ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ДОГОВОРЫ: ЗАКЛЮЧАЕМ И ОПЛАЧИВАЕМ ПРАВИЛЬНО
С 1 января 2010 года произошли изменения в применении КЭКР при оплате гражданско-правовых договоров. Подчеркнем: этот факт не повлиял на порядок налогообложения выплат по таким договорам.
В данной статье речь пойдет об особенностях, связанных с заключением и оплатой гражданско-правовых договоров.
Ольга ВИТКОВСКАЯ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
В каждой организации возникают ситуации, когда для выполнения определенного вида работ или услуг разового характера приходится нанимать работников со стороны. Например, в учреждении сломался компьютер, и необходимо произвести его ремонт или учреждение нуждается в разовых профессиональных услугах сторонних специалистов. В этом случае заключаются так называемые гражданско-правовые договоры.
Гражданско-правовой договор
— это соглашение между гражданином и организацией на выполнение первым конкретной работы, предметом которого является предоставление определенного результата труда, но при этом виде договора не возникают трудовые отношения, на которые распространяется трудовое законодательство. Такое определение гражданско-правового договора дано в письме Минтруда от 26.12.2003 г. № 06/1-4/200.Нередко у работодателей возникает вопрос: можно ли заключить договор гражданско-правового характера с работником, состоящим в штате учреждения? Да, можно. Законодательством не установлено каких-либо ограничений на заключение гражданско-правовых соглашений между бюджетным учреждением и лицом, выполняющим определенные работы (предоставляющим услуги). Такие договоры учреждение вправе заключать как с юридическим, так и с физическим лицом, в том числе являющимся работником учреждения (при условии, что выполнение такой работы не предусмотрено трудовым договором).
Но нельзя при этом забывать о том, что гражданско-правовые договоры заключаются в соответствии с требованиями
ГКУ (договор подряда — согласно гл. 61 ГКУ, а предоставления услуг — гл. 63 ГКУ) и они не должны содержать в себе признаки трудовых отношений.На лиц, которые выполняют работы (оказывают услуги) на основании гражданско-правовых договоров,
не распространяются нормы трудового законодательства в части порядка приема на работу, оснований для увольнения, установления рабочего времени, соблюдения правил внутреннего трудового распорядка, оплаты и охраны труда, гарантий и компенсаций, ограниченной и полной материальной ответственности работника, наложения дисциплинарных взысканий и т. д.Основные признаки, которые отличают гражданско-правовые отношения от трудовых, приведены в таблице.
| Трудовой договор — регулируется КЗоТ
| Гражданско-правовой договор — регулируется ГКУ
|
| Характер труда | |
| Систематическое выполнение трудовых обязанностей | Разовое выполнение конкретной работы/предоставление конкретной услуги |
| Запись в трудовой книжке | |
| Да (по основному месту работы) | Нет |
| Режим рабочего времени | |
| Подчиняется правилам внутреннего трудового распорядка | Не контролируется. В договоре оговаривается только срок выполнения работ/ предоставления услуг |
| Трудовые и социальные гарантии | |
| Отпуска, выходное пособие, оплата больничных и другие гарантии, установленные законодательством | Трудовых гарантий нет |
| Ответственность работника (исполнителя) | |
| Дисциплинарная (выговор, увольнение), материальная (в пределах среднего заработка) | Материальная (в полном размере причиненного ущерба) и моральная (в размере, установленном судом) |
| Что оплачивается | |
| Процесс труда | Результат выполненной работы/ конкретная услуга |
| Оплата труда | |
| Заработная плата выплачивается из фонда оплаты труда учреждения или организации по КЭКР 1111. Это касается и внештатных работников, с которыми заключены трудовые договоры. Выплата заработной платы производится ежемесячно | Оплата работ/услуг производится на основании акта приемки-передачи выполненных работ/акта предоставления услуг по КЭКР 1111 (кроме субъектов предпринимательской деятельности).Оплата производится после окончания работы по договору
|
| Требования к размеру оплаты | |
| Размер заработной платы не должен быть меньше законодательно установленного размера минимальной зарплаты. Заработная плата выплачивается не реже двух раз в месяц | Ограничений нет. Порядок оплаты устанавливается в договоре. Размер может быть меньше минимальной заработной платы |
По гражданско-правовому договору оплачивается не процесс труда, а его результат
, который определяется после окончания выполнения обязанностей исполнителя по договору и оформляется актами приемки-передачи выполненных работ (предоставленных услуг), на основании которых производится их оплата.Цель заключения гражданско-правового договора — выполнение
конкретной работы (получение конкретного результата, услуги), которая не предусматривает систематичность ее выполнения.Так, с уборщицей, приглашенной для выполнения какой-либо
разовой работы, уместно заключить гражданско-правовой договор, предусматривающий выплату вознаграждения по итогам работы. Если же уборщица работает постоянно, для нее создано рабочее место и вознаграждение она получает не по результатам работы, а ежемесячно, то в данном случае налицо трудовые отношения, которые должны быть оформлены соответствующим трудовым договором.Как же быть, если есть необходимость в стороже, уборщице, которые будут выполнять работу на постоянной основе, но штатным расписанием такие должности не предусмотрены?
В этом случае необходимо обратиться в вышестоящую организацию, которая утверждает штатное расписание с
обоснованной просьбой о введении дополнительной штатной единицы или ее замены (например, штатным расписанием утверждены три штатные единицы уборщика, а фактически учреждению требуются только две и одна должность уборщика остается вакантной, то в этом случае взамен вакантной должности уборщика может быть введена должность сторожа путем внесения изменений в штатное расписание). Дополнительные должности вводятся при наличии средств, предусмотренных на оплату труда.Если же численность работников учреждения определяют на основании утвержденных штатных нормативов и ведомственных типовых штатов и она является предельной, то ввести дополнительную должность сторожа или уборщицы в штатное расписание учреждения
не представляется возможным.
Договор подряда и договор предоставления услуг: в чем отличие?
Приняв решение о заключении гражданско-правового соглашения, следует понимать, какой именно договор необходим: договор подряда или договор предоставления услуг, ведь несмотря на то, что договор подряда и договор предоставления услуг являются гражданско-правовыми договорами, это два совершенно разных договора.
Вид договора определяет
предмет договора. Так, для договора подряда предметом договора является конкретный результат работ, создаваемая вещь. Предмет договора предоставления услуг — конкретная услуга, которая потребляется в процессе ее предоставления.На необходимость разграничения таких понятий, как работы и услуги, указывают Минюст в
письме от 01.12.2006 г. № 21-5-490 и Пенсионный фонд в письме от 09.11.2006 г. № 14663/03-30.Характерные признаки договора подряда или договора предоставления услуг приведены в таблице.
| Определения по ГКУ
| Характерные признаки |
| По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу (ст. 837) | Предметом подрядных отношений могут быть как создаваемая вещь, так и обработка, переработка, ремонт уже существующей вещи |
| По договору предоставления услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчика) предоставить услугу, которая потребляется в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю указанную услугу, если другое не установлено договором (ст. 901) | Отсутствие результата имущественного характера; неотделимость от источника или от получателя; синхронность предоставления и получения; невозможность сохранить; потребляемость услуги при ее предоставлении |
Как правильно оформить гражданско-правовой договор
Основанием для возникновения прав и обязанностей сторон гражданско-правовых отношений является заключенный между ними соответствующий
договор (подряда или предоставления услуг). Такой договор составляется в письменной форме в двух экземплярах.Поскольку типовой формы гражданско-правового договора не установлено, то при его составлении следует учитывать положения
ГКУ.Так,
существенными условиями гражданско-правового договора должны быть:— предмет договора (работы или услуга);
— условия относительно взаимных прав и обязанностей;
— сроки выполнения работы/предоставления услуг;
— порядок и сроки оплаты;
— ответственность сторон за нарушение договора.
Поскольку гражданско-правовые договоры не должны содержать в себе признаки трудовых договоров, то в них не должна использоваться терминология трудового права. В гражданском договоре называть стороны нужно не «работник» и «работодатель», а «исполнитель» (либо «подрядчик», «автор») и «заказчик». Вместо «заработная плата» следует использовать — «вознаграждение за выполненную работу (оказанные услуги)».
Чтобы правильно оформить договор, не следует в нем оговаривать режим рабочего времени и предусматривать обязанность исполнителя ежедневно присутствовать на рабочем месте. Эти условия присущи исключительно трудовому договору. Образец договора подряда приведен на с. 22 этого номера.
По гражданско-правовому договору оплачивается не процесс труда, а результат, который определяется
по окончании работы и оформляется актами приемки-сдачи выполненных работ (предоставленных услуг), на основании которых осуществляется их оплата.Поэтому по окончании срока, оговоренного в договоре, исполнитель должен предоставить акт выполненных работ (предоставленных услуг), к которому будет приложен отчет о выполнении своих обязанностей по договору.
Обратите внимание: именно при условии предоставления подтверждающих документов (актов, отчетов) учреждение вправе осуществить расходы по оплате гражданско-правового договора по соответствующим кодам экономической классификации расходов.
Применение КЭКР при оплате гражданско-правовых договоров
До 1 января 2010 года выплаты по гражданско-правовому договору осуществлялись по тем кодам экономической классификации расходов, которые соответствуют экономической сущности платежей. Оплачивать их по КЭКР 1111 «Заработная плата» было нельзя, поскольку данный код был предназначен исключительно для выплаты заработной платы работникам, которые трудятся на основании трудового договора.
С 1 января 2010 года в применении КЭКР при оплате гражданско-правовых договоров произошли изменения.
Так, в соответствии с
Инструкцией № 495 оплата труда работников, которые не находятся в штате учреждения (организации), за выполнение работ согласно договорам гражданско-правового характера, включая договор подряда (за исключением субъектов предпринимательской деятельности), осуществляется по КЭКР 1111 «Заработная плата».Таким образом, с 1 января 2010 года оплата гражданско-правовых договоров, заключенных с физическими лицами, которые не являются предпринимателями, должна осуществляться по КЭКР 1111 «Заработная плата».
Оплата гражданско-правовых договоров,
заключенных с субъектами предпринимательской деятельности , по-прежнему должна производиться по тем кодам экономической классификации расходов, которые соответствуют экономической сущности платежей. Например, оплата услуг по текущему ремонту и техническому обслуживанию оборудования, по перезарядке огнетушителей, картриджей, тонеров — по КЭКР 1134 «Оплата услуг (кроме коммунальных); дезинсекция, дезинфекция и дератизация помещений, вывоз мусора — по КЭКР 1160 «Оплата коммунальных услуг и энергоносителей».Обратите внимание: изменения в применении КЭКР при оплате гражданско-правовых договоров
не повлияли на порядок налогообложения выплат по таким договорам.
Налогообложение и бухгалтерский учет
Существенным отличием гражданско-правовых договоров от трудовых является порядок налогообложения выплат по данным договорам, а также порядок начисления и удержания взносов в фонды социального страхования. Рассмотрим его подробнее.
Взносы в Пенсионный фонд.
В соответствии с п. 1 ст. 11 Закона № 1058 пенсионному страхованию подлежат граждане, которые работают на условиях трудового договора (контракта), или работают на других условиях, предусмотренных законодательством, или выполняют работы на предприятиях, в учреждениях, организациях или у физических лиц по договорам гражданско-правового характера.Следовательно, со стоимости работ, выполненных по гражданско-правовому договору (договору подряда), заключенному с физическим лицом, которое не является субъектом предпринимательской деятельности, необходимо уплачивать взносы в Пенсионный фонд как в части начислений, так и в части удержаний. Взнос начисляют на сумму вознаграждения, указанную в гражданско-правовом договоре.
Когда же стороной гражданско-правового договора выступает физическое лицо — предприниматель, сфера предпринимательской деятельности которого охватывает предмет договора, учреждение освобождается от обязанности осуществлять начисления и удержания взносов в Пенсионный фонд на сумму выплачиваемого вознаграждения.
Не начисляются и не удерживаются
взносы в Пенсионный фонд с суммы вознаграждения, выплачиваемого по договору предоставления услуг, поскольку лица, оказывающие услуги, не подлежат государственному пенсионному страхованию (см. письмо ПФУ от 01.09.2006 г. № 11127/03-02).Взносы в Фонд страхования на случай безработицы (далее — ФБ).
С 13.01.2009 г. с вознаграждений по гражданско-правовым договорам следует уплачивать взносы в ФБ в части начислений. С указанной даты лица, выполняющие работы (предоставляющие услуги) согласно гражданско-правовым договорам, являются застрахованными лицами на случай безработицы (п. 3 ст. 1 Закона № 1533). Страхователями для них являются лица (включая юридических лиц), которые используют труд физических лиц по гражданско-правовым договорам.С вознаграждений по гражданско-правовым договорам взнос в ФБ уплачивается
только в части начислений (взнос в размере 0,6 % не удерживают) в таком порядке:— если гражданско-правовой договор заключен с лицом,
являющимся наемным работником учреждения, то следует применять ставку для начисления взносов — 1,6 %. Например, для выполнения определенной работы разового характера (ремонт, уборка и т. д.) учреждение заключает гражданско-правовой договор со штатным работником. В этом случае к вознаграждению за выполненную работу следует применять ставку для начисления взносов в ФБ в размере 1,6 %;— если гражданско-правовой договор заключен с лицом,
не являющимся наемным работником учреждения, то следует применять ставку для начисления взносов — 2,2 %.Согласно
абз. 3 п. 5.3 Инструкции № 339 взнос по гражданско-правовым договорам начисляют после выполнения работ (предоставления услуг), т. е. после того, как будет подписан акт выполненных работ (услуг).Взносы в ФССВПТ и Фонд соцстрахования от несчастного случая.
Из суммы вознаграждения по гражданско-правовому договору не удерживаются и на нее не начисляются взносы в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности (ФССВПТ) и Фонд соцстрахования от несчастного случая независимо от статуса исполнителя.Налог с доходов.
Вознаграждение, выплачиваемое по гражданско-правовым договорам, для целей Закона № 889 не является заработной платой. В то же время согласно п.п. 4.2.1 Закона № 889 суммы вознаграждения по гражданско-правовым договорам включаются в общий налогооблагаемый доход. Это значит, что с сумм вознаграждений по гражданско-правовым договорам (как договора подряда, так и договора предоставления услуг) удерживается налог с доходов по ставке 15 %.При этом налог с доходов удерживается из всей суммы начисленного вознаграждения, т. е. сумма вознаграждения не уменьшается на сумму взносов в Пенсионный фонд и ФБ. К сумме вознаграждения налоговая социальная льгота
не применяется.Начисляется налог с доходов после подписания акта выполненных работ (предоставленных услуг). При этом разбивать вознаграждение по месяцам нет необходимости.
Согласно
Справочнику признаков доходов, приведенному в приложении к Порядку № 451, выплаты по гражданско-правовым договорам отражаются в Налоговом расчете по форме № 1ДФ под тем же признаком дохода, что и заработная плата, — «01». При этом графы 3а и 3 заполняют по мере начисления и выплаты дохода.Приведем вышесказанное в таблице.
| № п/п | Название выплаты | Вознаграждение по договору подряда | Вознаграждение по договору предоставления услуг |
| 1 | Налог с доходов | 15 % | 15 % |
| 2 | Отражение в форме № 1ДФ | Отражается с признаком дохода «01» | Отражается с признаком дохода «01» |
| 3 | Взносы в Пенсионный фонд*: | ||
| — начисление (33,2 %) | + | — | |
| — удержание (2 %) | + | — | |
| * Если стороной гражданско-правового договора выступает физическое лицо — предприниматель, то взносы не начисляются и не удерживаются.
| |||
| 4 | Взносы в ФБ: | ||
| — начисление | 1,6 % (если лицо является наемным работником учреждения); 2,2 % (если лицо не является наемным работником учреждения)
| — | |
| — удержание | — | — | |
| 5 | Взносы в ФССВПТ: | ||
| — начисление | — | — | |
| — удержание | — | — | |
| 6 | Взносы в Фонд соцстрахования от несчастного случая: | ||
| — начисление | — | — | |
Пример.
С физическим лицом, которое не является работником учреждения, в марте 2010 года заключен договор подряда на ремонт компьютера. Вознаграждение согласно договору составляет 400,00 грн.С данной выплаты необходимо удержать:
— налог с доходов в размере 60,00 грн. (400,00 грн. х 15 %);
— взнос в Пенсионный фонд в размере 8,00 грн. (400,00 грн. х 2 %);
— взнос в ФБ в размере 8,80 грн. (400,00 грн. х 2,2 %).
Кроме того, на эту сумму вознаграждения необходимо начислить взнос в Пенсионный фонд в размере 132,80 грн. (400,00 грн. х 33,2 %).
В итоге данному лицу (подрядчику) необходимо выплатить вознаграждение в размере 323,20 грн. (400,00 грн. - 60,00 грн. - 8,00 грн. - 8,80 грн.).
В учете данные операции отражают следующим образом:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Начислено вознаграждение за выполненные работы по договору подряда | 801 (802,811) | 669* | 400,00 |
| * По нашему мнению, учет расчетов по гражданско-правовым договорам с физическими лицами целесообразно отделить от расчетов по заработной плате и учитывать отдельно на субсчете 669 «Прочие расчеты за выполненные работы». | ||||
| 2 | Начислен взнос в Пенсионный фонд | 801 (802, 811) | 651 | 132,80 |
| 3 | Удержан налог с доходов | 669 | 641/НДФЛ | 60,00 |
| 4 | Удержан взнос в Пенсионный фонд | 669 | 651 | 8,00 |
| 5 | Удержан взнос в ФБ | 669 | 653 | 8,80 |
| 6 | Перечислен налог с доходов | 641/НДФЛ | 321 (323) | 60,00 |
| 7 | Перечислены взносы в Пенсионный фонд (8,00 грн. + 132,80 грн. = 140,80 грн.) | 651 | 321 (323) | 140,80 |
| 8 | Получено в кассу вознаграждение | 301 | 321 (323) | 323,20 |
| 9 | Выплачено вознаграждение по договору подряда | 669 | 301 | 323,20 |
Далее в таблице приведем сроки уплаты взносов в соцфонды и НДФЛ с вознаграждений по гражданско-правовым договорам.
| Выплата вознаграждения | Сроки уплаты взносов и НДФЛ | |||
| НДФЛ | Взносы в ПФ | Взносы в ФБ | ||
| начисления | удержания | |||
| Средства для выплаты вознаграждения получены с казначейского счета | Одновременно с получением денег | Одновременно с получением денег | Не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем, в котором начислено вознаграждение (на основании акта) | Одновременно с выплатой (перечислением дохода) |
| Несвоевременная выплата вознаграждения | В течение 30 календарных дней, следующих за последним днем месяца, за который начислено, но не выплачено вознаграждение | Не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем, в котором начислено вознаграждение (на основании акта) | ||
НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
ГКУ
— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.КЗоТ
— Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.Закон № 1533 —
Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы» от 02.03.2000 г. № 1533-III.Закон № 1058
— Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.2003 г. № 1058-IV.Закон № 889 —
Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Инструкция № 495 —
Инструкция по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденная приказом Государственного казначейства Украины от 25.11.2008 г. № 495.Инструкция № 339
— Инструкция о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы, утвержденная приказом Минтруда от 18.12.2000 г. № 339.Порядок № 451 — Порядок заполнения и предоставления налоговыми агентами налогового расчета сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога, утвержденный приказом ГНАУ от 29.09.2003 г. № 451.
