Об особенностях начисления налоговых обязательств по плате за землю
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 22.01.2009 г. № 1094/7/15-0717
Государственная налоговая администрация Украины в связи с обращениями плательщиков платы за землю — юридических лиц и с учетом позиции судов высших кассационных инстанций в отношении особенностей начисления налоговых обязательств по плате за землю сообщает следующее.
Преамбулой Закона Украины от 3 июля 1992 года № 2535-XII «О плате за землю», с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 2535), установлено, что этим Законом определяются размеры и порядок платы за использование земельных ресурсов, а также направления использования средств, поступивших от платы за землю, ответственность плательщиков и контроль за правильностью исчисления и взимания земельного налога, а также арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности.
Согласно статье 14 Закона № 2535 плательщики земельного налога, а также арендной платы за земельные участки государственной или коммунальной собственности (кроме граждан) самостоятельно исчисляют сумму земельного налога и арендной платы ежегодно по состоянию на 1 января и до 1 февраля текущего года подают в соответствующий орган государственной налоговой службы по местонахождению земельного участка налоговую декларацию на текущий год по форме, установленной центральным налоговым органом, с разбивкой годовой суммы равными долями по месяцам. Предоставление такой декларации освобождает от обязанности подачи ежемесячных деклараций.
Плательщик налогов имеет право подавать ежемесячно новую отчетную налоговую декларацию, что не освобождает его от обязанности предоставления налоговой декларации до 1 февраля текущего года, в течение 20 календарных дней месяца, следующего за отчетным.
В соответствии со статьей 17 Закона № 2535 налоговое обязательство по земельному налогу, а также по арендной плате за земельные участки государственной и коммунальной собственности, определенное в налоговой декларации на текущий год, уплачивается равными долями собственниками и землепользователями земельных участков по местонахождению земельного участка за базовый налоговый (отчетный) период, равный календарному месяцу, ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца.
Статьей 18 Закона № 2535 установлено, что плательщики, своевременно не привлеченные к уплате земельного налога, уплачивают налог не более чем за два предыдущих года, а пересмотр неправильно начисленного налога, взыскание или возврат его плательщику допускаются не более чем за два предыдущих года.
В соответствии со статьей 26 Закона № 2535 за нарушение норм этого Закона плательщики налогов несут ответственность, предусмотренную Земельным кодексом Украины и законами Украины.
Преамбулой Закона Украины от 21 декабря 2000 года № 2181-III «О порядке погашения обязательств плательщиков налога перед бюджетами и государственными целевыми фондами», с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 2181), определено, что этот Закон является специальным законом по вопросам налогообложения, который устанавливает порядок погашения обязательств юридических или физических лиц перед бюджетами и государственными целевыми фондами по налогам и сборам (обязательным платежам), включая сбор на обязательное государственное пенсионное страхование и взносы на общеобязательное государственное социальное страхование, начисления и уплаты пени и штрафных санкций, применяемых к плательщикам налога контролирующими органами, в том числе за нарушение в сфере внешнеэкономической деятельности, и определяет процедуру обжалования действий органов взыскания.
В соответствии с пунктом 5.1 статьи 5 Закона № 2181, если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных статьей 15 этого Закона) плательщик налога самостоятельно выявляет ошибки в показателях ранее поданной налоговой декларации, такой плательщик налога имеет право предоставить уточняющий расчет.
Подпунктом 15.1.1 пункта 15.1 статьи 15 Закона № 2181 установлено, что, за исключением случаев, определенных подпунктом 15.1.2 этого пункта, налоговый орган имеет право самостоятельно определить сумму налоговых обязательств плательщика налога в случаях, определенных этим Законом, не позднее окончания 1095 дня, следующего за последним днем предельного срока подачи налоговой декларации, а если такая налоговая декларация была предоставлена позднее, — за днем ее фактического предоставления.
Учитывая приведенное, а также то, что в соответствии с пунктом 19.6 статьи 19 Закона № 2181 законы и другие нормативно-правовые акты действуют в части, не противоречащей нормам этого Закона,
плательщики земельного налога и арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности (юридические лица) имеют право предоставить уточняющий расчет для самостоятельного исправления ошибок в показателях ранее поданных налоговых деклараций в течение 1095 дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления таких налоговых деклараций, а если такие налоговые декларации были предоставлены позже, — за днем их фактической подачи.
Заместитель председателя С. Чекашкин
комментарий редакции
ГНАУ разрешила уточняться по плате за землю в течение 1095 дней
В условиях одновременного действия Закона Украины «О плате за землю» от 03.07.92 г. № 2535-XII (далее — Закон № 2535) с его нетрадиционным подходом к процедуре и срокам декларирования и перечисления в бюджет платы за землю и Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III (далее — Закон № 2181), призванного унифицировать такие процедуру и сроки в отношении всех налогов и сборов (обязательных платежей), перед плательщиками то и дело возникает необходимость «помирить» те их нормы, которые противоречат друг другу.
В последнее время на выручку таким плательщикам часто приходят налоговики, последовательно отстаивающие приоритет Закона № 2181 перед Законом № 2535, исходя при этом из
принципа превалирования специальной нормы над общей.Так, в письме ГНАУ от 02.09.2008 г. № 17667/7/15-0717 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 80) плательщикам было позволено
переносить сроки уплаты налоговых обязательств по плате за землю на следующий за выходным или праздничным днем, т. е. по общему правилу Закона № 2181, если последний день такого срока, установленный ст. 17 Закона № 2535, приходится на выходной или праздничный день. Такой же перенос сроков налоговики допускают и при подаче соответствующих налоговых расчетов (деклараций) по плате за землю (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 8, с. 46).Выводы комментируемого сегодня письма ГНАУ о
праве налогового органа самостоятельно определить сумму налоговых обязательств по плате за землю и симметричном ему праве плательщиков предоставить уточняющий расчет по такой плате не позднее окончания 1095 дня, следующего за последним днем предельного срока предоставления налоговой декларации (если такая налоговая декларация была предоставлена позже — за днем ее фактического предоставления) также базируются на специальных нормах Закона № 2181.Нельзя не отметить, что такая последовательность ГНАУ в разъяснениях, посвященных плате за землю, в очередной раз пошла на пользу налогоплательщикам. Дело в том, что до сих пор представители налоговых органов, разъясняя положения ст. 18 Закона № 2535, манипулировали ими исключительно в пользу бюджета. Когда речь шла о доначислениях по плате за землю, проводимых в ходе проверок, вместо двухгодичного срока давности, установленного Законом № 2535, ими, естественно, применялся более длительный срок (1095 дней) из Закона № 2181. На необходимости именно такой трактовки законодательства по сей день продолжают настаивать органы ГНС всех уровней, вплоть до главного налогового ведомства (см. сообщение пресс-службы ГНАУ от 27.01.2009 г. на ее официальном сайте), и, честно говоря, что-либо возразить здесь трудно.
Однако масса возражений возникает в тех случаях, когда налоговики, цепляясь за упомянутый двухгодичный срок, запрещали налогоплательщикам по истечении двух лет уменьшить свои задекларированные ранее налоговые обязательства по плате за землю или вернуть средства, излишне уплаченные в бюджет. Известно несколько консультаций специалистов ГНАУ, в которых ответ на вопрос: «Можно ли вернуть переплату по земельному налогу, возникшую 2,5 года тому назад?» — сводился к тому, что пересмотр неправильно начисленного налога или возврат его плательщику допускается не более чем за два предыдущих года, а значит, в данной ситуации срок возврата истек.
Полагаем, что теперь, после выхода этого письма, которое в определенной мере следует расценивать как восстановление справедливости по отношению к плательщикам, и бюджет будет сыт, и сами плательщики целы. Вот бы таких писем да побольше!
Игорь Хмелевский
