Правило переноса убытков необходимо помнить при исправлении ошибок
Ситуация
В IV квартале 2006 года предприятие затратило на оплату услуг сторонней организации 7000 грн. Однако бухгалтер не включил указанную сумму в валовые расходы. Ошибка обнаружена в ноябре 2007 года. В декларации предприятия за 2005 год объект налогообложения имеет отрицательное значение, т. е. деятельность предприятия в 2005 году была убыточной.
Нарушение
Бухгалтер нарушил нормы
п.п. 5.2.1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о налоге на прибыль), в соответствии с которыми в состав валовых расходов налогоплательщика включается сумма любых расходов, уплаченных на протяжении отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда.Поскольку результатом 2005 года был убыток, при исправлении ошибки необходимо учитывать нормы
п.п. 22.13 Закона о налоге на прибыль о порядке переноса убытков прошлых периодов.
Анализ ситуации
Предприятие ошибочно не включило стоимость услуг сторонней организации в валовые расходы, нарушив нормы
п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль, что привело к занижению валовых расходов 2006 года на 7000 грн. и, соответственно, завышению объекта налогообложения на эту же величину.Поскольку объект налогообложения по результатам 2005 года был отрицательным, прежде чем приступать к исправлению допущенной ошибки, выявленной в 2007 году, необходимо вспомнить о порядке переноса убытков, которому посвящен
п. 22.13 Закона о налоге на прибыль. Согласно этому пункту в 2007 году сумма отрицательного значения объекта обложения по налогу на прибыль, возникшая по состоянию на 1 января 2006 года и не погашенная в течение 2006 года, не подлежит в течение 2007 года учету в составе валовых расходов плательщика налога.Суть механизма переноса убытков заключается в том, налогоплательщик имеет право включить в состав валовых расходов убытки, образовавшиеся в 2006 году. В строке
04.9 декларации за 2007 г. со знаком «+» отразится отрицательное значение суммы строк 08 и 04.9 декларации за 2006 год.А что касается убытков 2005 года, непокрытых в течение 2006 года, то их включать в состав валовых расходов нельзя. Поэтому если «убыточное» значение стр.
08 окажется меньше значения стр. 04.9 декларации за 2006 год, то в стр. 04.9 декларации за I квартал 2007 года будет стоять прочерк.О подобном порядке переноса убытков писали и налоговики в
письмах ГНАУ от 22.02.2006 г. № 1585/6/15-0316 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 29 и от 18.05.2006 г. № 9425/7/15-0317 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 43.Рассмотрим порядок исправления допущенной ошибки в
двух ситуациях:1)
по итогам 2005 года — убыток, в строке 08 указана сумма «-1000»; по итогам 2006 года — в строке 08 ошибочной декларации отражен ноль;2)
по итогам 2005 года — убыток, в строке 08 указана сумма «-10000»; по итогам 2006 года — прибыль, в строке 08 ошибочной декларации отражена сумма «+5000» .Для наглядности исходные данные отобразим в таблицах.
Ситуация 1
| Строка декларации | Фактически заполнено, грн., | Следовало заполнить, грн. | ||||
| 2005 г. | 2006 г. | I кв. 2007 г. | 2005 г. | 2006 г. | I кв. 2007 г. | |
| 04.9 | — | 1000 | — | — | 1000 | 6000 |
| 08 | - 1000 | 0 | 20000* | -1000 | -7000 | 14000 |
| * Условно. | ||||||
В первой ситуации
ошибка допущена в двух отчетных периодах:— в декларации за 2006 год занижены валовые расходы, что привело к искажению результата: отразили
нулевой объект налогообложения, в то время как должны были показать убытки в сумме 7000 грн.;— в декларации за I квартал 2007 года в строку
04.9 не перенесли убытки 2006 г., в размере 6000 грн. (7000 - 1000), что привело к завышению объекта налогообложения I квартала 2007 года (вместо положенных 14000 грн. в строке 8 отразили 20000 грн.). Допущенная ошибка повлекла за собой переплату налога на прибыль в размере 1500 грн. (6000 х 0,25).
Ситуация 2
| Строка декларации | Фактически заполнено, грн., декларация за | Следовало заполнить, грн. | ||||
| 2005 г. | 2006 г. | I кв. 2007 г. | 2005 г. | 2006 г. | I кв. 2007 г. | |
| 04.9 | — | 10000 | — | — | 10000 | — |
| 08 | - 10000 | 5000 | 20000* | -10000 | -2000 | 20000 |
| * Условно. | ||||||
Во второй ситуации
ошибка допущена в одном отчетном периоде: за счет того, что валовые расходы в сумме 7000 грн. оказались не учтенными, объект налогообложения в декларации за 2006 год был завышен: показана прибыль (5000 грн.), вместо убытка (-2000 грн.). Допущенная ошибка повлекла за собой переплату налога на прибыль за 2006 год в сумме 1250 грн. (5000 х 0,25).Что касается декларации за I квартал 2007 года, то в ней ошибок нет. Объясняется это тем, что значение строки
08 декларации за 2006 год не превысило значение строки 04.9. Другими словами, убытки 2005 года не были погашены в течение 2006 года, а значит, права на валовые расходы у предприятия нет и в строке 04.9 декларации за I квартал 2007 года ставится прочерк.
Исправление ошибки
Порядок исправления ошибок описан в
пп. 2.1 — 2.3 Порядка составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденного приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143, и в пп. 5.1, 17.2 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III (далее — Закон № 2181). Исправить самостоятельно выявленные ошибки при расчете налога на прибыль в прошедших отчетных периодах можно либо путем подачи уточняющего расчета (УР), либо путем их исправления в декларации за следующий отчетный период.
Ситуация 1
Рекомендуем исправить допущенную ошибку через УР. Этот способ поможет «не потерять» бухгалтеру сумму переплаты, особенно это актуально, если по результатам 2007 года предприятие сработает с убытком.
Ошибка, допущенная в декларации за 2006 год, повлекла за собой искажение показателей декларации за I квартал 2007 года. Считаем целесообразным подать УР только к декларации за I квартал 2007 года, поскольку в этом периоде возникла переплата по налогу на прибыль.
Заполнен он будет следующим образом: в первой подстроке строки
2 отражается код исправляемой строки декларации «04.9», а под ней — отрицательное значение объекта налогообложения предыдущего года «6000». В строке 7 УР найдет отражение сумма переплаты по налогу на прибыль в размере 1500 грн. (6000 х 0,25) со знаком «-». Так как недоплата по налогу на прибыль не возникла, 5 % штраф не начисляется.Бухгалтеру, который пожелает исправить ошибку в текущей декларации (ближайшая — за 11 месяцев), мы рекомендуем сумму неучтенного убытка 2006 года (6000 грн.) отразить не в корректировочной строке
05.2, а в ее «родной» 04.9. Тогда при наличии убытков в декларации за 2007 год у предприятия будет необходимая информация об убытках 2006 года, которая, по всей видимости, также не попадет в валовые расходы 2008 года.Поскольку допущенная ошибка не повлекла за собой занижения налоговых обязательств,
самоштраф не начисляется (п. 17.2 Закона № 2181).
Ситуация 2
Бухгалтер может исправить ошибку любым понравившимся ему способом. Так, при выборе УР в первой подстроке УР к декларации за
2006 год строки 2 необходимо указать код исправляемой строки декларации «04.1», а под ней — сумму расходов на приобретение услуг «+7000». В строке 7 УР отразится сумма переплаты по налогу на прибыль в размере 1250 грн. (5000 х 0,25) со знаком «-», определяется она по второй формуле, приведенной в строке 7 УР (р. 7.2 - р. 7.1).Выполненное исправление никак не повлияет на показатели одиннадцатимесячной декларации по налогу на прибыль предприятия.
Если же бухгалтер пожелает исправить ошибку в текущей декларации, необходимо в строке
05.2 указать сумму заниженных валовых расходов, но в размере 5000 грн. со знаком «+», без заполнения стр. 22.Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина КОВЕНКО
