не должно влиять на результаты предыдущей деятельности налогоплательщиков. Хотя мы бы не стали уповать на это, а в каждом конкретном случае с цифрами в руках проанализировали бы все возможные последствия. Думаем, бухгалтеры поступят именно таким образом.
