07.11.2019
Для початку ще раз нагадаємо «безРРОшні» правила для ФОП, які є платниками єдиного податку. Ці правила встановлено п. 296.10 ПКУ. Згідно із зазначеною нормою наразі РРО не застосовується ФОП-єдиноподатниками:
— першої групи;
— другої — четвертої груп незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень (далі — РРО-мільйон).
Відштовхуючись від цієї норми, поговоримо про значення РРО-мільйона для ФОП.
Єдині ФОП, які можуть не зважати на РРО-мільйон, це — першогрупники. Для них п. 296.10 ПКУ не передбачає ніякого «безРРОшного» обсягу доходу. Вони не застосовують РРО — і все! Звичайно, якщо не реалізують «РРО-обов’язкові» товари (див. про це у наступному підрозділі статті).
Щоправда, було б дивно, якби РРО-мільйон мав якийсь вплив на першогрупників. Адже для того, аби перебувати на першій групі, ФОП мусить мати граничний обсяг доходу не більше 300000 грн. (п.п. 1 п. 291.4 ПКУ). Звичайно, і першогрупник може перевищити обсяг доходу для своєї групи і одночасно перевищити РРО-мільйон. Однак це, швидше, теорія, ніж практика.
Закон № 129 залишає за першогрупниками безумовне право не застосовувати РРО
Власне, тільки в них таке право і залишиться після 01.01.2021 р. ☹ Але і на перехідний період для першогрупників жодних «потрясінь» не буде. Граничний обсяг доходу Закон № 129 їм не підвищує, тож для них, по суті, все залишиться, як і зараз. Тобто вони працюватимуть без РРО і будь-якого «озирання» на РРО-мільйон. Ба, навіть більше: з 19.04.2020 р. першогрупники зможуть не застосовувати РРО навіть при продажу «РРО-токсичних» товарів, скажімо, технічно складних побутових товарів (далі — ТСПТ).
Тут ситуація прямо протилежна. Згідно з п. 296.10 ПКУ встановлено певні види діяльності, при здійсненні яких застосовувати РРО обов’язково, незважаючи на те, чи перевищив ФОП «поріг» у вигляді РРО-мільйона. Наразі такими видами діяльності є:
— реалізація ТСПТ, що підлягають гарантійному ремонту (див. " Торгівля ТСПТ: чи завжди треба РРО?" і " «Он? Не он! Не я!!!», або Що таке ТСПТ" цього номера);
— реалізація лікарських засобів та виробів медичного призначення (див. " Лікарські засоби та РРО-імунітет" цього номера).
Зверніть увагу: згідно з абзацом четвертим п. 296.10 ПКУ за умови реалізації вищезазначених товарів не застосовуються норми пункту 296.10 ПКУ. Тому навіть першогрупник, який торгує, скажімо, ТСПТ на ринку (п.п. 1 п. 291.4 ПКУ) наразі зобов’язаний застосовувати РРО. Але для першогрупника ця вимога діє лише до 19.04.2020 р.
Тепер кілька слів про майбутнє... Починаючи з 19.04.2020 р. абсолютно усі першогрупники (у тому числі ті, хто торгує ТСПТ) будуть вільні від РРО. А от для ФОП груп 2 — 4, які торгують зазначеними товарами, все залишиться, як і зараз. Крім того, застосування РРО (незалежно від перевищення РРО-мільйона) стане обов’язковим також для тих ФОП груп 2 — 4, які здійснюють надання платних послуг у сфері охорони здоров’я. Поки що ФОП-єдиноподатники, які здійснюють медичну практику (надання медичних послуг) без продажу ліків та медвиробів, можуть обходитися без РРО, якщо вписуються у РРО-мільйон (див. лист ГУ ДФС у Рівненській обл. від 06.09.2019 р. № 33/ІПК/17-00-13-02-04). Але це вже ненадовго.
Нарешті, з 01.10.2020 р. незалежно від того, чи перевищено РРО-мільйон, застосовувати РРО будуть зобов’язані також ФОП-єдиноподатники груп 2 — 4, які здійснюють види діяльності, зазначені у п. 53 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Докладно про це читайте у статті " РРО для ФОП-спрощенців: що на нас чекає" цього номера.
Починаючи з 19.04.2020 р. згадка про РРО-мільйон зникає із п. 296.10 ПКУ. Проте вона залишається у «перехідному» п. 53 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ і повністю своє значення РРО-мільйон втратить лише з 01.01.2021 р. Тому розрахунок РРО-мільйона ще понад рік буде актуальним для ФОП-єдиноподатників. Подивімося ж, як його рахувати!
Під «єдиноподатковий» п. 296.10 ПКУ існує спеціальний Порядок № 439. Для визначення РРО-мільйона враховуються в сукупності усі види доходів, які отримані платником єдиного податку від провадження підприємницької діяльності протягом календарного року незалежно від обраних видів діяльності (п. 2 Порядку № 439). І незалежно від того, в готівковій чи безготівковій формі отримано ці доходи. Отже:
1) обсяг отриманого ФОП доходу слід контролювати (самостійно) протягом календарного року. Тобто РРО-мільйон розраховується в поточному календарному році (з 1 січня до 31 грудня), а не скажімо, за попередній рік (БЗ 107.04). І ще: немає потреби контролювати, чи не перевищили ви РРО-мільйон за останні 12 місяців без урахування календарного року (як, скажімо, із обов’язковою ПДВ-реєстрацією згідно з п. 181.1 ПКУ). Тобто, наприклад, за період з 01.11.2018 р. по 31.10.2019 р. ваш дохід може перевищити 1 млн грн. Головне, щоб він не перевищив 1 млн грн. за період з 1 січня по 31 грудня 2019 року. А з 1 січня наступного року «лічильник» РРО-мільйона «обнуляється»;
2) щоб застосування РРО стало для ФОП обов’язковим, РРО-мільйон має бути саме перевищений, тобто щоб сума отриманого доходу становила б хоч 1 000 000 грн. 01 коп. Тобто дохід у сумі 999 999 грн. і навіть рівно 1 000 000 грн. — ще не спричиняє обов’язку застосовувати РРО, адже перевищення РРО-мільйона не відбувається;
3) до розрахунку РРО-мільйона включаються тільки доходи від підприємницької діяльності. А це означає, що «цивільні» доходи, отримані таким ФОП у статусі звичайної фізособи — платника ПДФО, у РРО-мільйоні не «враховуються».
Тобто діючому єдиноподатнику при розрахунку РРО-мільйона слід спиратися на норми ст. 292 ПКУ (БЗ 107.04) і включати в розрахунок: (1) грошові доходи в готівковій чи безготівковій формі (п. 292.1 ПКУ); (2) «безоплатні» доходи (п. 292.3 ПКУ); (3) посередницьку винагороду, якщо ФОП є посередником за договором комісії чи іншим посередницьким договором (п. 292.4 ПКУ, див. також лист ГУ ДФС у Харківській обл. від 19.03.2019 р. № 1111/ІПК/20-40-13-02-10*).
* Докладно про доходи єдиноподатника читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 85, с. 19.
Щоправда, податківці в деяких своїх роз’ясненнях говорять, що ФОП-посередник зобов’язаний застосовувати РРО у разі, якщо РРО-мільйон перевищить виручка (а не дохід) такого ФОП. Тобто такому посереднику фіскали наказують враховувати при розрахунку РРО-мільйона також і транзитні кошти (див., наприклад, листи ДФСУ від 07.03.2019 р. № 952/М/99-99-14-05-01-14/ІПК і від 11.04.2019 р. № 1546/6/99-99-13-01-03-15/ІПК). Сподіваємося, це — прикра випадковість.
Для розрахунку РРО-мільйона можна використовувати дані «єдиноподаткових» книг обліку (графи 6 і 8). При цьому враховувати слід як «звичайні» доходи, так і доходи, які оподатковуються за підвищеною ставкою (п. 293.4 ПКУ).
А якщо ФОП посеред року змінив систему оподаткування й перейшов із загальної системи на спрощену? Чи враховувати йому в розрахунку РРО-мільйона ті доходи, які він отримав у поточному році під час перебування на загальній системі? Податківці у своїх усних консультаціях однозначно відповідають: враховувати. Незважаючи на те, що п. 2 Порядку № 439 говорить лише про доходи, отримані платниками єдиного податку. Тобто
для розрахунку РРО-мільйона єдиноподатником завжди береться період «календарний рік» (з 1 січня по 31 грудня), безвідносно того, чи змінював ФОП систему оподаткування
Однак, вочевидь, для розрахунку РРО-мільйона ФОП, який перейшов із загальної системи, має «переоблікувати» свої «загальносистемні» доходи за правилами ст. 292 ПКУ. Тобто брати їх у розрахунок слід виходячи з того, як би обліковувалися ці операції, якби ФОП перебувала на спрощеній системі. Тому від «загальносистемних» періодів у розрахунок РРО-мільйона потрапляє не різниця між доходами і витратами (п. 177.2 ПКУ), а вся сума коштів, яка надійшла ФОП (п. 292.1 ПКУ).
Наприклад, ФОП перейшов на спрощену систему у IV кварталі 2019 року. Це означає, що «загальносистемні» доходи за три квартали 2019 року (переобліковані за «єдиноподатковими» правилами) треба додавати до «єдиноподаткових» доходів, отриманих у IV кварталі 2019 року. І РРО-мільйон визначати сумарно за цими доходами.
А якщо у звітному році відбувалося повернення коштів за повернутий товар? Враховувати чи ні отримані й повернуті кошти в розрахунку РРО-мільйона? На нашу думку, такі кошти у розрахунок РРО-мільйона можна не включати, адже вони не є доходом єдиноподатника (п.п. 5 п. 292.11 ПКУ). Але тут є певні нюанси. Докладніше про це читайте " Рятувальний круг для РРО-імунітету" цього номера.
Припустімо тепер, що ФОП таки перевищив РРО-мільйон. За таких обставин п. 296.10 ПКУ проголошує: застосування РРО стає обов’язковим. Єдиний виняток — це коли ФОП, який перевищив РРО-мільйон, підпадає під дію інших норм ст. 9 Закону про РРО (крім «єдиноподаткового» п. 6 ст. 9 Закону про РРО). Наприклад, якщо ФОП, який перевищив РРО-мільйон, здійснює перевезення пасажирів і підпадає під дію п. 4 ст. 9 Закону про РРО (БЗ 109.03).
Але найпростіший приклад — це коли ФОП здійснює усі свої розрахунки виключно у безготівковій формі (п. 12 ст. 9 Закону про РРО). Зауважте: якщо хоча б одна операція буде розрахунковою у розумінні ст. 2 Закону про РРО (готівковий розрахунок чи еквайринг), застосовувати РРО буде обов’язково (див. лист ДФСУ від 22.03.2019 р. № 1180/6/99-99-14-05-01-15/ІПК і лист ГУ ДФС у Одеській обл. від 20.11.2018 р. № 4888/ІПК/15-32-14-06-07). Причому не застосовувати РРО можна навіть у тому випадку, якщо готівкові операції були в рамках РРО-мільйона, але після його перевищення ФОП перейшов на безготівковий розрахунок (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 11.05.2018 р. № 2099/ІПК/26-15-14-09-13/ІПК).
А чи можна після перевищення РРО-мільйона замінити РРО КОРО та РК? Наразі — ні. Адже п. 2 постанови № 1336 прямо відсилає до п. 296.10 ПКУ із його вимогою обов’язково застосовувати РРО при перевищенні РРО-мільйона. Тому п. 1 Переліку № 1336 наразі фактично втратив сенс — до досягнення РРО-мільйона можна узагалі «забити» і на РРО, і на КОРО з РК, а після його досягнення потрібно використовувати тільки РРО.
Якщо ні під які винятки зі ст. 9 Закону про РРО ФОП-єдиноподатник не потрапив, він починає застосовувати РРО з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжує це робити у всіх наступних податкових періодах протягом ЄП-реєстрації.
Наприклад, ФОП групи 3 за даними декларації за три квартали 2019 року отримав дохід 800 000 грн. За таких обставин, якщо обсяг доходу у IV кварталі перевищить 200 000 грн., з І кварталу 2020 року застосування РРО стане обов’язковим.
Зверніть увагу! Перевищення РРО-мільйона — це система «ніпеля» чи «храповика». Тобто якщо ФОП у поточному році перевищила РРО-мільйон, а у наступному обсяг доходу був менше 1 млн грн. — від обов’язкового застосування РРО це вже не врятує. І навіть якщо ФОП, що перевищив РРО-мільйон, покинув спрощену систему (чи взагалі розреєстрував ФОП), а потім повернувся на неї (чи знов зареєстрував ФОП), — все одно йому слід використовувати РРО від самого початку повторної ЄП-реєстрації (див. лист ДФСУ від 02.02.2018 р. № 438/К/99-99-14-05-01-14/ІПК, лист ГУ ДФС у Запорізькій обл. від 21.06.2018 р. № 2752/ІПК/08-01-13-02-08 і БЗ 109.02).