Додаток РІ — різниці
Це абсолютно новий додаток, що з’явився завдяки Закону № 71. З усіх 9 додатків до податковоприбуткової декларації додаток РI найбільш «масивний». Призначений він для розшифровки та визначення загальної величини різниць, на які збільшують/зменшують бухгалтерський фінрезультат.
Додаток РI включає 4 розділи:
— розділ 1 — амортизаційні різниці ( ст. 138 ПКУ);
— розділ 2 — різниці при формуванні резервів (забезпечень) ( ст. 139, 141 ПКУ);
— розділ 3 — різниці за фінансовими операціями ( ст. 140 ПКУ);
— розділ 4 — інші різниці (зокрема: при продажу та іншому відчуженні цінних паперів згідно зі ст. 141 ПКУ, «перехідні» різниці за підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
У лівій частині додатка РI зібрано різниці, що збільшують фінрезультат до оподаткування, а у правій — ті, що зменшують бухфінрезультат.
Зауважте! В ув’язці з додатком РI високодохідники і малодохідники-добровольці заповнюють також додатки:
— АМ — про нараховану податкову амортизацію — рядок 1.2.1;
— ЦП — якщо були операції з цінними паперами — рядок 4.1.3.
При здійсненні контрольованих операцій високодохідники подають ще й додаток ТЦ до рядків 3.1.3 і 3.1.4 додатка РI.
У рядку 3.2.4 додатка РI як зменшуюча різниця «сидять» «старі» збитки — від’ємне значення об’єкта оподаткування минулих років.
Нагадаємо, «старі» збитки — це та специфічна різниця, яку враховують всі без винятку платники. Адже і високодохідники, і малодохідники коригують фінрезультат на збитки минулих років ( пп. 134.1.1, 140.4.2 ПКУ).
Тому якщо в малодохідників за плечима опинилися «старі» збитки і за рахунок цього вони планують зменшити об’єкт обкладення податком на прибуток за підсумками звітного періоду, їм потрібно подавати додаток РI із заповненим «збитковим» рядком 3.2.4.
Зверніть увагу! До заключного розділу 4 додатка РI увійшли коригування за перехідними операціями 2014 — 2015 років (з підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Що це за випадки? Наприклад, коли в бухобліку у 2014-му вже показали бухдоходи/бухвитрати, а податкові доходи/витрати згідно зі старими правилами могли визнати тільки «по грошах» (тобто на дату надходження/перерахування коштів на банківський рахунок або до каси). При цьому самі гроші пройшли пізніше — отримані/сплачені вже у 2015 році.
Тоді потрібні коригування:
— на суму грошових коштів, що надійшли, збільшують фінрезультат до оподаткування ( абзац перший п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, рядок 4.1.15 додатка РI);
— на суму сплачених грошових коштів зменшують фінрезультат до оподаткування ( абзац другий п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, рядок 4.2.10 додатка РI).
Так, наприклад, «по грошах» до 2015 року в податкових доходах могли опинитися договірні санкції (штрафи, неустойки і пеня; «старий» п. 137.13 ПКУ), а також суми отримуваного страхового відшкодування («старий» п.п. 140.1.6 ПКУ). Тому якщо такі суми нарахували в бухобліку ще у 2014-му, а отримали уже у 2015-му, їх додають до фінрезультату до оподаткування (через рядок 4.1.15 додатка РI).
До речі, поки нічого не залишається, як у цих самих рядках додатка РI показувати коригування і колишнім єдиноподатникам, які стали «прибутківцями». Так, якщо на єдиному податку було відвантаження, а оплата прийшла вже на загальній системі — фінрезультат збільшують (рядок 4.1.15). І навпаки, якщо на єдиному податку прийшла оплата, а на загальній відвантажили товар — фінрезультат зменшують (рядок 4.2.10). Втім податківці вважають, що в цьому випадку різниці обчислювати не можна. Принаймні у випадку, коли до переходу на загальну систему платник податку отримав оплату, а після переходу - відвантажить товар (БЗ 102.08.06, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2 015, №104, с. 19). Але такий їхній підхід призведе до подвійного оподаткування. Причому цікаво - цю ж логіку вони будуть застосовувати у випадку, коли до переходу на загальну систему було відвантажено товар, а після переходу - отримана оплата (при їхньому підході операція випадає з оподаткування)?
Крім того, свої збільшуючі (рядки 4.1.12, 4.1.13, 4.1.14) та зменшуючі (рядки 4.2.7, 4.2.8, 4.2.9) фінрезультат коригування можливі за перехідною сумнівною заборгованістю ( п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Витрати за «перехідними» резервами на оплату відпусток ( п. 24 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ) відображають у рядку 4.2.12 додатка РI. На значення цієї різниці фінрезультат до оподаткування зменшують.
Нагадаємо також про позитивне вирішення питання з поворотною фіндопомогою, отриманою платником до 01.01.2015 р. від неплатників податку на прибуток і поверненою у 2015 році. Податківці погодилися з тим, що на повернену у 2015 році суму такої фіндопомоги платник все ж таки може зменшити фінрезультат до оподаткування, скориставшись нормою абзацу другого п. 18 підрозд. 4 розд. XX ПКУ (див. лист ДФСУ від 18.06.2015 р. № 12810/6/99-99-19-02-02-15 і консультацію з підкатегорії 102.08.06 БЗ). Повернені суми такої фіндопомоги показують у рядку 4.2.10 додатка РI.
Коригування за перехідними операціями (а саме: згідно з підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ ) проводять як високодохідники, так і малодохідники. У такому разі останні також подають додаток РI із заповненими рядками розділу 4 «Інші різниці».
На завершальному етапі складання додатка РI в ньому окремо підсумовують усі збільшуючі (рядок 01) і всі зменшуючі (рядок 02) коригування. Потім від першої величини віднімають другу: ряд. 01 - ряд. 02. Це і є підсумкова сума різниць, на яку коригують (збільшують або зменшують) бухгалтерський фінрезультат (рядок 03).
Підсумок підрахунку всіх різниць (збільшуючих та зменшуючих фінрезультат ) з додатка РI переносять з відповідним знаком («+» або «-») у спеціально відведений для цього рядок 03 основної частини декларації.
Табл. 5 Порядок заповнення додатка РI до декларації з податку на прибуток
| Код рядка | Назва різниці |
| 1. Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів ( стаття 138 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 1.1.1 | Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають суму нарахованої бухгалтерської амортизації основних засобів та нематеріальних активів ( п. 138.1 ПКУ). Тобто тут показують усю нараховану протягом звітного періоду бухамортизацію, яку накопичують за кредитом субрахунків: — 131 «Знос основних засобів»; — 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів»; — 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»; — 135 «Знос інвестиційної нерухомості» — якщо підприємство оцінює інвестиційну нерухомість за первісною вартістю (див. листи ДФСУ від 11.12.2015 р. № 26445/6/99-99-19-02-02-15 і від 17.12.2015 р. № 27011/6/99-99-19-02-02-15). Тут же, імовірно, відображають суму бухамортизації, нараховану на довгострокові біологічні активи за кредитом субрахунку 134 «Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів». Адже з точки зору оподаткування прибутку такі активи належать до інших необоротних, амортизація яких також підлягає коригуванню. Цілком очевидно, що частина амортизації, відображена за кредитом відповідного субрахунку рахунка 13 «Знос (амортизація) необоротних активів», могла ще не вплинути на бухгалтерський фінрезультат звітного періоду. Адже на кінець такого періоду вона могла зависнути у складі: — капітальних інвестицій (сальдо за Дт рах. 15); — незавершеного виробництва (сальдо за Дт рах. 23); — залишків готової продукції (сальдо Дт рах. 26). Тим часом коригувати п. 138.1 ПКУ вимагає саме суму нарахованої бухамортизації. Урахуйте! У підрахунку амортизаційної різниці беруть участь також МНМА, про що свідчить рядок з кодом А11 додатка АМ. Тому бухамортизацію таких об’єктів теж уключають до складу показника рядка 1.1.1 додатка РI (хоча це не відповідає ПКУ, адже різниці розраховуються за основними засобами, а МНМА такими не є).. Сюди ж заносять і амортизацію невиробничих, з точки зору оподаткування, основних засобів. Різниця, відображена в цьому рядку, збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 1.1.2 | Сума уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку наводять суми ( п. 138.1 ПКУ): 1) уцінки залишкової вартості основних засобів і нематеріальних активів, які у звітному періоді потрапили до бухгалтерських витрат: Дт 975 — Кт 10, 12; 2) втрат від зменшення корисності об’єктів необоротних активів, які уключені до складу інших витрат: Дт 972 — Кт 131, 133. Ця «уцінкова» різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 1.1.3 | Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| До цього рядка заносять бухгалтерську залишкову вартість проданих і ліквідованих у звітному періоді основних засобів і нематеріальних активів ( п. 138.1 ПКУ). Увага! Залишкову вартість «продажного» об’єкта потрібно приймати на рівні тієї суми, що зафіксована при його переведенні в необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286 — Кт 10, 11, 12). Річ у тім, що відповідно до п. 9 розд. ІІ П(С)БО 27 [7], якщо переведені на субрахунок 286 необоротні активи не будуть реалізовані до дати балансу, то тоді в бухобліку і фінзвітності їх відображають за меншою з двох вартостей — балансовою вартістю чи чистою вартістю реалізації. Якщо балансова вартість об’єкта виявиться вищою за чисту вартість реалізації, то суму перевищення відносять до інших операційних витрат (Дт 946 — Кт 286). Щоправда, надалі вартість таких «продажних» активів на рахунку 286 може бути і збільшена (Дт 286 — Кт 719), але тільки в межах їх балансової вартості (тобто не більше проведеного до цього зменшення). Ці коригування балансової вартості необоротних активів, що значаться на субрахунку 286, не є уцінками/дооцінками. Тому їх не враховують при розрахунку «уціночно-дооціночних» різниць. Відповідно не повинні вони впливати і на величину «продажної» різниці. Важливо! До продажу п.п. 14.1.202 ПКУ відносить також безоплатну передачу. Тому при безоплатній передачі основних засобів і нематеріальних активів їх залишкову вартість обліковують у складі показника цього рядка: Дт 976 — Кт 10, 11, 12. Що стосується «ліквідаційної» залишкової вартості, то тут усе просто. Беремо ту суму, яка списана до складу витрат записом: Дт 976 — Кт 10, 11, 12. Урахуйте! Бухгалтерська залишкова вартість невиробничих основних засобів при їх продажу/ліквідації також, на нашу думку, повинна брати участь у розрахунку «продажно-ліквідаційної» різниці. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 1.2.1 АМ | Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу III Податкового кодексу України (пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| Сюди переносять значення графи 5 рядка 1.2.1 додатка АМ. Тобто в цьому рядку відображають податкову амортизацію основних засобів і нематеріальних активів, нараховану (розраховану) за звітний період ( п. 138.2 ПКУ). Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 1.2.2 | Сума дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку показують ( п. 138.2 ПКУ) суму: 1) дооцінки залишкової вартості основних засобів і нематеріальних активів у межах попередніх уцінок, що потрапили до витрат: Дт 10, 12 — Кт 746. Зауважте, вершок (перевищення дооцінки над сумою попередніх уцінок) до доходу не потрапляє — ця сума збільшує капітал у дооцінках (Дт 10 — Кт 411, Дт 12 — Кт 412). До цього рядка її також не включають. Крім того, якщо в попередніх звітних періодах уцінка не проводилася, то фінрезультат до оподаткування на суму дооцінок не коригують (див. лист МГУ ДФСУ від 04.12.2015 р. № 26508/10/28-10-06-11); 2) вигід від відновлення корисності основних засобів і нематеріальних активів у межах втрат від зменшення корисності, віднесених на витрати: Дт 131, 133 — Кт 742. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 1.2.3 | Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 розділу III Податкового кодексу України, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта ( пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають податкову залишкову вартість ліквідованих/проданих основних засобів і нематеріальних активів, визначену за правилами ПКУ ( п. 138.2 ПКУ). Сюди ж уключають залишкову вартість безоплатно переданих об’єктів. Зверніть увагу! «Продажною» залишковою вартістю буде той показник, який зафіксовано в податковому обліку при переведенні об’єкта на субрахунок 286 без урахування коригування (зменшення) вартості об’єкта. Адже згідно з терміном «залишкова вартість», наведеним у п.п. 14.1.9 ПКУ, її визначають як різницю між первісною вартістю та сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розділу III ПКУ. Тобто йдеться тільки про амортизацію, про інші збільшення/зменшення вартості нічого не зазначено (зокрема, на суму коригування балансової вартості необоротних активів згідно з п. 10 П(С)БО 27 [7]). Для цілей оподаткування об’єкти, переведені до категорії активів, утримуваних для продажу, розцінюються просто як виведені з експлуатації (див. лист ДФСУ від 20.07.2015 р. № 15174/6/99-99-19-02-02-15). Урахуйте! З огляду на те, що податкову амортизацію на невиробничі основні засоби не нараховують, їх «продажна» залишкова вартість дорівнюватиме первісній вартості, визначеній за правилами бухобліку. Такої самої позиції дотримуються і податківці (див. лист МГУ ДФСУ від 04.12.2015 р. № 26522/10/28-10-06-11). Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 2. Різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень) ( статті 139, 141 розділу III Податкового кодексу України) | |
| Забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (пункт 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 2.1.1 | Сума витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають загальну величину створених за бухобліковими правилами резервів і забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат ( п.п. 139.1.1 ПКУ). Зверніть увагу: п.п. 139.1.1 ПКУ не передбачає коригувань за забезпеченнями: — на оплату відпусток працівникам (субрахунок 471 «Забезпечення виплат відпусток»); — інших виплат, пов’язаних з оплатою праці (субрахунок 477 «Забезпечення матеріального заохочення»). Тому в цілях заповнення цього рядка беруть обороти за кредитом субрахунків: — 472 «Додаткове пенсійне забезпечення»; — 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань»; — 474 «Забезпечення інших витрат і платежів»; — 475 «Забезпечення призового фонду (резерв виплат)»; — 476 «Резерв на виплату джек-поту, не забезпеченого сплатою участі у лотереї». Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 2.2.1 | Сума витрат (крім оплати відпусток працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень, сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Сюди заносять суму витрат, які фактично відшкодовані за рахунок сформованих у бухгалтерському обліку резервів і забезпечень ( п.п. 139.1.2 ПКУ). Виняток становлять забезпечення: — на оплату відпусток працівникам (субрахунок 471); — інших виплат, пов’язаних з оплатою праці (субрахунок 477). Таким чином, показник цього рядка формують на підставі дебетових оборотів за субрахунками 472, 473, 474, 475 і 476. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 2.2.2 | Сума коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають суму коригування (у бік зменшення) резервів і забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат, на величину якої було збільшено бухгалтерський фінрезультат звітного періоду ( п.п. 139.1.2 ПКУ). У бухобліку — це оборот за Дт субрах. 472, 473, 474, 475 і 476 з Кт субрах. 719. Знову ж таки «за бортом» залишають коригування забезпечень, що обліковуються на субрахунках 471 і 477. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| Резерв сумнівних боргів ( пункт 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 2.1.2 | Сума витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Тут показують суму відображених у бухгалтерському обліку витрат на створення резерву сумнівних боргів: Дт 944 — Кт 38. Так приписує діяти п.п. 139.2.1 ПКУ і підтверджують фіскали (див. листи ДФСУ від 29.10.2015 р. № 22910/6/99-99-19-02-02-15 і від 01.12.2015 р. № 25677/6/99-99-19-02-02-15, консультацію з підкатегорії 102.08.06 БЗ). Тобто «знімаємо» бухгалтерські витрати в повному обсязі. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 2.1.3 | Сума витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, понад суму резерву сумнівних боргів ( підпункт 139.2.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| До цього рядка заносять тільки ту частину «безнадійної» дебіторки, яка ( п.п. 139.2.1 ПКУ): 1) не (!) вписується до критеріїв п.п. 14.1.11 ПКУ ; 2) перевищила величину створеного резерву сумнівних боргів (рахунок 38 «Резерв сумнівних боргів»); 3) потрапила до бухгалтерських витрат, оминувши рахунок 38: Дт 944 — Кт 36, 37. А ось на вершок списаної безпосередньо на витрати (Дт 944) «безнадійки», яка відповідає критеріям податкової безнадійності, жодних різниць не виникає. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 2.2.3 | Сума коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку наводять суму коригування резерву сумнівних боргів у бік зменшення ( п.п. 139.2.2 ПКУ). Її здійснюють, якщо в результаті проведеної інвентаризації залишок резерву сумнівних боргів на кінець звітного періоду виявиться менше, ніж кредитове сальдо рахунка 38. При цьому величину зменшення визначають як різницю між розрахованою величиною резерву на кінець звітного періоду і сальдо за кредитом рахунка 38 на ту саму дату. Відображають це записом: Дт 38 — Кт 719. Зверніть увагу, тут вказується саме коригування резерву, а не його списання (проводка Дт38 Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| Страховий резерв банків ( пункт 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 2.1.4 | Сума перевищення розміру резерву банку або небанківської фінансової установи станом на кінець податкового (звітного) періоду над лімітом, який визначається відповідно до підпункту 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України ( підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки і небанківські фінансові установи. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 2.1.5 | Сума використання резерву банком або небанківською фінансовою установою для списання (відшкодування) активу, який не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, крім суми, що списується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки та небанківські фінансові установи. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 2.2.4 | Сума списання активу банком або небанківською фінансовою установою, який відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, у розмірі, що відшкодовується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки та небанківські фінансові установи. Решта підприємства проставляють прокреслення | |
| 2.2.5 | Сума списання банком або небанківською фінансовою установою у попередніх звітних періодах активу, який у звітному періоді набув ознак, визначених підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки та небанківські фінансові установи. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 2.2.6 | Сума зменшення витрат банком або небанківською фінансовою установою від розформування (зменшення) тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки та небанківські фінансові установи. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 2.2.7 | Сума доходів (зменшення витрат) банку або небанківської фінансової установи від погашення заборгованості, списаної за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки та небанківські фінансові установи. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 3. Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій ( стаття 140 Податкового кодексу України) | |
| 3.1.1 | Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів ( пункт 140.2 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають різниці за процентами ( п. 140.2 ПКУ). Нагадаємо, їх рахують у тому випадку, якщо виконуються дві умови одночасно: 1) боргові зобов’язання, визначені в п. 140.1 ПКУ, виникли за операціями з позв’язаними особами-нерезидентами; 2) сума таких боргових зобов’язань (БЗ) перевищує суму власного капіталу (ВК) в 3,5 рази (для фінустанов і лізингових компаній — у 10 разів), тобто: БЗ > ВК у 3,5 раза. Тож, спершу важливо «перевіритися» на умови: — по-перше, чи запозичене щось у пов’язаних осіб нерезидентів (зауважте: не взагалі в «будь-яких» нерезидентів, а саме у нерезидентів пов’язаних осіб; визначення «пов’язані особи» див. у п.п. 14.1.159 ПКУ ) і — по-друге, наскільки великі ці запозичення — чи перевищують вони величину власного капіталу у 3,5 раза? Причому для цього порівняння беруть усереднені (середньоарифметичні — тобто «на початок» і «на кінець» звітного періоду) величини боргових зобов’язань і власного капіталу ( п. 140.2 ПКУ). Якщо відповіді на обидва запитання ствердні (тобто обидві умови дотримуються: є боргові зобов’язання (кредит, позика тощо) від пов’язаних осіб-нерезидентів і ці зобов’язання значні, тобто більше власного капіталу у 3,5 раза), то в податковому обліку за відсотками, що виникли за операціями з пов’язаними особами-нерезидентами, рахують різниці. До речі, про те, що різниці в такому разі рахують саме за процентами з пов’язаними особами Зверніть увагу! При від’ємному власному капіталі завжди є перевищення в 3,5 раза. Тобто коли власний капітал від’ємний (незалежно від величини мінуса), підприємству потрібно розраховувати різниці за процентами за кредит від пов’язаної особи- Саме для такої «процентної» різниці відведено цей рядок 3.1.1 додатка PI. Зауважте! Якщо у другій частині формули після підсумування всіх трьох показників (ФР + Вфін + Ав) зберігається від’ємне значення, на всю суму процентів збитковому підприємству доведеться збільшити фінрезультат. До речі, підтверджують це й податківці. По-перше, контролери зауважують: фінрезультатом до оподаткування може бути як прибуток (ряд. 2290 ф. № 2), так і збиток (ряд. 2295 ф. № 2). | |
| У свою чергу, у розрахунку «процентної» різниці ПКУ передбачає використовувати фінрезультат до оподаткування без жодних застережень стосовно того, що береться тільки фінрезультат у вигляді прибутку. Тому при розрахунку різниці за процентами обліковують будь-який отриманий фінрезультат — як у вигляді прибутку, так і у вигляді збитку. А по-друге, якщо при розрахунку виникло від’ємне значення (за рахунок перевищення показника від’ємного фінрезультату над сумою фінансових витрат і амортизаційних відрахувань), то фінансовий результат коригують (збільшують) на всю (!) суму нарахованих процентів за операціями з пов’язаними особами — нерезидентами (див. «Вісник. Право знати все про податки і збори», 2015, № 34, с. 10). Інакше кажучи, для підприємства в такому разі діє обмеження щодо віднесення процентів на витрати. Усьому виною — вагомі збитки. Вони закривають процентам шлях до витрат. Тому, розраховуючи податок на прибуток, на всю суму процентів за запозиченнями від пов’язаної особи — нерезидента збитковому підприємству потрібно збільшити фінрезультат. Якщо ж відсотків «замало» (тобто за формулою вийшло від’ємне значення), то ряд.3.1.1 не заповнюється (відсотки враховуються без обмеження). У бухгатерському обліку проценти нараховують проводкою: Дт 951, 952 — Кт 684. Їх величину, яка не капіталізується, списують на фінансовий результат записом: Дт 792 — Кт 951, 952. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.2 | Сума відсотків та дооцінки, врахованих у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 140.5.8 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У п.п. 140.5.8 ПКУ ідеться про досить специфічні операції (наприклад, можна пригадати про перекласифікацію привілейованих акцій у фінансові зобов’язання). П(С)БО не містять спеціальних норм для таких операцій. У МСФЗ подібні операції згадуються в параграфі 16Д МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання». Проте там ідеться про віднесення сум різниць, що виникають при такій перекваліфікації, до складу власного капіталу, а не на фінрезультат. Тому складові показника цього рядка вимагають додаткових роз’яснень та/або змін. Зауважимо: «діаметрально протилежна» норма — у п.п. 140.4.3 ПКУ , що передбачає зменшення бухфінрезультату на суму уцінки таких «інструментів», перекваліфікованих у фінансові зобов’язання, — рядок 3.2.5. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.3 ТЦ1 | Сума перевищення звичайних цін над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.1 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування ( п.п. 140.5.1 ПКУ). У ньому показують суму самостійного коригування при продажу товарів (робіт, послуг) згідно з п.п. 39.5.4 ПКУ. Сюди переносять сумарне значення графи 15 додатка ТЦ. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.4 ТЦ1 | Сума перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних товарів (робіт, послуг) над звичайною ціною при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.2 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування ( п.п. 140.5.2 ПКУ). Тут відображають суму самостійного коригування при придбанні товарів (робіт, послуг) згідно з п.п. 39.5.4 ПКУ. До цього рядка переносять сумарне значення графи 16 додатка ТЦ. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.5 | Сума втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації ( підпункт 140.5.3 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють підприємства, які використовують у бухобліку метод участі в капіталі згідно з П(С)БО 12 (п. 12) або МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості» ( п.п. 140.5.3 ПКУ). Зауажимо: є «протилежна» норма ( п.п. 140.4.1 і п. 40 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ), що приписує зменшувати фінрезультат на суму доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток і платників єдиного податку четвертої групи, — рядок 3.2.2. Таким чином, законодавці логічно хочуть виключити вплив на об’єкт оподаткування «чужих» фінрезультатів. Що ж до зазначеного в цьому рядку методу пропорційної консолідації, то формально з втратою чинності М(С)БО 31 «Частки у спільних підприємствах» з 01.01.2013 р. такого методу вже не існує. Але водночас у П(С)БО 12 у розділі, присвяченому обліку спільної діяльності без створення юрособи (див. пп. 19 і 20), ідеться про метод, подібний до методу пропорційної консолідації. Тому є ризик, що фіскали (вдавшись до аналогії) стануть вимагати від платників збільшувати фінрезультат на суму втрат від спільної діяльності. Водночас у п.п. 140.5.3 ПКУ ідеться про інвестиції, а той самий п. 19 П(С)БО 12 говорить, що активи, задіяні у спільній діяльності без створення юрособи, не відображаються як фінансові інвестиції. До речі, ПКУ не містить «протилежної» норми — зі зменшення фінрезультату на суму доходів від таких «інвестицій». Ну а через те що спільна діяльність окремо не оподатковується, це коригування виглядає несправедливим. У бухобліку втрати від участі в капіталі відображають записом: Дт 961, 963 — 141. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.6 | Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у неприбуткових організацій, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ. У разі якщо сума операцій перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, коригування фінансового результату до оподаткування проводяться на всю суму операцій ( підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| До цього рядка включають суму 30 % вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт і послуг, придбаних у неприбутківців ( п.п. 140.5.4 ПКУ Обмеження застосовують з урахуванням такого: 1) 50 розмірів мінімальної заробітної плати (МЗП) для придбань 2015 року становлять 60900 грн.; 2) на нашу думку, для цілей цієї норми до розрахунку беруть вартість товарів/робіт/послуг за вирахуванням ПДВ; 3) обмеження слід розуміти так: — якщо загальна сума придбань у «неприбутківців» за рік менше 50 МЗП, то коригування не проводиться; — якщо вона перевищить 50 МЗП, то коригування буде на 30 % від всієї суми придбань (без вирахування з неї 50 МЗП). Такий підхід підтвердили й фіскали (див. консультацію з підкатегорії 102.08.06 БЗ); 4) для цілей цієї норми, на наш погляд, датою придбання слід вважати дату оприбутковування активів на баланс, а для робіт/послуг — дату підписання акта (чекати ;; 5) зменшувати в бухгалтерському обліку вартість придбаних активів, робіт або послуг на 30 % не слід, інакше ви двічі собі збільшите об’єкт оподаткування; 6) при покупці у бюджетників коригування не застосовують. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.7 | Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Тут відображають суму 30 % вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт і послуг, придбаних у «типу-офшорних» нерезидентів ( п.п. 140.5.4 ПКУ). Причому для коригування використовують договірну (контрактну) вартість товарів (робіт, послуг) незалежно від того, відображені бухвитрати на їх придбання у звітному періоді чи ні (див. лист ДФСУ від 17.12.2015 р. № 27017/6/99-99-19-02-02-15). Джерело інформації для заповнення рядка: Дт 15, 20, 22, 23, 28, 91, 92, 93, 94. Уточнимо: у п.п. 39.2.1.2 ПКУ ідеться про перелік держав (територій), затверджений КМУ. У 2015 році діяло 3 такі затверджені розпорядженнями КМУ переліки, а саме: — від 25.12.2013 р. № 1042-р (діяв до 14.05.2015 р.); — від 14.05.2015 р. № 449-р (діяв з 14.05.2015 р. до 16.09.2015 р.); — від 16.09.2015 р. № 977-р (діє з 16.09.2015 р.). Увага! Застосовують той кабмінівський перелік, який діяв на момент здійснення тієї чи іншої господарської операції. Зауважте! У переліках разом з офшорами присутні й такі держави, як Молдова, Узбекистан, а в останніх двох — ще й Туркменістан. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.1.8 | Сума витрат по нарахуванню роялті ( підпункти 140.5.5 — 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають суму коригування бухгалтерських витрат з нарахування роялті ( пп. 140.5.5 — 140.5.7 ПКУ). Щоб визначитися, чи буде коригування відповідно до п.п. 140.5.5 ПКУ , потрібно суму доходів від роялті, одержаних у звітному періоді (а не минулого року), збільшити на суму, що становить 4 % чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за минулий рік (рядок 2000 Звіту про фінансові результати за попередній рік). Потім одержане значення віднімають від загальної величини нарахованих у звітному періоді роялті на користь нерезидента. І якщо результат вийде позитивним, то проставляють його в цьому рядку. Якщо доходів від роялті у звітному періоді не було, то порівнювати доведеться тільки з 4 % від «чистого доходу» за минулий рік. Суму «роялті-перевищення» заносять до цього рядка. Зауважте: суму минулорічного доходу беруть за вирахуванням ПДВ усі платники, а не тільки банки. Плюс заздалегідь потрібно оцінити, чи не потрапляють «нерез-роялті» під обмеження з п.п. 140.5.7 ПКУ. Коригування згідно з п.п. 140.5.6 ПКУ | |
| У повному обсязі витрати з нарахування роялті відображають у цьому рядку, якщо вони нараховані на користь ( п.п. 140.5.7 ПКУ): 1) нерезидента, який зареєстрований у державі (на території), зазначеній у п.п. 39.2.1.2 ПКУ | |
| 3.1.9 | Сума коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, які на дату перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг відповідали умовам, визначеним пунктом 133.4 статті 133 розділу III Податкового кодексу України, у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року ( підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають суму перерахованих неприбутківцям грошових коштів і вартість переданих їм товарів, виконаних робіт, наданих послуг понад благодійний ліміт ( п.п. 140.5.9 ПКУ ): Дт 949 — Кт 20, 22, 23, 26, 28, 377. Заповнюють цей рядок тільки в тому випадку, якщо величина благодійних витрат на адресу неприбутківців перевищила 4 % оподатковуваного прибутку за попередній рік. Урахуйте! Сюди заносять суму перевищення, тобто ту, яка вийшла за межі допустимого розміру. Як розрахувати 4 % межу благодійності на 2015 рік? Тут за базу беруть суму, зазначену в рядку 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -)» та рядках 05 табл. 1 і табл. 2 додатка ЦП (див. лист ДФСУ від 20.11.2015 р . N 24729/6 / 99-99-19-02-02-15) податковоприбуткової декларації за 2014 рік. Вважаємо, що вартість товарів/робіт/послуг повинна визначатися за їх балансовою вартістю на момент безоплатної передачі неприбутківцям і без урахування ПДВ. Зауважте: згідно з п. 33 підрозд. 4 розд. XX ПКУ тимчасово, на період проведення АТО, коригування, установлені п.п. 140.5.9 ПКУ, не проводять починаючи з 1 січня 2015 року на суми грошових коштів і вартість низки спеціальних товарів (робіт, послуг), безоплатно переданих на потреби АТО. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.2.1 | Сума процентів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів ( пункт 140.3 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Тут наводять проценти за борговими зобов’язаннями від «пов’язаного» нерезидента, що «не зіграли» в податковому обліку минулих періодів ( п. 140.3 ПКУ). Нагадаємо: такі проценти дозволено переносити «на майбутнє» (щоправда, уже дещо в урізаному обсязі — у розмірі 95 % від суми, що «не зіграла», до повного її погашення з оглядкою на 50 % обмеження з п. 140.2 ПКУ) (див. консультацію з підкатегорії 102.08.01 БЗ). Якщо за плечима «висять» ще й «старі» непогашені проценти (що не потрапили до 01.01.2015 р. до витрат у податковому обліку через «процентні» обмеження «старою» ст. 141 ПКУ), їх включають до цього самого рядка у 2015 році за правилами п. 140.3 ПКУ. Тобто в розмірі 95 % суми, що «не зіграла» (див. «перехідний» п. 20 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.2.2 | Сума нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств ( підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Сюди заносять суму нарахованих в бухобліку доходів від участі в капіталі ( п.п. 140.4.1 і п. 40 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ | |
| — платників єдиного податку групи 4. Джерело інформації для заповнення цього рядка: Дт 141 — Кт 721, 723. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.2.3 | Сума дивідендів, яка підлягає виплаті на користь платника від інших платників податку на прибуток ( підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку показують визнані в бухгалтерському обліку доходи у вигляді дивідендів, що підлягають отриманню від інших підприємств, які сплачують дивідендні аванси Нараховують дивіденди записом: Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.2.4 | Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років ( підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку наводять (і «високодохідники», і «малодохідники») абсолютну величину збитку, задекларованого в рядку 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -)» декларації за 2014 рік ( п.п. 140.4.2 ПКУ). Сюди ж уключають непогашену суму «старих» збитків, що виникли станом на 1 січня 2012 року ( п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). Причому 2015 р - У цьому рядку показують також від’ємне значення об’єкта оподаткування від патентованої діяльності минулих звітних періодів (див. консультацію з підкатегорії 102.08.03 БЗ), навіть якщо загальний об’єкт оподаткування був позитивний (ряд.07 декларації за 2014р з «плюсом»; втім не виключаємо, що податківці можуть чинити опір переносу «патентованого мінуса» за наявності загального плюса, вважаючи, що перенесенню підлягає тільки єдиний, загальний об’єкт (як вони вчинили з ціннопаперовими збитками)). Схожий підхід і з пільговими збитками. Якщо торік загальний об’єкт оподаткування був позитивний, але при цьому були пільгові збитки, то у ряд.3.2.4 потрібно перенести ці пільгові збитки. Інакше, вливаючись в додаток ПЗ, вони приведуть до зайвої сплати податку на прибуток. Якщо ж торік загальний об’єкт оподаткування був негативний і при цьому були пільгові збитки, то у ряд.3.2.4 треба перенести загальний від’ємний об’єкт. А ось зі збитком від операцій з цінними паперами, сформованим станом на 01.01.2015 р. за правилами податкового обліку, доведеться попрощатися (див. консультацію з підкатегорії 102.08.03 БЗ). Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 3.2.5 | Сума уцінки, врахованої у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 140.4.3 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України) |
| Згідно з вимогами п.п. 140.4.3 ПКУ на суму уцінки «інструментів» власного капіталу, перекваліфікованих у фінансові зобов’язання, необхідно зменшити бухфінрезультат. Проте застосування цієї норми (як і кореспондуючого з нею п.п. 140.5.8 ПКУ) вимагає додаткових роз’яснень та/або змін. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4. Інші різниці | |
| Страхові резерви страховиків ( стаття 141 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 4.1.1 | Сума витрат страховика на формування страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 4.1.2 | Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до методики, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику ( підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 4.2.1 | Сума страхового резерву (технічного або математичного), сформованого страховиком в розмірі та порядку, передбачених методикою, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику ( підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 4.2.2 | Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| Різниці щодо операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів ( стаття 141 розділу III Податкового кодексу України) | |
| 4.1.3 ЦП | Сума позитивного загального фінансового результату від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (загальна сума прибутків від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів перевищує загальну суму збитків від таких операцій з урахуванням суми від’ємного фінансового результату від таких операцій, не врахованого у попередніх податкових періодах) ( підпункт 141.2.5 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку високодохідники відображають позитивний фінансовий результат від операцій з відчуження цінних паперів ( п.п. 141.2.5 ПКУ). Його переносять з рядка 4.1.3 додатка ЦП. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат Негативний фінансовий результат залишається тільки в ціннопаперовому обліку («крутиться» в додатку ЦП, зменшуючи прибутки від операцій з цінними паперами) і на загальний фінрезультат не впливає. Схоже, саме ця мета була у законодавців, що впровадили такий трудомісткий процес розрахунку різниць за ЦБ (ряд.4.1.3, 4.1.5, 4.2.3) | |
| 4.1.4 | Сума уцінки цінних паперів (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), інвестиційної нерухомості і біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю, відображених у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, що перевищує суму раніше проведеної дооцінки таких активів ( підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку високодохідники відображають суму бухгалтерської уцінки, яка перевищує суму раніше проведеної дооцінки, оцінених за справедливою вартістю ( п.п. 141.2.1 ПКУ): 1) цінних паперів (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик) — див. листи ДФСУ від 29.10.2015 р. № 22909/6/99-99-19-02-02-15 і від 20.11.2015 р. № 24727/6/99-99-19-02-02-15: позитивне значення (Дт 970 — Кт 14, 352) - (Дт 14, 352 — Кт 740); 2) інвестиційної нерухомості — див. лист ДФСУ від 11.12.2015 р. № 26445/6/99-99-19-02-02-15: позитивне значення (Дт 940 — Кт 100) - (Дт 100 — Кт 710); 3) біологічних активів: позитивне значення (Дт 940 — Кт 161, 163, 165, 211, 212) - (Дт 161, 163, 165, 211, 212 — Кт 710). Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.5 | Сума від’ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку показують від’ємний фінрезультат (збиток) від операцій з продажу / іншого відчуження цінних паперів ( п.п. 141.2.1 ПКУ). Тобто рядок заповнюють, коли оборот за Дт субрах. 793 з Кт субрах. 971 перевищує оборот за Дт субрах. 741 з Кт субрах. 793. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.3 | Сума позитивного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.2.2 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Сюди заносять суму бухгалтерського прибутку від продажу або іншого відчуження цінних паперів ( п.п. 141.2.2 ПКУ): див. лист ДФСУ від 20.11.2015 р. № 24727/6/99-99-19-02-02-15. Таким чином, цей рядок заповнюють, якщо оборот за Дт субрах. 741 з Кт субрах. 793 перевищує оборот за Дт субрах. 793 з Кт субрах. 971. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| Інші різниці, передбачені розділом III Податкового кодексу України | |
| 4.2.4 | Сума нарахованого страховиком податку на дохід за ставкою, визначеною в підпункті 136.2.1 пункту 136.2 статті 136 розділу III Податкового кодексу України ( підпункт 141.1.1 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| Різниці, передбачені розділом I Податкового кодексу України | |
| 4.1.6 | Сума зворотного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування. У ньому показують суму зворотного коригування доходів згідно з п.п. 39.5.5 ПКУ. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.7 | Сума зворотного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування. У ньому показують суму зворотного коригування витрат згідно з п.п. 39.5.5 ПКУ. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.5 | Сума пропорційного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування. У ньому показують суму пропорційного коригування доходів згідно з п.п. 39.5.5 ПКУ. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.6 | Сума пропорційного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України) |
| Цей рядок призначено для «трансфертного» коригування. У ньому показують суму пропорційного коригування витрат згідно з п.п. 39.5.5 ПКУ . Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| Різниці, передбачені розділом II Податкового кодексу України | |
| 4.1.8 | Сума сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (стаття 1231 розділу II Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють страховики. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| Різниці, передбачені Перехідними положеннями Податкового кодексу України ( підрозділ 4 розділу XX Податкового кодексу України) | |
| 4.1.9 | Сума амортизації, нарахована в бухгалтерському обліку на необоротні активи, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року ( пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Тут наводять суму бухгалтерської амортизації необоротних активів, пов’язаних з видобутком корисних копалин ( п. 19 підрозд. 4 розд. XX ПКУ): 1) не введених в експлуатацію станом на 1 січня 2015 року; 2) вартість яких в бухобліку збільшена на суму податкових витрат, які зменшили об’єкт оподаткування відповідно до п.п. «з» п.п. 138.8.5 ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015 р. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.10 | Сума визнаних втрат від зменшення корисності тих необоротних активів, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року ( пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| До цього рядка заносять суму втрат від зменшення корисності необоротних активів, пов’язаних з видобутком корисних копалин ( п. 19 підрозд. 4 розд. XX ПКУ): 1) не введених в експлуатацію станом на 1 січня 2015 року; 2) вартість яких у бухобліку збільшена на суму податкових витрат, що зменшили об’єкт оподаткування відповідно до п.п. «з» п.п. 138.8.5 ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015 р. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.11 | Сума витрат з розвідки/дорозвідки та облаштування нафтових та газових родовищ, які визнані в бухгалтерському обліку витратами звітного періоду у зв’язку з технічною неможливістю та/або економічною недоцільністю подальшого видобутку корисних копалин та були враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року ( пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку відображають суму витрат з розвідки/дорозвідки та облаштування нафтових та газових родовищ, які ( п. 19 підрозд. 4 розд. XX ПКУ): 1) визнані в бухобліку витратами звітного періоду у зв’язку з технічною неможливістю 2) були враховані при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток відповідно до п.п. «з» п.п. 138.8.5 ПКУ [1] у редакції, що діяла до 01.01.2015 р. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.12 | Сума заборгованості (її частини), попередньо віднесеної платником до зменшення доходу згідно з підпунктом 159.1.1 пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року ( підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнює продавець (товарів, робіт, послуг) при завершенні раніше розпочатої (до 01.01.2015 р.) процедури врегулювання його сумнівної дебіторки згідно зі «старою» редакцією п.п. 159.1.1 ПКУ, щоб знівелювати раніше зменшений дохід ( п.п. 1.1 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Збільшити після 01.01.2015 р. бухфінрезультат продавець зобов’язаний при настанні однієї з наступних подій, якщо суд: — не задовольнив позов (заяву) продавця; — задовольнив його частково; — не прийняв такий позов (заяву) до провадження (розгляду); — задовольнив позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог про погашення його заборгованості перед продавцем або її частини. Виняток — припинення судом провадження у справі повністю або частково у зв’язку з погашенням покупцем заборгованості або її частини після подання продавцем позову (заяви). Причому ця різниця розраховується навіть якщо дохід не перевищив 20 млн.. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.13 | Сума заборгованості, визнана судом чи за виконавчим написом нотаріуса ( пункт 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку покупець товарів/робіт/послуг відображає вартість визнаної судом або за виконавчим написом нотаріуса заборгованості, заходи зі стягнення якої розпочато до 01.01.2015 р. ( п.п. 1.1 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.14 | Сума заборгованості (її частина), погашена покупцем ( абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку продавець, щоб знівелювати раніше (до 01.01.2015 р.) зменшений (на величину поставлених товарів, виконаних робіт, наданих послуг) дохід, показує суму погашеної покупцем і визнаної ним повністю або частково (самостійно або за процедурою примусового стягнення) заборгованості ( п.п. 1.2 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ): Дт 311 — Кт 361, 377, 716. Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.15 | Сума коштів, що надійшла на банківський рахунок або в касу платника податку після 01 січня 2015 року ( абзац перший пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Сюди високодохідники та малодохідники відносять суму грошових коштів, що надійшла на банківський рахунок або до каси підприємства після 1 січня 2015 року в погашення дебіторської заборгованості за операціями, податковий дохід за якими визначався «по грошах» ( абзац перший п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ ): Дт 301, 31 — Кт 36, 374, 377. Зверніть увагу: зважаючи на особливості податкового обліку до 01.01.2015 р. факторингових операцій (визнання доходів за датою надходження грошових коштів з одночасним відображенням сум витрат у розмірі заборгованості), фіскали в частині обліку доходів вказують на необхідність використання п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ [1] (див. лист ДФСУ від 17.12.2015 р. № 27010/9/99-99-19-02-02-15). Ця різниця збільшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.1.16 | Сума частки позитивної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України ( пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 4.2.7 | Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі заборгованості, включеної до доходу відповідно до пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесена платником до зменшення витрат відповідно до пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року ( підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку продавець, щоб знівелювати раніше (до 01.01.2015 р.) зменшені згідно з вимогами «старого» п.п. 159.1.1 ПКУ витрати, показує суму собівартості (її частини) товарів, робіт, послуг ( п.п. 1.1 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Робить він це, якщо суд не задовольнив позов (заяву) такого продавця або задовольнив його частково, або не прийняв такий позов (заяву) до провадження (розгляду), або навпаки — задовольнив позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог щодо погашення його заборгованості перед продавцем чи її частини (крім припинення судом провадження у справі повністю або частково у зв’язку з погашенням покупцем заборгованості або її частини після подання продавцем позову (заяви)). Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.8 | Сума погашеної платником — покупцем заборгованості (її частини) ( абзац перший підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку покупець, який погасив борг перед продавцем (самостійно або за процедурою примусового стягнення), для нівеляції колишнього (до 01.01.2015 р.) зменшення своїх витрат відображає суму погашеної заборгованості ( п.п. 1.2 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ): Дт 631, 685 — Кт 311. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.9 | Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі погашеної заборгованості) товарів, робіт, послуг ( абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку продавець, борг перед яким повністю або частково погасив покупець (самостійно чи за процедурою примусового стягнення), відображає суму собівартості (її частини, пропорційну сумі погашеної покупцем заборгованості) — див. п.п. 1.2 п. 17 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.10 | Сума коштів, що була перерахована на банківський рахунок або в касу контрагента платника податку після 01 січня 2015 року ( абзац другий пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| До цього рядка високодохідники та малодохідники вписують суму перерахованих контрагентам грошових коштів у погашення кредиторської заборгованості, що виникла за операціями, податкові витрати за якими визначалися до 01.01.2015 р. «по грошах» ( п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Так, тут показують суми поверненої поворотної фінансової допомоги, отриманої до 01.01.2015 р. від осіб неплатників податку на прибуток і включеної до складу податкових доходів до цієї дати: Дт 685 — Кт 311. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 4.2.11 | Сума частки від’ємної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України ( пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють банки. Решта підприємств проставляють прокреслення | |
| 4.2.12 | Витрати на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці, які відшкодовані після 01 січня 2015 року за рахунок резервів та забезпечень, сформованих до 01 січня 2015 року відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у випадку, якщо такі витрати не були враховані при визначенні об’єкта оподаткування до 01 січня 2015 року ( пункт 24 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) |
| Цей рядок заповнюють у тому випадку, якщо забезпечення на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці, було сформовано до 01.01.2015 р., а використано після цієї дати (Дт 471, 472, 477). За умови, що такі суми не потрапили до податкових витрат до 01.01.2015 р. ( п. 24 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). Підкреслює це й ДФСУ в листі від 22.10.2015 р. № 23415/10/28-10-06-11. Ця різниця зменшує бухгалтерський фінрезультат | |
| 01 | Усього різниць, на які збільшується фінансовий результат |
| У цьому рядку підсумовують всі різниці, що збільшують бухгалтерський фінрезультат | |
| 02 | Усього різниць, на які зменшується фінансовий результат |
| Тут підбивають загальний підсумок різниць, що зменшують бухфінрезультат | |
| 03 | Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (рядок 01 - рядок 02) (+, -)2 |
| У цьому рядку виводять остаточний результат для коригування бухгалтерського фінрезультату як різницю між рядками 01 і 02. Рядок може мати як позитивне (+), так і від’ємне (-) значення. Показник цього рядка з відповідним знаком («+» або «-») переносять до рядка 03 основної частини декларації | |
Додаток ПЗ — прибуток, звільнений від оподаткування
Цей додаток заповнюють і подають тільки ті платники, які провадять види діяльності, звільнені від обкладення податком на прибуток на підставі ст. 142 ПКУ.
Додаток ПЗ є логічним наслідком того, що рядки 02, 03, 04 декларації містять загальні показники (у тому числі щодо пільгованих видів діяльності). Через це існує необхідність «очистити» загальний об’єкт оподаткування (ряд. 04 декларації) від пільгованого об’єкта. Тому звільнений прибуток/збиток і виділений у декларації в окремий рядок 05. Заповнюють його на підставі даних додатка ПЗ.
Цей додаток містить дві таблиці, з яких інтерес становить тільки таблиця 1 «Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування». Як заповнити таблицю 2 «Підстави для застосування пільги», особливих пояснень не потрібно.
У таблиці 1 додатка ПЗ наведені показники тільки для одного виду пільгованої діяльності (на підставі «А»). А що робити, коли пільгованих видів (і підстав) декілька?
Судячи з виноски (1) до головного рядка (05) таблиці 1, підстава «А» наведена для прикладу. Якщо законодавчих підстав (видів пільг) декілька, то в додатку ПЗ вони можуть відображатися від «А» до «Я».
Відповідно, коли пільг більше однієї — за кожною пільгою (аналогічно до «А») відображають і три рядки показників фінрезультату/різниць та обчислюють підсумкові рядки 05.2 (для підстави «Б»), 05.3 (для підстави «В») тощо. Потім отримані результати підсумовують і наводять за першим рядком таблиці 1 (05) додатка ПЗ. Результати як за «видовими» рядками (05.1, 05.2, 05.3...), так і за основним рядком (05) можуть бути як позитивними (прибуток), так і від’ємними (збиток).
Потім суму з головного рядка (05) таблиці 1 додатка ПЗ (з відповідним знаком «+» чи «-») переносять до рядка 05 декларації.
Уточнимо! Від оподаткування ст. 142 ПКУ звільняє прибуток:
1) підприємств та організацій, які засновані громадськими організаціями інвалідів та перебувають у повній їх власності, — на постійних засадах.
Кількість інвалідів, які працюють на таких підприємствах (в організаціях) за основним місцем роботи, повинна складати не менше 50 % середньооблікової кількості штатних працівників, а фонд оплати праці таких інвалідів — не менше 25 % від загальних витрат на оплату праці ( п. 142.1 ПКУ);
2) Чорнобильської АЕС — на період підготовки до зняття та зняття з експлуатації енергоблоків ( п. 142.2 ПКУ);
3) підприємств — одержувачів міжнародної технічної допомоги для реалізації міжнародної програми — План здійснення заходів на об’єкті «Укриття» ( п. 142.3 ПКУ).
Правила заповнення таблиці 1 додатка ПЗ наведені в табл. 6.
Табл. 6. Порядок заповнення таблиці 1 додатка ПЗ до декларації з податку на прибуток
Код рядка | Назва рядка |
05 | Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування, у тому числі1: |
У цьому рядку наводять загальний результат (прибуток/збиток), отриманий від усіх пільгованих видів діяльності. Визначають його підсумовуванням рядків 05.1, 05.2, 05.3 тощо (коли пільг декілька). Якщо пільгований вид — один, до цього рядка просто переносять значення рядка 05.1 додатка. Значення цього рядка (з відповідним знаком) переносять з таблиці 1 додатка ПЗ до рядка 05 декларації. Важливо! У декларації збитки від пільгованої діяльності не повинні згортатися з оподатковуваним прибутком. | |
05.1 | на підставі «А» (рядок А1 + рядок А2 - рядок А3) |
У цьому рядку додатка (і в рядках 05.2, 05.3 тощо — коли пільг декілька) згідно з наведеним алгоритмом розраховують суму прибутку (збитку) від конкретного виду пільгованої діяльності | |
А1 | Фінансовий результат, визначений у фінансовій звітності: |
Тут (а також, можливо, — у рядках Б1, В1 тощо) вказують суму бухгалтерського фінансового результату (прибуток/збиток), отриманого від конкретного виду пільгованої діяльності. При заповненні декларації ці суми входять до показника рядка 02 | |
А2 | різниці, які збільшують фінансовий результат до оподаткування |
У рядку А2 (а також, можливо, — у Б2, В2 тощо) відображають «збільшуючі» різниці, які належать до конкретного виду пільгованої діяльності. Показник цього рядка (рядків) входить до рядка 03 декларації | |
А3 | різниці, які зменшують фінансовий результат до оподаткування |
У цьому рядку (а також, можливо, — у Б3, В3 тощо) показують «зменшуючі» різниці, які належать до конкретного виду пільгованої діяльності. Тут же вказуються і пільгові збитки, які повинні перейти з 2014 року. Причому якщо в цілому діяльність у 2014 році була прибуткова (ряд. 07 позитивний), то переносити в ряд. 3.2.4 додатка РI начебто нічого. Тим не менш, вказавши пільговий збиток у ряд. А3 додатка ПЗ, його треба перенести і в ряд. 3.2.4 додатка РI (інакше об’єкт оподаткування буде завищено). Показник цього рядка (рядків) входить до ряд. 03 декларації | |
Додаток АМ — амортизація
Основне призначення додатка АМ — надання інформації про суми нарахованої амортизації.
Додаток АМ, на нашу думку, заповнюють лише високодохідники та малодохідники-добровольці, які зобов’язані коригувати бухгалтерський фінрезультат на амортизаційні різниці
Адже, виходячи з назви цього додатка, він якраз і розшифровує амортизаційно-різничний рядок 1.2.1 додатка РI.
При цьому в «амортизаційному» додатку АМ у розрізі груп основних засобів і нематеріальних активів подають:
— балансову вартість таких активів на початок і кінець звітного (податкового) періоду за даними податкового обліку. Нагадаємо: у 2015 році для цілей оподаткування відштовхувалися від балансової вартості основних засобів і нематеріальних активів, яка була визначена на 31.12.2014 р. за старими правилами ПКУ ( п. 11 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ);
— суму податкової амортизації за звітний період, розраховану згідно з п. 138.3 ПКУ.
Загальну величину такої розрахованої податкової амортизації за всіма групами необоротних активів переносять з графи 5 рядка 1.2.1 додатка АМ до рядка 1.2.1 додатка PI. Це «зменшуюча» різниця, на яку коригують бухгалтерський фінрезультат на підставі п. 138.2 ПКУ.
Зверніть увагу! В «амортизаційній» ст. 138 ПКУ насправді йдеться про підрахунок різниць тільки за основними засобами та нематеріальними активами. Але ось у самій формі додатка АМ усе виглядає дещо інакше: у підрахунку амортизаційних різниць беруть участь не лише основні засоби, а й інші необоротні матеріальні активи. А серед них у тому числі і МНМА — вони належать до матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 грн. (до 01.09.2015 р. — 2500 грн). Тобто в додатку АМ перелічені всі 16 груп об’єктів з п.п. 138.3.3 ПКУ. Насправді, це не відповідає положенням ПКУ, оскільки залучає до перерахунку дещо більший перелік об’єктів. Але маємо те, що маємо. Тому суму бухгалтерської амортизації за такими об’єктами не забудьте включити до рядка 1.1.1 додатка РI, щоб збільшити на них бухфінрезультат. Таким чином, коригування в рядках 1.1.1 і 1.2.1 додатка РI проводять на суму нарахованої амортизації:
— бухгалтерської (збільшуюча різниця) — за об’єктами, що обліковуються на рахунках 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи»;
— податкової (зменшуюча різниця) — за об’єктами, уключеними до груп 1 — 16 з п.п. 138.3.3 ПКУ.
Важливо! Судячи з назви самої таблиці додатка АМ, у всіх її графах наводять суми амортизації, нарахованої (!) у звітному (податковому) періоді. Причому не має жодного значення, визнані такі суми витратами цього періоду чи підлягають уключенню до витрат наступних звітних періодів.
Як скласти додаток АМ, розповість табл. 7.
Таблиця 7. Порядок заповнення додатка АМ до декларації з податку на прибуток
Номер графи | Назва графи |
2 | Номер групи |
У графі 2 групи основних засобів первісно пронумеровані. А ось щодо нематеріальних активів номер групи у форму додатка АМ чомусь не вписаний. Зробити це доведеться самим. Таких груп згідно з п.п. 138.3.4 ПКУ шість. Власне підказку, де яка група, містить графа 1 | |
3 | Балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду |
До цієї графи вписують балансову вартість основних засобів і нематеріальних активів на початок звітного (податкового) періоду за даними податкового обліку. Майте на увазі! При звітуванні за 2015 рік сюди переносять балансову вартість таких об’єктів, яка була визначена на 31.12.2014 р. за старими правилами ПКУ ( п. 11 підрозд. 4 разд ХХ ПКУ). Що стосується безкоштовно отриманих ОЗ, то податківці вважають, що якщо їх отримання відбулося до 01.01.2015 р., то податкова амортизація на них не нараховується, якщо після, — то платник має право на податкову амортизацію (БЗ 102.06.01) | |
4 | Балансова вартість на кінець звітного (податкового) періоду |
Тут фіксують балансову вартість основних засобів і нематеріальних активів на кінець звітного (податкового) періоду за даними податкового обліку | |
5 | Розрахована сума амортизації за звітний (податковий) період відповідно до пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України |
У цій графі високодохідники та малодохідники, які вирішили обчислювати різниці добровільно, відображають нараховану суму податкової амортизації за звітний період, розраховану за правилами п. 138.3 ПКУ. Нагадаємо: при розрахунку оподатковуваного прибутку такі платники застосовують бухобліковий порядок нарахування амортизації з урахуванням обмежень, зазначених у п.п. 138.3.1 ПКУ. Суть цих обмежень така: — амортизувати в податковому обліку можна тільки ті об’єкти, вартість яких перевищує 6000 грн. (для введених в експлуатацію з 01.09.2015 р.) / 2500 грн. (для введених в експлуатацію до 01.09.2015 р.), — п.п. 14.1.138 ПКУ; — застосовувати можна будь-який «бухгалтерський» метод нарахування амортизації, за винятком виробничого, — п.п. 138.3.1 ПКУ. Тобто у розпорядженні таких платників всього 4 методи: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивний; — не можна амортизувати вартість гудвілу та витрати, пов’язані з невиробничими основними засобами (а саме: витрати на їх придбання / самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення), — п.п. 138.3.2 ПКУ; — діяти потрібно з урахуванням мінімально допустимих строків амортизації основних засобів, установлених п.п. 138.3.3 ПКУ. Також майте на увазі: за приписами п. 22 П(С)БО 7 не підлягає амортизації вартість: — земельних ділянок; — природних ресурсів; — капітальних інвестицій. Відповідно графу 5 за рядками А1 і А13 не заповнюють — прокреслюють. Значення графи 5 рядка 1.2.1 переносять до рядка 1.2.1 додатка РI. Розраховують цей показник за формулою: ряд. А17 + ряд. Н7 | |
Додаток ЦП — цінні папери
У цьому додатку високодохідні платники та малодохідні добровольці визначають окремий фінансовий результат за операціями продажу та іншого відчуження будь-яких цінних паперів, керуючись правилами пп. 141.2.3 — 141.2.5 ПКУ.
Майте на увазі! Різниці не виникають за операціями продажу / іншого відчуження корпоративних прав, виражених в іншій, ніж цінні папери, формі (див. лист ДФСУ від 10.11.2015 р. № 23923/6/99-99-19-02-02-15).
Відповідно до вимог п.п. 141.2.3 ПКУ платники:
1) ведуть окремий податковий облік операцій з продажу / іншого відчуження цінних паперів за правилами національних П(С)БО або МСФЗ;
2) визначають один загальний фінрезультат за всіма видами цінних паперів.
Якщо такий загальний фінрезультат є позитивним, на суму «ціннопаперового» прибутку збільшують бухфінрезультат звітного періоду ( п.п. 141.2.5 ПКУ). А якщо він від’ємний, отриманий «ціннопаперовий» збиток переносять на зменшення загального «ціннопаперового» фінрезультату подальших звітних періодів ( п.п. 141.2.4 ПКУ).
Тобто збиток «чекає» на майбутні прибутки від операцій з цінними паперами
Важливо! При обчисленні загального «ціннопаперового» фінрезультату враховують збиток від таких операцій, не врахований у попередніх податкових періодах.
Таблиця 8. Порядок заповнення додатка ЦП до декларації з податку на прибуток
Код рядка | Назва рядка |
01 | Дохід від продажу та інших способів відчуження цінних паперів ((сума рядків 01.1 — 01.11) + |
Цей рядок є підсумковим. У ньому відображають загальну величину доходу від продажу та інших способів відчуження цінних паперів, отриманого у звітному періоді. Розшифровку доходу в розрізі видів цінних паперів наводять в рядках 01.1 — 01.11. Дані для їх заповнення беруть з бухгалтерського обліку: Дт 377 — Кт 741 Рядки 01.12 і 01.13 заповнюють тільки підприємства, які мають справу з контрольованими операціями. В них показують суми коригувань, що здійснюються згідно з пп. 39.5.4 і 39.5.5 ПКУ відповідно. Значення рядка 01.12 переносять з графи 15 (сумарне значення) додатка ТЦ | |
02 | Витрати, пов’язані з придбанням цінних паперів ((сума рядків 02.1 — 02.11) + рядок 02.12 + |
У цьому рядку показують загальну величину витрат, пов’язаних з придбанням цінних паперів, які продані, а також в інший спосіб відчужені у звітному періоді. Показник цього рядка є сумою рядків 02.1 — 02.11. У них розшифровують «ціннопаперові» витрати залежно від виду проданих/відчужених цінних паперів. У бухобліку таку інформацію фіксують проводкою: Дт 971 — Кт 14, 352. Загальний підсумок цього рядка збільшують на значення рядків 02.12 і 02.13. У них підприємства, які здійснюють контрольовані операції, вписують коригування, проведені відповідно до вимог пп. 39.5.4 і 39.5.5 ПКУ . При цьому до рядка 02.12 заносять показник з графи 16 (сумарне значення) додатка ТЦ | |
03 | Від’ємне значення фінансового результату за операціями з цінними паперами попереднього звітного року |
У цьому рядку показують від’ємне значення «ціннопаперового» фінрезультату попереднього звітного року. Зверніть увагу! Фіскали заперечують проти перенесення збитків за операціями з цінними паперами, які утворилися станом на 01.01.2015 р., на зменшення загального «ціннопаперового» фінрезультату 2015 року (див. консультацію з підкатегорії 102.08.03 БЗ), хоча ПКУ таких норм не містить | |
4.1.3 РІ | Фінансовий результат від продажу та інших способів відчуження цінних паперів (рядок 01 - рядок 02 - - рядок 03) (+, -)1 |
«Ціннопаперовий» фінрезультат (прибуток/збиток) визначають як різницю між доходами від відчуження цінних паперів (ряд. 01) і витратами, пов’язаними з їх придбанням (ряд. 02). Мінусують також минулорічні збитки (ряд. 03). Показник рядка може мати як позитивне, так і від’ємне значення. Прибуток (позитивний фінрезультат) переносять до рядка 4.1.3 додатка РІ. Якщо фінрезультат виявився від’ємним (збиток), він потрапить до рядка 03 додатка ЦП за наступний звітний період | |
