Приобретенные основные средства (фонды) возвращены: учет у покупателя
В процессе эксплуатации ранее приобретенного предприятием и зачисленного в состав основных средств (фондов) сканера выявлены существенные недостатки. Такой некачественный товар был возвращен его поставщику, который впоследствии вернул покупателю уплаченные денежные средства.
Каковы учетные последствия осуществления данной операции для покупателя?
(г. Львов)
Напомним, что по правилам
п.п. 8.3.5 Закона о налоге на прибыль увеличение балансовой стоимости основных фондов, подпадающих под определение групп 2, 3 и 4 (а сканер относится именно к одной из этих групп — группе 4), происходит на начало квартала, следующего за кварталом их оприходования, и не зависит от времени ввода в эксплуатацию таких основных фондов, а также фактического осуществления расчетов за них. В результате, уже со следующего квартала за оприходованием расходы на приобретение основных фондов групп 2, 3 и 4 участвуют в начислении амортизации в составе совокупной балансовой стоимости соответствующей группы. Это подтверждает и ГНАУ в своих письмах от 21.04.2003 г. № 3859/6/15-1116 и от 13.09.2004 г. № 7978/6/15-1116.Принимая во внимание, что вследствие возврата продавцу зачисленный ранее в состав основных фондов объект (в рассматриваемой ситуации — сканер) не будет более использоваться покупателем в его хозяйственной деятельности, в налоговом учете такого предприятия-покупателя необходимо выполнить серию корректировок.
Корректировка БС
. Покупателю (как собственно и продавцу) следует руководствоваться п. 5.10 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с нормами которого «если после продажи товаров (работ, услуг) осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации их стоимости, включая перерасчет в случаях возврата проданных товаров или права собственности на такие товары (результаты работ, услуг) продавцу, плательщик налога — продавец и плательщик налога — покупатель осуществляют соответствующий перерасчет валовых доходов или валовых расходов (балансовой стоимости основных фондов) в отчетном периоде, в котором произошло такое изменение суммы компенсации».Иначе говоря, согласно требованиям
п. 5.10 Закона о налоге на прибыль покупатель обязан провести перерасчет балансовой стоимости соответствующей группы основных фондов в отчетном периоде возврата объекта основных фондов. Однако в действительности такая корректировка будет учтена лишь на начало расчетного квартала, следующего за календарным кварталом возврата основных фондов. Ведь именно такой порядок уменьшения балансовой стоимости групп основных фондов (отдельного объекта основных фондов группы 1) установлен п.п. 8.3.2 Закона о налоге на прибыль. А значит, в отчетном периоде возврата объекта основных фондов расходы на его приобретение фактически будут принимать участие в расчете амортизационных отчислений в составе соответствующей их группы. И только на начало следующего расчетного квартала в налоговом учете покупателя реально произойдет исключение возвращенного объекта из состава основных фондов. Соответственно в графе 3 «Балансовая стоимость на начало расчетного квартала» таблицы 2 приложения К1/1 к декларации по налогу на прибыль предприятия за следующий после выбытия объекта основных фондов отчетный (налоговый) период приводятся показатели, уже учитывающие уменьшение балансовой стоимости соответствующей группы основных фондов (в данном случае — группы 4).Сумма корректировки. Уменьшать
балансовую стоимость соответствующей группы основных фондов при возврате объекта покупателю следует на ту сумму, которая возмещается продавцом. Поскольку, во-первых, покупатель в результате фактически не осуществил расходов на приобретение возвращаемого объекта основных фондов (продавец возмещает стоимость некачественного товара), а во-вторых, в отношении основных фондов групп 2, 3 и 4 Закон о налоге на прибыль не устанавливает обязанности ведения отдельного пообъектного учета и определения балансовой стоимости каждого конкретного объекта, входящего в их состав.Валовые доходы при корректировке
. Проводя корректировку балансовой стоимости основных фондов групп 2, 3 и 4 в связи с их возвратом, нужно к тому же учитывать, что при превышении суммы стоимости возвращенного объекта основных фондов над балансовой стоимостью соответствующей группы, сумма такого превышения включается в валовой доход плательщика налога соответствующего отчетного (налогового) периода, в котором произошел возврат (с отражением по строке 01.6 декларации по налогу на прибыль предприятия), а балансовая стоимость группы приравнивается к нулю.Амортизация не корректируется
. Если к моменту возврата объекта основных фондов покупателем начислена амортизация расходов по его приобретению, то сумма таких амортизационных отчислений не подлежит сторнированию (как собственно не нужно сторнировать и сами расходы, связанные с приобретением возвращенного объекта — на такую величину ведь уменьшается балансовая стоимость группы, в состав которой он входил), так как плательщик налога на вполне законных основаниях увеличил балансовую стоимость соответствующей группы основных фондов и правомерно начислял в налоговом учете амортизацию. Более того, покупатель, уменьшив при возврате объекта балансовую стоимость группы основных фондов на ту же сумму, на которую он ее увеличил при приобретении (т. е. без вычета суммы начисленных амортизационных отчислений), обнулит тем самым прежнее увеличение. Сумма же амортизационных отчислений, «сыгравшая» в уменьшение объекта налогообложения, была начислена предприятием в период использования возвращенного впоследствии объекта в рамках его хозяйственной деятельности.Корректировка НДС
. Кроме прочего, в периоде возврата объекта основных фондов их продавцу (конечно, если это событие произошло ранее возврата денежных средств за такой некачественный товар) покупатель должен откорректировать отраженный прежде налоговый кредит. Выполнять такую корректировку налогового кредита по НДС покупателю — плательщику НДС следует, опираясь на нормы п. 4.5 Закона об НДС. Расчет корректировки (приложение 2 к налоговой накладной), на основании которого покупатель уменьшает налоговый кредит, должен выписать продавец по первому из событий: либо на дату возврата денег, либо на дату возврата объекта (подробнее об этом см. статью «Возврат товаров (предоплат) и уменьшение цены: НДС-особенности» на с. 15 номера).Данные расчета корректировки (приложения 2 к налоговой накладной), полученного от продавца,
покупатель со знаком «-» отражает в строке 16.2 декларации по НДС и во втором разделе приложения 1 «Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость» к упомянутой декларации, даже если покупка и возврат произошли в одном отчетном периоде.Бухгалтерский учет.
Специальных правил здесь не установлено, стало быть, нужно руководствоваться общими нормами.Поскольку при возврате поставщику признанный ранее активом объект основных средств перестает соответствовать критериям его признания — предприятие уже не получит в будущем экономические выгоды от его использования — поэтому такой объект основных средств должен быть изъят из активов (списан с баланса). При этом списанию подлежит не только первоначальная стоимость возвращенного объекта, но и сумма начисленной амортизации его стоимости. А ввиду того что за возвращенный объект будет получено возмещение от поставщика, одновременно со списанием такого объекта основных средств надо показать задолженность его продавца в сумме денежных средств, подлежащих возврату. В этих обстоятельствах наиболее приемлемым нам представляется использование
субсчета 377 «Расчеты с прочими дебиторами» либо субсчета 374 «Расчеты по претензиям» (если возврат сопровождается предъявлением претензии поставщику). Хотя справедливости ради стоит сказать, что в консультации начальника Управления методологии бухгалтерского учета Минфина Украины Валерия Пархоменко в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 42, на с. 50 предлагалось отражать операции возврата (правда, речь там шла о возврате товара нерезиденту) обратной оприходованию записью, а именно Дт 632 «Расчеты с иностранными поставщиками» — Кт 281 «Товары на складе».Покажем на примере отражение
в учете покупателя операций по возврату объекта основных средств (фондов).Пример.
В декабре 2009 года предприятием был приобретен сканер договорной стоимостью 7200 грн. (в том числе НДС — 1200 грн.), который в том же месяце был введен в эксплуатацию и зачислен в состав основных фондов группы 4.В процессе эксплуатации выяснилось, что приобретенный сканер имеет неустранимые дефекты, в связи с чем стороны договорились о его возврате. В марте 2010 года предприятие вернуло сканер поставщику, получив назад изначально уплаченную сумму денежных средств за него.
В отношении данного объекта основных средств предприятием определен срок полезного использования 5 лет (60 месяцев), метод амортизации — прямолинейный.
Балансовая стоимость основных фондов группы 4 на 01.10.2009 г. составила 10000 грн.
Итак, в бухгалтерском учете по данному объекту амортизация начислена за три месяца: январь — март 2010 года (начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезного использования, и прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта). За этот период сумма начисленной амортизации составила 300 грн. (6000 грн. : 60 мес. х 3 мес.).
В налоговом учете балансовая стоимость основных фондов группы 4 на 01.01.2010 г. с учетом расходов на приобретение сканера и амортизационных отчислений за IV квартал 2009 года составила: 10000 грн. + 6000 грн. (расходы на приобретение сканера) - 1500 грн. (амортизация) = 14500 грн.
Балансовая стоимость основных фондов группы 4 по состоянию на 01.04.2010 г., откорректированная на сумму возвращенного сканера его продавцу, равняется: 14500 грн. - 6000 грн. (расходы на приобретение сканера) - 2175 грн. (амортизация) = 6325 грн.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | |||
| дебет | кредит | сумма, грн. | ВД | АМ* | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Приобретение объекта основных средств (фондов) | ||||||
| 1 | Оприходован сканер, полученный от поставщика | 152 | 631 | 6000 | — | 6000* |
| *Балансовая стоимость основных фондов группы 4 увеличивается на сумму расходов на приобретение объекта на начало квартала, следующего за кварталом его оприходования. | ||||||
| 2 | Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости сканера (при наличии налоговой накладной) | 641 | 631 | 1200 | — | — |
| 3 | Произведена оплата поставщику в сумме задолженности за поставленный сканер | 631 | 311 | 7200 | — | — |
| 4 | Введен в эксплуатацию сканер | 104 | 152 | 6000 | — | — |
| 5 | Начислена амортизация стоимости сканера | 92 | 131 | 300 | — | — |
| Возврат объекта основных средств (фондов) | ||||||
| 1 | Списана сумма начисленного износа сканера | 131 | 104 | 300 | — | — |
| 2 | Отнесена на расчеты с поставщиком остаточная стоимость сканера | 377 | 104 | 5700 | — | - 6000* |
| *Балансовая стоимость основных фондов группы 4 уменьшается на сумму, возмещаемую продавцом сканера на начало квартала, следующего за кварталом его возврата. | ||||||
| 3 | Увеличена задолженность поставщика на сумму начисленной амортизации с одновременным признанием дохода | 377 | 719 | 300 | — | — |
| 4 | Откорректирована сумма налогового кредита по НДС (методом «красное сторно») | 641 | 644 | 1200 | — | — |
| 5 | Отнесена на увеличение задолженности поставщика сумма НДС | 377 | 644 | 1200 | — | — |
| 6 | Зачислены на текущий счет покупателя денежные средства, поступившие за возвращенный сканер в погашение задолженности поставщика | 311 | 377 | 7200 | — | — |
| * АМ — расходы, подлежащие амортизации в налоговом учете. | ||||||
Татьяна Войтенко
