Правило перенесення збитків необхідно пам’ятати при виправленні помилок
Ситуація
У IV кварталі 2006 року підприємство витратило на оплату послуг сторонньої організації 7000 грн. Проте бухгалтер не включив зазначену суму до валових витрат. Помилку виявлено в листопаді 2007 року. У декларації підприємства за 2005 рік об’єкт оподаткування має від’ємне значення, тобто діяльність підприємства у 2005 році була збитковою.
Порушення
Бухгалтер порушив норми
п.п. 5.2.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі — Закон про податок на прибуток), відповідно до яких до складу валових витрат платника податків включається сума будь-яких витрат, сплачених протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) та охороною праці.Оскільки результатом 2005 року був збиток, при виправленні помилки необхідно враховувати норми
п.п. 22.13 Закону про податок на прибуток відносно порядку перенесення збитків минулих періодів.
Аналіз ситуації
Підприємство помилково не включило вартість послуг сторонньої організації до валових витрат, порушивши норми
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток, що спричинило заниження валових витрат 2006 року на 7000 грн. і відповідно завищення об’єкта оподаткування на цю ж величину.Оскільки об’єкт оподаткування за результатами 2005 року був від’ємним, перш ніж приступати до виправлення допущеної помилки, виявленої у 2007 році, необхідно пригадати порядок перенесення збитків, якому присвячено
п. 22.13 Закону про податок на прибуток. Згідно з цим пунктом у 2007 році сума від’ємного значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток, що виникла станом на 1 січня 2006 року і не погашена впродовж 2006 року, не підлягає протягом 2007 року врахуванню у складі валових витрат платника податку.Суть механізму перенесення збитків полягає в тому, що платник податків має право включити до складу валових витрат збитки, які утворилися у 2006 році. У рядку
04.9 декларації за 2007 р. зі знаком «+» відобразиться від’ємне значення суми рядків 08 і 04.9 декларації за 2006 рік.А от щодо збитків 2005 року, непокритих протягом 2006 року, то їх включати до складу валових витрат не можна. Отже, якщо «збиткове» значення ряд.
08 виявиться менше значення ряд. 04.9 декларації за 2006 рік, то в ряд. 04.9 декларації за І квартал 2007 року стоятиме прокреслення.Про подібний порядок перенесення збитків писали і податківці в
листах ДПАУ від 22.02.2006 р. № 1585/6/15-0316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 29; від 18.05.2006 р. № 9425/7/15-0317 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 43.Розглянемо порядок виправлення допущеної помилки у
двох ситуаціях:1)
за підсумками 2005 року — збиток, у рядку 08 відображено суму «-1000»; за підсумками 2006 року — у рядку 08 помилкової декларації відображено нуль;2)
за підсумками 2005 року — збиток, у рядку 08 відображено суму «-10000»; за підсумками 2006 року — прибуток, у рядку 08 помилкової декларації відображено суму «+5000».Для наочності початкові дані відобразимо в таблицях.
Ситуація 1
| Рядок декларації | Фактично заповнено, грн., | Слід було заповнити, грн., | ||||
| 2005 рік | 2006 рік | І кв. 2007 року | за 2005 рік | 2006 рік | І кв. 2007 року | |
| 04.9 | — | 1000 | — | — | 1000 | 6000 |
| 08 | -1000 | 0 | 20000* | -1000 | -7000 | 14000 |
| * Умовно. | ||||||
У першій ситуації
помилку допущено у двох звітних періодах:— у декларації за 2006 рік занижено валові витрати, що призвело до перекручення результату: відобразили
нульовий об’єкт оподаткування, тоді як мали показати збитки в сумі 7000 грн.;— у декларації за І квартал 2007 року в рядок
04.9 не перенесли збитки 2006 року в розмірі 6000 грн. (7000 - 1000), що призвело до завищення об’єкта оподаткування І кварталу 2007 року (замість належних 14000 грн. у рядку 8 відобразили 20000 грн.). Допущена помилка спричинила переплату податку на прибуток у розмірі 1500 грн. (6000 х 0,25).
Ситуація 2
| Рядок декларації | Фактично заповнено, грн., | Слід було заповнити, грн., | ||||
| 2005 рік | 2006 рік | І кв. 2007 року | за 2005 рік | 2006 рік | І кв. 2007 року | |
| 04.9 | — | 10000 | — | — | 10000 | — |
| 08 | -10000 | 5000 | 20000* | -10000 | -2000 | 20000 |
| * Умовно. | ||||||
У другій ситуації
помилку допущено в одному звітному періоді: за рахунок того, що валові витрати в сумі 7000 грн. виявилися не врахованими, об’єкт оподаткування в декларації за 2006 рік було завищено: показано прибуток (5000 грн.), замість збитку (-2000 грн.). Допущена помилка спричинила переплату податку на прибуток за 2006 рік у сумі 1250 грн. (5000 х 0,25).Щодо декларації за І квартал 2007 рік, то в ній помилок немає. Пояснюється це тим, що значення рядка
08 декларації за 2006 рік не перевищило значення рядка 04.9. Інакше кажучи, збитки 2005 року не було погашено протягом 2006 року, а отже, права на валові витрати підприємство не має і в рядку 04.9 декларації за І квартал 2007 року ставиться прокреслення.
Виправлення помилки
Порядок виправлення помилок визначено в
п. 2.1 — 2.3 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПАУ від 29.03.2003 р. № 143, і в пп. 5.1, 17.2 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III (далі — Закон № 2181). Виправити самостійно виявлені помилки при розрахунку податку на прибуток у минулих звітних періодах можна або шляхом подання уточнюючого розрахунку (УР), або шляхом їх виправлення в декларації за наступний звітний період.
Ситуація 1
Рекомендуємо виправити допущену помилку через УР. Цей спосіб допоможе бухгалтеру «не втратити» суму переплати, особливо це актуально, якщо за 2007 рік підприємство спрацює зі збитком.
Помилка, допущена в декларації за 2006 рік, спричинила перекручення показників декларації за І квартал 2007 року. Вважаємо доцільним подати УР тільки до декларації за І квартал 2007 року, оскільки в цьому періоді виникла переплата з податку на прибуток.
Заповнено його буде так: у першому підрядку рядка
2 відображається код рядка декларації, що виправляється «04.9», а під ним — від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього податкового року «6000». У рядку 7 УР знайде відображення сума переплати з податку на прибуток у розмірі 1500 грн. (6000 х 0,25) зі знаком «-». Оскільки недоплата з податку на прибуток не виникла, 5 % штраф не нараховується.Бухгалтеру, який планує виправити помилку в поточній декларації (найближча — за 11 місяців), рекомендуємо суму неврахованого збитку 2006 року (6000 грн.) відобразити не в коригувальному рядку
05.2, а в його «рідному» 04.9. Тоді за наявності збитків у декларації за 2007 рік у підприємства буде необхідна інформація про збитки 2006 року, які, мабуть, так само не потраплять до валових витрат 2008 року.Оскільки допущена помилка не спричинила заниження податкових зобов’язань,
самоштраф не нараховується (п. 17.2 Закону № 2181).
Ситуація 2
Бухгалтер може виправити помилку будь-яким способом, що йому подобається. Так, при виборі УР у першому підрядку рядка
2 УР до декларації за 2006 рік необхідно зазначити код рядка декларації, що виправляється «04.1», а під ним — суму витрат на придбання послуг «+7000». У рядку 7 УР відобразиться сума переплати з податку на прибуток у розмірі 1250 грн. (5000 х 0,25) зі знаком «-», визначається вона за другою формулою, наведеною в рядку 7 УР (р. 7.2 - р. 7.1).Виконане виправлення ніяк не вплине на показники одинадцятимісячної декларації з податку на прибуток підприємства.
Якщо ж бухгалтер планує виправити помилку в поточній декларації, необхідно в рядку
05.2 зазначити суму занижених валових витрат, але в розмірі 5000 грн. зі знаком «+», без заповнення ряд. 22.Матеріал підготувала економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Марина КОВЕНКО
