Від’ємне значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, а в народі (і далі) просто збиток — це та специфічна різниця, яку повинні врахувати абсолютно всі без винятку платники податку на прибуток.
Працює вона так: і високодохідники, і малодохідники повинні відкоригувати свій фінансовий результат (якщо бути точніше, то зменшити його) на збитки минулих років. Про це прямо прописано в пп. 134.1.1, 140.4.2 ПКУ.
Для обліку збитку-різниці в додатку РІ, що подається до декларації з податку на прибуток, передбачено спеціальний рядок 3.2.4. Детальніше про його заповнення див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 8, с. 37.
Тут же тільки нагадаємо, що у звітності за підсумками 2015 року до цього рядка може потрапити не тільки абсолютна величина збитку, задекларованого в рядку 07 декларації за 2014 рік* ( п.п. 140.4.2 ПКУ), а й непогашена сума «старих-престарих» збитків, що виникли станом на 1 січня 2012 року ( п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). На це звертають увагу і податківці (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 09.02.2016 р. № 2536/10/26-15-11-02-11).
* Виняток: ціннопаперові збитки (див. підкатегорію 102.11 БЗ).
Про який «старий» збиток йдеться?
Порядок обліку «старих» збитків
Йдеться про збитки, що виникли за податкові періоди до 2012 року. Для такого «старого» збитку діє (причому й зараз) особливий порядок обліку.
Дотримуючись норм п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ платники-мільйонники (тобто які завершили 2011 рік з доходом 1 млн грн. і більше) суму збитків, що склалися станом на 01.01.2012 р., повинні були розбити на чотири рівні частини і враховувати їх у розмірі 25 % у 2012, 2013, 2014 і 2015 роках.
2015 рік — останній, в якому платник має право врахувати завершальну четверту частину (25 %) від збитків, накопичених до 2012 року
Тобто у 2015 році за рахунок отриманого прибутку платник може погасити останні 25 % «старих» збитків.
Щоб не заплутатися, платники повинні були вести окремий облік таких збитків. Адже перший на черзі в погашення йде «старий» збиток. Другий на черзі — збиток, що виник у 2012 — 2015 роках.
Причому важливе значення має те, що «старий» збиток, що залишився і не перекритий прибутком поточного періоду, не згорає! Тож не хвилюйтеся, якщо вашого прибутку виявилося недостатньо у 2015 році.
В абзаці десятому п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ чітко зазначено, що якщо 25 % суми такого від’ємного значення об’єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2015 року, то
непогашена сума підлягає обліку при визначенні податкових зобов’язань у наступних періодах до повного погашення такого від’ємного значення
Не пропаде і другий на черзі минулорічний збиток. Сам п.п. 140.4.2 ПКУ, що регулює це питання, а також форма декларації «втрату» збитків не передбачають!
Весь непогашений у поточному періоді збиток перетвориться в «поточне» від’ємне значення об’єкта оподаткування, що відображається в рядку 04 декларації з податку на прибуток зі знаком «-». І далі ви спокійно можете врахувати його суму з мінусом (як збиток минулих років) у наступних звітних періодах. Розглянемо, як це виглядатиме на прикладі.
Приклад. За підсумками декларації за 2011 рік підприємство отримало 400 тис. грн. збитків. Відповідно до п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ обліковувати їх воно зобов’язане поступово (по 25 % розміру у витратах наступних 4 років). При цьому такі збитки погашають у першу чергу, а збитки, отримані в результаті діяльності у 2012 — 2015 роках, — у другу. У 2012 — 2014 роках діяльність була прибутковою, і протягом трьох років підприємство повністю погашало щорічну четверту частину «старих» збитків. За підсумками 2015 року фінансовий результат підприємства (прибуток) склав 60 тис. грн. Дохід у підприємства — менше 20 млн грн., тому прийнято рішення не коригувати фінрезультат на різниці.
Оскільки в підприємства в особливому обліку значиться тільки остання частина «старих» збитків (поточних збитків 2012 — 2014 років немає), то в рядку 3.2.4 додатка РІ повинна стояти сума 100 тис. грн. — єдина (за умовами прикладу) різниця малодохідного підприємства.
З додатка РІ суму в 100 тис. грн. зі знаком «-» переносимо до рядка 03 РІ декларації з податку на прибуток за 2015 рік.
У результаті виходить, що за підсумками 2015 року у платника в декларації утворюється від’ємне значення об’єкта оподаткування:
ряд. 02 (60 тис. грн.) - ряд. 03 (100 тис. грн.) = ряд. 04 (- 40 тис. грн.).
Далі, спираючись на норми п. 140.4.2 ПКУ, суму зі знаком мінус з рядка 04 декларації за 2015 рік платник повинен буде включити у рядок 3.2.4 додатка РI до декларації за 2016 рік (і далі в такому самому порядку до повного погашення суми таких збитків!).
Тепер дещо змінимо умови прикладу. Бухгалтерський фінрезультат за 2015 рік (ряд. 02 декларації) виявився від’ємний (збиток склав 60 тис. грн.), і у вас на руках залишилася остання «чверть» не облікованих збитків 2011 року.
Переживати та хвилюватися про їх втрату так само не потрібно: керуємося тим самим абзацом десятим п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Тобто старий збиток все одно не пропаде. За підсумками 2015 року ваш «старий» збиток-різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат. У результаті такого коригування фінансового результату на збиток-різницю (суму якого ви показали в рядку 3.2.4) збільшиться абсолютне значення від’ємного об’єкта оподаткування, що відображається за рядком 04 декларації за 2015 рік:
ряд. 02 (- 60 тис. грн.) - ряд. 03 (100 тис. грн.) = ряд. 04 (- 160 тис. грн.)
Таким чином, незважаючи на те, що «старий» збиток так і залишився не погашеним за підсумками 2015 року, його платник не втрачає, а у складі від’ємного показника рядка 04 декларації за 2015 рік повинен врахувати наступного разу, зазначивши його в рядку 3.2.4 додатка РI до декларації за 2016 рік.
висновки
- У декларації за 2015 рік можна задекларувати останню «чверть» (25 %) старих збитків, відобразивши їх у ряд. 3.2.4 додатка РI.
- Не перекритий прибутком 2015 року залишок збитків потрапить до рядка 04 декларації за 2015 рік.
- Далі суму непогашеного збитку (показник рядка 04 декларації за 2015 рік зі знаком мінус) платник перенесе у до рядка 3.2.4 додатка РI до декларації за наступний звітний період.