Щодо сплати екозбору при закордонних перевезеннях
Лист Державної податкової адміністрації України від 19.12.2006 р. № 14267/6/15-0716
Державна податкова адміністрація України розглянула лист <...> щодо сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища суб’єктом господарювання, який виконує перевезення автомобільним транспортом за кордоном (виходячи з обсягів пального, використаного за межами України), і повідомляє таке.
Законом України «Про охорону навколишнього природного середовища» від 25.06.91 р. № 1264-XII запроваджено збір за забруднення навколишнього природного середовища. Згідно зі статтею 44 цього Закону вказаний збір установлюється на підставі фактичних обсягів викидів, лімітів скидів забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище та розміщення відходів. Поряд з цим відповідно до статті 14 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII збір за забруднення навколишнього природного середовища є загальнодержавним і обов’язковим для сплати.
Збір за забруднення навколишнього природного середовища справляється у порядку, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору» від 01.03.99 р. № 303 (із змінами і доповненнями). Постановою визначені об’єкти обчислення збору, основні положення щодо його обчислення і сплати, а також затверджено нормативи збору і коефіцієнти коригування до них.
Відповідно до цієї постанови наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки, Державної податкової адміністрації України за погодженням з Міністерством фінансів і Міністерством економіки України від 19.07.99 р. № 162/379 (із змінами і доповненнями), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 09.08.99 р. за № 544/3837, затверджено Інструкцію про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища (далі — Інструкція № 162
), яка визначає єдиний порядок обчислення, сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища та подання податкових розрахунків зі збору.Так, відповідно до вимог чинного законодавства платниками збору є суб’єкти господарювання, незалежно від форм власності, включаючи їх об’єднання, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої територіальної громади; бюджетні, громадські та інші підприємства, установи і організації; постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи в Україні; громадяни, які здійснюють на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище та розміщення відходів.
Об’єктами обчислення збору для пересувних джерел забруднення є обсяги фактично використаних видів пального, у результаті спалення яких утворюються забруднюючі речовини.
З метою правильного обчислення сум збору за забруднення навколишнього природного середовища суб’єкт господарювання веде аналітичний облік закупівлі та витрачання паливно-мастильних матеріалів.
Таким чином,
якщо суб’єкт господарювання здійснює на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони експлуатацію автотранспорту, на пробіг якого використовуються різні види пального, у результаті спалення яких утворюються забруднюючі речовини, то такий суб’єкт є платником збору за забруднення навколишнього природного середовища, і відповідно до вимог чинного законодавства, у т. ч. до пп. 7.1 і 7.3 Інструкції № 162, повинен подавати податкові розрахунки зі збору та сплачувати збір за місцем податкової реєстрації (місцем перебування на податковому обліку в органах державної податкової служби). Якщо суб’єкт господарювання здійснює експлуатацію автотранспорту за межами території України (виходячи з обсягів пального, використаного за межами України), то збір за забруднення навколишнього природного середовища не сплачується.Заступник голови Л. Боєнко
коментар редакції
За пересування автотранспорту територіями іноземних держав вітчизняний екозбір не сплачується
Головна думка листа, що коментується, міститься в останньому його реченні: ДПАУ вважає, що у разі
коли суб’єкт господарювання здійснює експлуатацію автотранспорту за межами території України, то збір за забруднення навколишнього природного середовища сплачуватися не повинен. На жаль, податківці не пропонують жодного механізму реалізації цієї думки на практиці, без чого нівелюється цінність цього документа. Крім того, цілком можливо, що деякі платники податків раніше чинили не так, як зазначається в листі, а це призвело до викривлення їх звітних показників. І не тільки щодо збору за забруднення навколишнього природного середовища, а й щодо податку на прибуток. Але відповіді на запитання, як бути таким платникам податків далі, тобто подавати чи ні уточнюючі розрахунки, лист теж не містить. Спробуємо самостійно усунути прогалини, виявлені нами в документі, що коментується.Спершу зауважимо, що висновок, сформульований у листі ДПАУ, випливає, у першу чергу, з преамбули Закону України «Про охорону навколишнього природного середовища» від 25.06.91 р. № 1264-ХII, у якій зазначається: «Україна здійснює
на своїй території екологічну політику, спрямовану на збереження безпечного <...> навколишнього середовища, захист життя та здоров’я населення від негативного впливу, обумовленого забрудненням навколишнього природного середовища». Саме цим Законом (ст. 44) і було введено екозбір, величина якого розраховується, зокрема, на підставі фактичних обсягів викидів забруднюючих речовин в навколишнє природне середовище. Логічно припустити, що в цій законодавчій нормі під навколишнім природним середовищем мається на увазі тільки та її частина, яка, якщо можна так висловитися, «оточує» територію України, тому за викиди в атмосферу інших держав платити не треба.Але на підставі яких даних і за допомогою яких первинних документів обсяги забруднюючих речовин розподіляються на «свої» та «чужі»? Як відомо, об’єктом обчислення збору за забруднення навколишнього природного середовища пересувними джерелами забруднення (до них, серед інших, належить автомобільний транспорт), є
обсяги фактично використаних такими пересувними джерелами видів пального, у результаті спалювання яких утворюються забруднюючі речовини. У листі, що коментується, є підказка: якщо виходити з обсягів палива, використаного за межами України, то екозбір платити не треба, і навпаки, але порядок їх визначення не наводиться.Утім, аналогічна проблема перед автотранспортними підприємствами, які здійснюють міжнародні перевезення, уже виникала. І пов’язана вона з вимогами п.п. 6.2.4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР, згідно з яким за нульовою ставкою ПДВ обкладаються операції з поставки транспортних послуг за межами державного кордону України. Для того щоб правильно скористатися цією ставкою податку, підприємства-перевізники ведуть окремий облік вартості міжнародних перевезень, який складається з вартості перевезення територією України і вартості перевезення за її межами.
Порядок формування собівартості перевезень (робіт, послуг) на транспорті міститься в Методичних рекомендаціях з формування собівартості перевезень (робіт, послуг) на транспорті, затверджених наказом Мінтрансу України від 05.02.2001 р. № 65. Зазначеним нормативним актом, зокрема, передбачено (див. п. 32), що до прямих матеріальних витрат відноситься вартість усіх видів паливно-мастильних та інших матеріалів, використаних як безпосередньо на виконання перевезень (робіт, послуг), так і на технологічні операції в процесі підготовки рухомого складу до експлуатації. Звідси випливає, що автотранспортні підприємства, як на етапі планування витрат своєї основної діяльності, так і на етапі формування фактичної собівартості перевезень визначають нормативні показники витрат ПММ. Ті ж з них, хто прагне скористатися нульовою ставкою з ПДВ, вимушені розділяти обсяги пального, використані на міжнародні перевезення і на перевезення всередині країни. Керуватися при цьому необхідно Нормами витрат палива та мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затвердженими наказом Мінтрансу України від 10.02.98 р. № 43, за допомогою яких можна врахувати виконану транспортну роботу, особливості технічної оснащеності автомобіля, а також кліматичні, дорожні та інші умови його експлуатації.
Для визначення фактичних витрат ПММ доцільно організувати ведення первинної транспортної документації (ТТН, подорожніх листів) так, щоб у ній максимально точно відображалася відстань, пройдена територією України та за її межами. Ці дані, як нам здається, і має бути взято за основу роздільного обліку як для визначення оподатковуваних за різними ставками ПДВ вартостей перевезення, так і для вирішення питання про сплату/несплату збору за забруднення навколишнього природного середовища.
Декілька слів про виправлення помилок, допущених у звітності, якщо зазначений збір сплачувався з усього витраченого палива. Тут можливе застосування декількох підходів залежно від категорії платника податків. Якщо йдеться про невелику фірму, працівників якої одноразово було направлено на службовому автомобілі в нетривале відрядження за кордон (скажімо, з Харкова до Бєлгорода), то, найімовірніше, недолік у визначенні екозбору внаслідок своєї мізерності ні на що не вплине.
Якщо ж говорити про велике автотранспортне підприємство, яке займається регулярними пасажирськими та (або) вантажними перевезеннями переважно за кордон, то для нього, вочевидь, помилка в методології обчислення зазначеного збору виявиться відчутнішою. І в першу чергу через те, що надмірно нараховані його суми неможливо вважати правомірно віднесеними на валові витрати, що тягне за собою необхідність унесення виправлень до податкового обліку щодо податку на прибуток. Єдине, що може позбавити такі підприємства від подання уточнених розрахунків, — практика, що склалася, за якої нова (змінена) думка податківців з того чи іншого питання може братися до уваги з моменту її появи і не повинна впливати на результати попередньої діяльності платників податків. Хоча ми б не стали сподіватися на це, а в кожному конкретному випадку з цифрами в руках проаналізували б усі можливі наслідки. Сподіваємось, бухгалтери діятимуть саме так.
