28.06.2018
Для повного розуміння, чи стягується ЄСВ з виплати, що нараховується працівникові або ні, треба керуватися положеннями Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI (далі — Закон № 2464).
Норма ч. 1 ст. 7 цього Закону дає роз’яснення того, які виплати включають до бази для нарахування цього внеску. І передусім це — заробітна плата: основна і додаткова. За більш детальною розшифровкою складових бази ЄСВ (а саме — того, які виплати належать до основної, а які – до додаткової зарплати) слід звертатися до положень Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5 (далі — Інструкція № 5).
Існує також перелік виплат, які не включають до бази обкладення ЄСВ, — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170, далі — Перелік № 1170.
Таким чином, виплати, які належать до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5 і не зазначені в Переліку № 1170, включають до бази нарахування ЄСВ. Відповідно, якщо виплата не входить до фонду оплати праці та/або є в Переліку № 1170, то до бази стягування ЄСВ вона не потрапляє.
Надамо відповідь на запитання: чи включається до бази нарахування ЄСВ компенсація, що виплачується працівникові за невикористані дні відпустки?
Так, сума такої компенсації обкладається ЄСВ, оскільки є виплатою, яка входить до бази для нарахування цього внеску.
Обґрунтуємо. Сума компенсації за невикористану відпустку належить до фонду додаткової зарплати (п.п. 2.2.12 Інструкції № 5) і не міститься в Переліку № 1170. Це означає, що сума компенсації обкладається ЄСВ.
Висновок. Суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних (основної і додаткової) відпусток і додаткових відпусток працівникам, які мають дітей, входять до фонду оплати праці у складі фонду додаткової заробітної плати та є об’єктом для нарахування ЄСВ.
Але є один нюанс: сума грошової компенсації за невикористані дні відпустки потрапляє до бази нарахування ЄСВ, тільки якщо вона була нарахована працівникові вчасно. Вчасно — це означає в період перебування працівника в трудових відносинах з роботодавцем, тобто коли працівник ще є застрахованою особою.
Відзначимо, що абз. 2 ч. 2 ст. 7 Закону № 2464 визначає порядок нарахування ЄСВ у разі, якщо звільненим працівникам нарахована зарплата за відпрацьований час або згідно з рішенням суду — середня зарплата за вимушений прогул. Компенсація за невикористану відпустку є виплатою за невідпрацьований час. Це означає, що якщо її сума нарахована після звільнення працівника, то вона не обкладається ЄСВ і не відображається в ЄСВ-звіті*.
* Додатково про нарахування ЄСВ на суми, що виплачуються звільненим працівникам, див. листи ПФУ від 03.03.2011 р. № 4149/05-10, від 18.10.2011 р. № 22373/03-20, від 06.08.2013 р. № 20685/03-30, лист ДФСУ від 11.02.2016 р. № 2262/5/99-99-17-03-03-16(ср. ), індивідуальні податкові консультації від 04.07.2017 р. № 956/6/99-99-13-02-01-15/ІПК і від 04.08.2017 р. № 1500/6/99-99-13-02-03-15/ІПК // «ОП», 2017, № 19, с. 10 — 11, консультацію фахівця ПФУ в «ОП», 2017, № 5, с. 10. — Прим. ред.
Визначаючи базу нарахування ЄСВ, треба пам’ятати не лише про те, які виплати потрапляють до її складу, а й про такі два показники, як:
1) максимальна величина бази нарахування ЄСВ;
2) мінімальна межа бази нарахування ЄСВ (у разі звільнення працівника в останній робочий день місяця).
У цьому питанні ми зачепимо тільки перший — максимальну величину бази нарахування ЄСВ.
Нормою ч. 3 ст. 7 Закону № 2464 встановлено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ. Розмір такої величини визначений п. 4 ч. 1 ст. 1 цього ж Закону.
Так,
розмір максимальної величини бази нарахування ЄСВ дорівнює 15 розмірам МЗП.
Нагадаємо, що до 01.01.2018 р. розмір максимальної величини бази нарахування ЄСВ був прив’язаний до прожитковому мінімуму для працездатних осіб (ПМПО) і тому мінявся кілька разів протягом року разом з підвищенням ПМПО. Тепер же такий розмір єдиний на увесь рік, оскільки МЗП протягом 2018 року не міняється.
Таким чином,
максимальна величина бази нарахування ЄСВ у 2018 році (з січня по грудень включно) складає 55845 грн. на місяць (15 х 3723МЗП-2018).
Що робити із сумою «перевищення»? Якщо база нарахування ЄСВ (що припадає на звітний місяць) перевищує максимальну величину (55845 грн.), то ЄСВ сплачується з доходу в межах цієї величини, а суму, що перевищила її, — не обкладають ЄСВ.
Запитання таке: чи потрібно підсумовувати дохід працівника за двома трудовими договорами, отриманими у межах одного календарного місяця, для порівняння його з максимальною базою нарахування ЄСВ? Чи це потрібно робити окремо за кожним трудовим договором?
Перш ніж відповісти, наведемо декілька норм:
«максимальна величина бази нарахування єдиного внеску — максимальна сума доходу застрахованої особи в місяць…».
(п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464);
«платники єдиного внеску <…> зобов’язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць…».
(абз. 1 ч. 8 ст. 9 Закону № 2464).
Таким чином, до бази нарахування ЄСВ належать виплати, нараховані працівникові у звітному місяці. Тобто дохід працівника для цілей нарахування ЄСВ визначають у розрахунку за календарний місяць.
Висновок. Якщо працівникові в одному місяці нарахована зарплата за двома трудовими договорами, то при визначенні бази нарахування ЄСВ і порівняльних цілей з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ її підсумовують.**
** Такі ж роз’яснення містяться у відповіді ДФСУ 301.03 ЗІР. — Прим. ред.
У цьому випадку саме така ситуація — звільнення і прийняття працівника відбулися в одному календарному місяці. Тому для двох трудових договорів, що «зустрілися» в одному звітному місяці, знаходимо загальну базу стягування ЄСВ і порівнюємо її з максимальною величиною бази нарахування внеску. Для наочності розрахунок нарахування ЄСВ покажемо в таблиці.
| Період, за який нарахований дохід | Вид нарахування | Загальна сума доходу, грн. | Сума доходу, з якого стягуватиметься ЄСВ, грн. | Сума ЄСВ, яка підлягає сплаті, грн. |
| 1-й трудовий договір 1 — 18.05.2018 р. | Зарплата (13 роб. дн.) | 4333,33 | 55845,00 (3723мзп х 15) | 12285,90 (55845 х 22 %ЄСВ) |
| Компенсація за невикористані дні відпустки | 76914,77 | |||
| 2-й трудовий договір 29 — 31.05 2018 р. | Зарплата (3 роб. дн.) | 1000 | ||
| всього | 82248,10 | 55845,00 | 12285,90 | |
Таким чином, сума ЄСВ, яку роботодавець повинен нарахувати по працівникові в травні 2018 року, складе 12285,90 грн.
ЄСВ-звіт має бути заповнений відповідно до правил, передбачених Порядком формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Мінфіну від 14.04.2015 р. № 435 (далі — Порядок № 435).
Розпочнемо з таблиці 5. Щодо її заповнення п. 8 розд. IV Порядку № 435 передбачено таке:
1) таблиця 5 подається страхувальником, якщо протягом звітного періоду був укладений або розірваний трудовий договір із застрахованою особою;
2) якщо протягом звітного періоду страхувальником із застрахованою особою був розірваний трудовий договір, а потім знову укладений, на таку застраховану особу робиться два записи в таблиці 5:
— перший — із зазначенням дати і підстави припинення трудових відносин (за першим трудовим договором);
— другий — із зазначенням дати початку трудових відносин (за другим трудовим договором).
Таблиця 6. Пунктом 9 розд. IV Порядку № 435 передбачено, що на одну застраховану особу в цій таблиці можуть бути заповнені одночасно декілька рядків. Це стосується ситуації, в якій звільнення-прийняття пов’язано зі зміною статусу працівника: звільнений з основного місця роботи — прийнятий сумісником, або навпаки. У такому разі в таблиці 6 відомості про нараховану зарплату відображають двома рядками.
При цьому: у першому рядку проставляють суму зарплати, нараховану за час роботи за основним місцем роботи, а в другому — за сумісництвом. Графу 15 з кількістю календарних днів у трудових відносинах заповнюється один раз по рядку із зарплатою, нарахованою за основним місцем роботи, — ставиться загальна кількість днів трудових відносин (між працівником і роботодавцем) у звітному місяці.
Якщо працівник в одному й тому ж місяці був звільнений з основного місця роботи і знову прийнятий на основне місце роботи (як це відбулося в цьому випадку), то в таблиці 6 на нього формуйте один рядок.
При цьому:
— у графі 15 ставте кількість днів перебування працівника в трудових відносинах у звітному місяці (за двома трудовими договорами) — «21» (18 + 3);
— у графі 17 — загальну суму зарплати за увесь місяць (зарплата за період роботи з 1 по 18 травня + компенсації за невикористані дні відпустки + зарплата за період роботи з 29 по 31 травня — 82248,10 грн. (4333,33 + 76914,77 +1000);
— у графі 18 — максимальний розмір доходу, з якого стягують ЄСВ, — 55845 грн. (15 х 3723МЗП-2018);
— у графі 21 — суму ЄСВ, нараховану на максимальну базу ЄСВ, — 12285,90 грн. (55845 х 22 %).
Зверніть увагу: компенсація за невикористані дні відпустки зазначається однією сумою і в одному рядку із зарплатою, нарахованою працівникові за двома трудовими договорами.
Рис. 1. Фрагмент заповнення таблиці 5 Звіту за формою № Д4 за травень 2018 року
Рис. 2. Фрагмент заповнення таблиці 6 Звіту за формою № Д4 за травень 2018 року