Расходы на улучшение ОФ ошибочно включены в валовые расходы
Ситуация
Предприятие прошло государственную регистрацию и стало плательщиком налога на прибыль 01.02.2007 г. После этого оно приобрело помещение (построенное и введенное в эксплуатацию первым собственником после 01.01.2004 г.)*. На улучшение помещения в феврале 2007 г. затрачено 10000 грн. В марте объект ОФ группы 1 введен в эксплуатацию. Вся сумма расходов на улучшение включена в валовые расходы предприятия. Ошибка обнаружена в октябре 2007 года. Деятельность предприятия за полугодие 2007 года была прибыльной.
*Других основных фондов у предприятия нет.
Нарушение
Бухгалтеру не следовало включать в валовые расходы сумму средств, затраченных на улучшение здания. Все понесенные затраты должны были увеличить балансовую стоимость объекта основных фондов группы 1. Нарушены нормы
п.п. 8.7.1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о налоге на прибыль).
Анализ ситуации
Как следует из
второго абзаца п. 11.1 Закона о налоге на прибыль, в том случае, если лицо берется на учет налоговым органом в качестве плательщика этого налога посреди налогового периода, то первый отчетный налоговый период начинается с даты, на которую приходится начало такого учета, и заканчивается последним календарным днем следующего отчетного налогового периода. Таким образом, первым отчетным периодом предприятия, которое зарегистрировалось плательщиком налога на прибыль 1 февраля 2007 года, является полугодие 2007 года.В марте 2007 года предприятие проводило улучшение приобретенного здания. При этом оно нарушило нормы
п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которым налогоплательщик имеет право на протяжении отчетного периода отнести на валовые расходы любые расходы, связанные с улучшением основных фондов, подлежащих амортизации, в том числе расходы на улучшение арендованных основных фондов, в сумме, не превышающей 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода.Расходы, которые
превышают указанную сумму, распределяются пропорционально сумме фактически понесенных плательщиком налога расходов на улучшение основных фондов групп 2, 3, 4 или отдельных объектов основных фондов группы 1 и увеличивают балансовую стоимость основных фондов соответствующих групп или отдельных объектов основных фондов группы 1 по состоянию на начало расчетного квартала.Поскольку на начало отчетного периода (в нашем случае — это 01.02.2007 г.) балансовая стоимость всех групп основных фондов была равна
нулю, то и десятипроцентный лимит в этом случае тоже равен нулю, а значит, и права на валовые расходы у предприятия не было. Бухгалтеру следовало на сумму расходов увеличить балансовую стоимость объекта основных фондов группы 1 на 01.04.2007 г.В результате допущенной ошибки произошло завышение валовых расходов за полугодие 2007 года на 10000 грн. и занижение амортизации объекта ОФ группы 1 на 200 грн. (10000 х 2 %). Сумма недоплаты налога на прибыль в бюджет за полугодие 2007 года равна 2450 грн. (10000 - 200) х 0,25).
Мы категорически не согласны с выводами письма ГНАУ
от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83, согласно которым в рассматриваемой ситуации следует амортизировать расходы на улучшение лишь со второго полугодия. Мы считаем, что субъект хозяйствования имеет все основания для увеличения балансовой стоимости объекта ОФ группы 1 на 01.04.2006 г. и начисления амортизации по нему. Подробнее об этом см. комментарий к вышеупомянутому письму // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83, с. 8. В этой связи интересно, что ГНА в Киеве поддерживает нашу позицию и в своем письме от 12.07.2006 г. № 533/10/31-106 говорит, что плательщик, ставший на учет в ГНИ в декабре, имеет право на начисление амортизации уже по итогам I квартала следующего года, если, конечно, объект основных фондов группы 1 был введен в эксплуатацию в декабре.
Исправление ошибки
Исправить самостоятельно выявленные ошибки, допущенные при составлении декларации по налогу на прибыль, можно одним из двух способов: в текущей декларации либо через уточняющий расчет (УР). При этом, в случае если такие ошибки привели к занижению налогового обязательства, то в соответствии с
п. 17.2 Закона Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (далее — Закон № 2181) плательщик обязан самостоятельно начислить и уплатить сумму штрафных санкций в размере 5 % от такой недоплаты. Опишем подробнее каждый из этих способов.При выборе первого способа исправления ошибки декларация по налогу на прибыль за
3 квартала 2007 года будет заполнена следующим образом:— в строке
05.2 «самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів» найдет свое отражение сумма 9800 грн. (10000 - 200) со знаком «-»;— в строке
22 «Сума штрафу, самостійно нарахованого у зв’язку з виправленням помилок» — 123 грн. (9800 х 0,25 х 0,05).В таблице 2 приложения К1/1 в графах
3 и 4 будут указаны верные показатели, а в графе 5 придется до конца года учитывать ошибочную сумму, т. е. заниженную на сумму амортизации II квартала.В том случае, если предприятие для исправления ошибки выберет уточняющий расчет, он будет иметь следующий вид:
| Показники | Код рядка | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| ... | ... | ... | |||||||||
| Витрати не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валових витрат попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки: | 2 | - 10000 | |||||||||
| код | 04.10 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| сума (±) | - 10000 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| Амортизаційні відрахування не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні амортизації попереднього звітного періоду | 3 | +200 | |||||||||
| Сума заниженого (+) або завищеного (-) об'єкта оподаткування р. 1 - р. 2 - р. 3 | 4 | +9800 | |||||||||
| Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках | 5 | 25 | |||||||||
| ... | 6 | ... | |||||||||
| Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв'язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 - р. 6 або р. 7.2 - р. 7.1 | 7 | 2450 | |||||||||
| Сума податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.1 | 6000 (условно) | |||||||||
| Сума виправленого (вірного) податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.2 | 8450 | |||||||||
| Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв'язку з виправленням помилки р. 7 х 0,05 | 8 | 123 | |||||||||
Напомним, что по требованиям
абзаца «а» п. 17.2 Закона № 2181 сумму недоплаты и штраф необходимо перечислить в бюджет до предоставления уточняющего расчета. В противном случае они будут рассматриваться в качестве налогового долга.Исправив ошибку при помощи УР, необходимо помнить, что последующие декларации должны содержать верные показатели. При этом таблица 2 приложения К1/1 к декларации за 3 квартала должна быть заполнена так, как будто амортизация на приобретенный объект ОФ группы 1 начислялась со II квартала 2007 года.
Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Марина КОВЕНКО
