17.06.2019
Витрати на проїзд, понесені працівником під час відрядження, неодмінно підлягають відшкодуванню.
Причому транспортні витрати, як правило, не обмежуються лише квитком на проїзд. Працівник може витратитися й на оплату додаткових послуг (резервування квитка, постільні речі). Можливо, доведеться оплатити й перевезення багажу. Усі ці витрати належать до витрат на проїзд.
Як передбачено п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ, до оподатковуваного доходу працівника не включається сума компенсації працівникові витрат на проїзд (у тому числі на перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті).
Трохи детальніше порядок компенсації витрат на проїзд прописаний в Інструкції № 59*. Для звичайних підприємств вона носить рекомендаційний характер, тож деякими правилами і гарантіями можна користуватися, закріпивши їх у власному Положенні про відрядження.
1. Витрати на проїзд відшкодовують у розмірі вартості проїзду туди і назад повітряним, залізничним, водним та автомобільним транспортом загального користування з урахуванням (!) усіх витрат, пов’язаних з придбанням проїзних квитків (п. 6 розд. II і п. 9 розд. III Інструкції № 59).
2. Якщо роботодавець дає добро, то не вважається марнотратством проїзд у м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками I класу та бізнес-класу.
3. З дозволу керівника повинні відшкодовувати й витрати на проїзд при затримці у відрядженні працівника, тобто коли дати, зазначені в транспортних квитках, не збігаються з датами з наказу на відрядження (п. 7 розд. I Інструкції № 59).
Проте при цьому
головна умова неоподаткування суми відшкодування — наявність оригіналів документів, що підтверджують вартість витрат на проїзд
Витрати на проїзд, не підтверджені документально, або взагалі не відшкодовують, або відшкодовують за рішенням керівника з обов’язковим включенням до оподатковуваного доходу відрядженого працівника.
Документами, які підтверджують вартість витрат на проїзд, п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ називає:
— транспортні квитки;
— транспортні рахунки (багажні квитанції);
— електронні квитки за наявності посадкового талона (якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорті) та розрахункових документів про їх придбання за усіма видами транспорту.
Але річ у тому, що добути ці документи вийде далеко не завжди. А іноді вони й зовсім не потрібні. Тут усе залежить від виду транспорту. Тому розбиратимемося окремо з кожним видом транспорту і видом квитка.
Паперові залізничні квитки. Для підтвердження витрат на проїзд залізничним (крім приміського) транспортом достатньо оригіналів квитків (за формою, встановленою в додатках 5, 10, 11 до Порядку № 331/137**). РРО та розрахункові книжки при продажу таких проїзних документів не застосовують (п. 4 ст. 9 Закону про РРО***).
А ось для підтвердження витрат на проїзд приміським залізничним транспортом одних транспортних квитків буде замало. Закон про РРО не звільняє суб’єктів господарювання від використання РРО (РК) при продажу таких квитків. Тобто додатково до квитків приміського сполучення (коди 101, 102) працівник повинен додати й касовий чек.
Хоча на практиці найчастіше проїзд у приміському залізничному транспорті оформляють одним чеком РРО (додаток 36 до Порядку № 331/137), який і є єдиним документом, що підтверджує отримання та оплату послуги.
Електронний залізничний квиток. При замовленні електронного квитка через Інтернет працівник отримує на електронну пошту посадочний документ (оформлений за правилами, встановленими в Порядку № 331/137, за формою і змістом, наведеними в додатках 12, 13). А при оформленні он-лайн багажу та інших додаткових послуг (з користування комплектом постільної білизни або бронювання місця) — перевізний документ і документ на послуги.
Такі електронні документи одночасно мають статус розрахункових (п. 5.6 розд. V Порядку № 331/137). Адже дані таких електронних документів (посадочного, перевізного або документа на послуги) при оформленні заносяться до спеціалізованого РРО (п. 8.6 розд. VIII Порядку № 331/137).
Тому при оформленні електронних залізничних квитків окремий документ, що підтверджує їх оплату, не потрібен. Не потрібен і посадковий талон (потрібен посадочний документ). На це звертають увагу й податківці (див. БЗ 109.10).
Щоб підтвердити і не оподатковувати відшкодування витрат на електронний залізничний квиток,
достатньо додати до авансового звіту тільки роздрукований посадочний документ (електронний квиток)
На перевезення багажу — роздрукований електронний перевізний документ, а для підтвердження послуг з користування комплектом постільної білизни або послуг з бронювання місця — роздрукований електронний документ на послуги.
Податок на прибуток. Як пояснюють податківці, роздруковані на папері такі електронні залізничні документи вважатимуться первинкою, що підтверджує витрати на проїзд працівника і в податковоприбуткових цілях (БЗ 102.21).
На авіатранспорті діють тільки електронні квитки. Проте офіційно форма авіаквитка не встановлена і через спеціалізований РРО його ніхто не реєструє. Тому визнати електронний авіаквиток розрахунковим документом не можна (БЗ 109.10). До нього обов’язково слід додавати документ про оплату.
Та й без посадкового талона тут не обійтися. Адже при реєстрації на авіарейс посадковий талон обов’язково видається пасажирові (п. 7 розд. Х Правил № 735****). Причому підійде як оригінал відривної частини посадкового талона, так і електронний посадковий талон, роздрукований відрядженим працівником при онлайн-реєстрації (п. 12 розд. II Інструкції № 59). З чим уже давно погоджуються й податківці (див. листи ДФСУ від 26.10.2017 р. № 2402/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, від 23.07.2018 р. № 3224/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і від 22.02.2019 р. № 669/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).
Причому зауважте! Якщо є авіаквиток і посадковий талон, але немає документа, що підтверджує його вартість, то, як пояснюють податківці, сума відшкодування цих витрат включається до загального місячного оподатковуваного доходу працівника як додаткове благо та оподатковується ПДФО за ставкою 18 % (див. БЗ 103.17).
Тож для підтвердження та неоподаткування відшкодовуваних витрат на авіапереліт працівник повинен додати до авансового звіту:
(1) роздруківку частини електронного авіаквитка із зазначеним маршрутом (маршрут/квитанція);
(2) документ про оплату (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунку, квитанція до прибуткового касового ордера);
(3) оригінал відривної частини посадкового талона пасажира або роздрукований електронний посадковий талон, отриманий при онлайн-реєстрації.
Податок на прибуток. Причому цей же список документів податківці вважають первинкою, що підтверджує витрати на проїзд авіатранспортом і в податковоприбуткових цілях (див. БЗ 102.21). Хоча для відображення вартості перельоту у складі витрат підприємства достатньо у складі затвердженого звіту мати роздруківку на папері частини електронного квитка із зазначеним маршрутом.
Паперовий квиток. Підтвердити витрати на проїзд автобусом працівник може квитком із нанесеними друкарським способом серією, номером, номінальною вартістю.
До них належать: автобусні квитки на приміські перевезення — тип ПА-I, тип ПА-II, квиток міжміський/міжнародний — тип ММ-I, а також квитки на перевезення багажу: міжміський — тип КБ-I, передмістя — тип КБ-II.
Якщо квиток не містить потрібних реквізитів (чи вони заповнені від руки), на додаток до квитка потрібен ще чек РРО або розрахункова квитанція (див. лист ДФСУ від 01.12.2016 р. № 26059/6/99-99-08-02-01-15). Тож квитки на міжміський проїзд краще придбавати в касах автостанції. Адже проїзний документ, придбаний на автостанції, як правило, одночасно є не лише транспортним квитком, а й фіскальним чеком РРО. І стовідсотково підходитиме для відшкодування витрат на проїзд.
Винятки — квитки, отримані від підприємців-єдиноподатників груп 2 і 3, які мають право не використовувати РРО і РК (оскільки їх дохід не досяг межі в 1 млн грн.). Проте бажано, щоб вони відповідали первинному документу (мали всі потрібні реквізити).
Електронний квиток. Для відшкодування відрядженому працівникові витрат на придбання автобусного електронного квитка, враховуючи норми п. 12 pозд. II і п. 11 розд. ІІІ Інструкції № 59, по суті, достатньо роздрукованого на папері проїзного документа. Проте це не зовсім так.
По-перше, це має бути саме електронний автобусний квиток — проїзний документ, а не, скажімо, бланк замовлення, який ще треба обміняти на квиток (оформлений за технологією відкладеного друку).
Роздруковані на паперовому носії ваучери (бланки замовлень) не є квитками
Відряджений працівник повинен обов’язково обміняти бланк замовлення на паперовий квиток. Причому зробити це може тільки в касі того підприємства автобусних станцій, із станції якого здійснюється відправлення автобуса.
По-друге, якщо ж це все-таки повноцінний електронний квиток на автобус, який власне є проїзним документом, то і його роздруківки на паперовому носії недостатньо. Як пояснюють податківці, враховуючи, що «законної» форми електронних документів на перевезення автомобільним транспортом не встановлено, то визнати електронний квиток на автобус (роздрукований на паперовому носії проїзний документ на автобус) розрахунковим документом не можна (БЗ 109.10). До нього обов’язково слід додати документ про оплату.
А ось посадкового талона пасажира не вимагається, оскільки його обов’язковість не передбачена правилами перевезення автотранспортом (див. лист ДФСУ від 09.10.2017 р. № 2183/6/99-99-14-05-01-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 89, с. 3).
Тож для підтвердження і неоподаткування відшкодовуваних витрат на автобусний електронний квиток працівник повинен додати до звіту:
(1) перевізний документ, роздрукований на паперовому носії (транспортний квиток);
(2) оригінал розрахункового або платіжного документа (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункову квитанцію, виписку з карткового рахунку, квитанцію до прибуткового касового ордера).
Податок на прибуток. Для податковоприбуткових цілей первинним документом, що підтверджує витрати на придбання електронного квитка на автобус, буде роздрукований на паперовому носії проїзний документ (БЗ 102.21). І цього цілком достатньо для того, щоб визнати в обліку витрати на проїзд.
Паперовий квиток. Для підтвердження витрат на проїзд морським транспортом одних транспортних квитків замало. Закон про РРО не звільняє суб’єктів господарювання від використання РРО (РК) при продажу таких квитків. Тобто додатково потрібен касовий чек.
Електронний квиток. Враховуючи законодавчу неврегульованість порядку застосування морських електронних квитків, підставою для неоподатковуваного відшкодування витрат працівникові може бути тільки традиційний паперовий квиток разом з розрахунковим документом про оплату.
Щоправда, деякі морські перевізники надають електронний онлайн-сервіс бронювання та оплати квитків (зокрема, при придбанні квитків на пором). Після оформлення онлайн-замовлення та оплати заброньованого квитка замовникові на електронну пошту надходить підтвердження замовлення та інструкція з посадки на судно. А у разі прибуття на поромний комплекс на підставі такого підтвердження замовлення замовникові будуть оформлені пасажирський квиток і посадковий талон.
Для підтвердження та неоподаткування витрат на онлайн-придбання квитка на пором працівник повинен додати до авансового звіту:
1) перевізний документ, роздрукований на паперовому носії (саме транспортний квиток, а не бланк підтвердження замовлення);
2) оригінал розрахункового або платіжного документа (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункову квитанцію, виписку з карткового рахунку, квитанцію до прибуткового касового ордера);
3) і, враховуючи внутрішні правила перевезення на поромі, мабуть, ще й посадковий талон.
Податок на прибуток. Для податковоприбуткових цілей первинним документом, що підтверджує витрати на придбання електронного квитка на пором, буде роздрукований на паперовому носії саме проїзний документ (БЗ 102.21). І його буде цілком достатньо для того, щоб визнати витрати на проїзд.
Квитки для ПК. Для того щоб відобразити податковий кредит (ПК) на підставі транспортного квитка, він повинен містити (п.п. «а» п. 201.11 ПКУ): загальну суму платежу; суму податку і податковий номер продавця.
Винятки: квитки, форма яких затверджена міжнародними стандартами. Якщо працівник додасть до авансового звіту «міжнародний» квиток, то наявність податкового номера продавця в ньому необов’язкова. А ось сума ПДВ має бути зазначена (див. лист ДФСУ від 21.12.2017 р. № 3098/6/99-95-42-03-15/ІПК, БЗ 101.13). Хоча великою мірою підприємству все одно, адже міжнародні перевезення оподатковуються ПДВ за ставкою 0 %.
Податківці не проти ПК з ПДВ і на підставі електронних квитків. Щодо електронних залізничних квитків податківці зазначають (див. лист ДФСУ від 21.12.2017 р. № 3098/6/99-95-42-03-15/ІПК, БЗ 101.13), що їх роздруківка повинна містити: інформацію про загальну суму наданих послуг (вартість перевезення, інших додаткових послуг), суму податку, а також фіскальний номер і податковий номер продавця (особи, яка здійснила його продаж).
У разі використання авіаційних квитків для підтвердження ПК знадобляться роздруківка електронного квитка з реквізитами, що фігурують у п. 201.11 ПКУ, і для надійності посадковий талон.
А ось щодо електронного квитка на автобус, достатньо буде лише роздруківки проїзного документа з реквізитами з п. 201 ПКУ.
При цьому якщо форми електронних квитків відповідають вимогам міжнародних стандартів, для відображення ПК можна обійтися й без податкового номера перевізника, (!) але за умови, що цей документ містить інформацію про нараховану суму ПДВ.
Зауважте! Деякі квитки (наприклад, залізничні квитки і документи на проїзд автовокзалу) одночасно є і розрахунковими документами, і фіскальними чеками. І тут виникає запитання: чи потрібно при відображенні за ними ПК застосовувати чековий сумовий критерій у 200 грн.? Відразу відзначимо — не потрібно.
Відображати суму ПДВ у складі ПК слід як за транспортними квитками, керуючись п.п. «а» п. 201.11 ПКУ, а не як за фіскальним чеком. Тобто відносимо до ПК усю суму ПДВ, зазначену у квитку, і на чекове обмеження увагу не звертаємо.
Це підтверджують податківці (див., наприклад, лист Міжрегіонального ГУ ДФС від 16.12.2015 р. № 27154/10/28-10-06-11).
Дата квиткового ПК. Оскільки документи, які підтверджують витрати на проїзд підзвітної особи, подаються разом з авансовим звітом, то датою формування ПК є дата подання авансового звіту (лист ДФСУ від 22.08.2017 р. № 1700/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, БЗ 101.13).
Щоправда, коректніше відображати ПК на дату затвердження авансового звіту, коли керівник однозначно визнав витрати на проїзд. Суми ПДВ із квитків, своєчасно не відображених у складі ПК, платник може відобразити, тільки подавши УР до декларації з ПДВ за пропущений період.
При цьому податківці рекомендують у кол. 3 таблиці 2 додатка Д5 зазначати не дату квитка, а період складання авансового звіту (див. БЗ 101.23).
Якщо підприємство само оплачувало квиток зі свого поточного рахунку, то це вже буде першою подією операції придбання. На дату оплати за наявності квитка (роздруківки електронного квитка) підприємство має право відобразити ПК.
Не забувайте: ПК за транспортним квитком може бути відображений тільки в тому періоді, в якому на нього виникло право. Якщо ви прострочили з відображенням ПК, довключити його до декларації з ПДВ доведеться шляхом подання до такої декларації уточнюючого розрахунку.
На завершення узагальнимо в табличній формі інформацію, наведену в статті.
Документи, що підтверджують проїзд
| Вид квитка | ПДФО/ВЗ | Прибуток* | ПДВ |
| 1. Залізничний квиток | |||
| 1.1 електронний | — роздруківка квитка | — роздруківка квитка | — роздруківка квитка з потрібними реквізитами** |
| 1.2 паперовий, для транспортного сполучення: | |||
| — міжміського | — оригінал квитка | — оригінал квитка | — оригінал квитка |
| — приміського | — касовий чек (квиток) | — оригінал квитка або касовий чек | — квиток з реквізитами** або касовий чек |
| 2. Авіаквиток | |||
| 2.1 електронний | — роздруківка частини квитка — документ про оплату — посадковий талон (оригінал або роздруківка) | — роздруківка квитка (на думку податківців, увесь набір документів) | — роздруківка квитка з потрібними реквізитами** |
| 3. Автобусний квиток | |||
| 3.1 електронний | — роздруківка квитка (не ваучера замовлення!) — розрахунковий документ | — роздруківка квитка | — роздруківка квитка з потрібними реквізитами** |
| 3.2 паперовий | — квиток з нанесеними друкарським способом серією, номером, вартістю | — квиток | — квиток з реквізитами** або касовий чек |
| 4. Квиток на водний транспорт | |||
| 4.1 електронний | — роздруківка квитка (не ваучера замовлення!) — розрахунковий документ — посадковий талон | — роздруківка квитка | — роздруківка квитка з потрібними реквізитами** |
| 4.2 паперовий | — оригінал квитка — касовий чек | — квиток | — квиток з реквізитами** або касовий чек |
| * Усі перелічені нижче документи як додаток до затвердженого авансового звіту. ** Загальна сума платежу, сума податку, податковий номер продавця. Податківці додають — і фіскальний номер (мабуть, для тих електронних квитків, де він наявний). | |||