Не секрет, що розрахунок коригування (РК) до податкової накладної (ПН) складають та реєструють в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) в порядку, встановленому для ПН ( п. 192.1 ПКУ). Тобто реєструвати РК в ЄРПН слід не пізніше 15 календарних днів, наступних за датою їх складання ( п. 201.10 ПКУ).
Коригувати суми податкових зобов’язань (ПЗ) та податкового кредиту (ПК) на підставі РК потрібно за таким принципом:
1) якщо зменшується сума компенсації вартості товарів/послуг, то:
• постачальник має право зменшити ПЗ після реєстрації РК в ЄРПН покупцем;
• покупець повинен зареєструвати РК в ЄРПН у встановлені терміни та зменшити ПК у звітному періоді, на який припадає дата коригування (складено РК);
2) якщо збільшується сума компенсації вартості товарів/послуг, то:
• постачальник повинен зареєструвати РК в ЄРПН та збільшити ПЗ у податковій декларації з ПДВ в податковому періоді, на який припадає дата коригування;
• покупець має право збільшити ПК лише після реєстрації РК в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 днів з дати його складання.
Усе чудово, коли ці дати вміщуються в межі одного місяця. Але на практиці доволі часто виникає ситуація, коли РК складено в одному місяці, а зареєстровано в ЄРПН у наступному. Виникає запитання: в якому періоді слід проводити коригування — включати РК до декларації з ПДВ?
У ПКУ відповідь на це запитання дана лише частково: особи, на яких покладено обов’язок реєстрації РК, мають проводити коригування ПЗ чи ПК у місяці складання РК ( пп. 192.1.1 та 192.1.2 ПКУ). А як же бути з їх контрагентами, незрозуміло.
Ми, орієнтуючись на п. 192.1 ПКУ, який зазначає, що РК складається в порядку, встановленому для ПН, ще з початку року наполягали на тому, що такі особи мають відображати РК за тим же принципом, що і ПН. Тобто якщо РК зареєстрований своєчасно, тобто протягом 15 днів, то можна включити РК до того звітного періоду, в якому він складений. Якщо ж реєстрація відбувається з порушенням цього строку, то такі РК слід включати до декларації того періоду, в якому вони були зареєстровані.
Контролери у категорії 101.23 ЗІР ДФСУ (див. «БТ», 2015, № 43, с. 37) рекомендують орієнтуватись на дату реєстрації РК в ЄРПН. При цьому немає значення, зареєстровані такі РК своєчасно чи ні.
На наш погляд, такий підхід несправедливий і не випливає із норм ПКУ. Річ у тім, що у ст. 192 ПКУ вказано: коригувати ПЗ/ПК слід «після реєстрації» РК. А це лише визначає подію, яка надає юридичної сили РК та дозволяє провести коригування. Щодо періоду, в якому потрібно проводити коригування, у пп. 192.1.1 та 192.1.2 ПКУ є спеціальні норми, що вказують на період, в якому проведено перерахунок. А це якраз період, в якому складено РК.
У листі, що коментується, фіскали, як би це дивно не звучало, змінили свою позицію. У цьому листі чітко вказано: оскільки РК складений в одному податковому періоді, а зареєстрований в іншому (у межах 15-денного терміну), то на підставі такого РК постачальник зменшує ПЗ у податковій звітності, яка подається за результатами звітного періоду, в якому складено такий РК.
Такий висновок не може не радувати. Справа в тому, що він дає змогу проводити одночасне коригування ПЗ/ПК продавця та покупця в одному періоді (у періоді їх складання) за РК, які зареєстровані в ЄРПН своєчасно (протягом 15 днів від дати складання).
У листі, що коментується, надана консультація певному платнику, а тому саме він може нею користуватись без будь-яких побоювань. Однак ми сподіватися, що податківці змінять і свою занадто фіскальну консультацію у ЗІР ДФСУ.