УЧЕТ БЕНЗИНА, ПРИОБРЕТЕННОГО ПО ТОПЛИВНЫМ КАРТАМ
Наталья СЕВОСТЬЯНОВА, заместитель начальника — главный бухгалтер Государственного казначейства в Харьковской области
Институт (бюджетное учреждение) приобретает горюче-смазочные материалы по топливным картам для заправки транспортных средств. Как отразить в бухгалтерском учете операции по приобретению ГСМ, их оприходованию и списанию?
(г. Киев)
Одной из современных форм безналичных расчетов за горюче-смазочные материалы (далее — ГСМ) является оплата по пластиковым топливным картам (так называемым топливным смарт-картам).
Топливные смарт-карты представляют собой пластиковую карточку со встроенным чипом (микропроцессором), который содержит информацию о количестве и ассортименте оплаченных покупателем нефтепродуктов, которые могут быть отпущены на АЗС, а также другую информацию, необходимую для организации расчетов. Это карта является именно
техническим средством учета отпуска нефтепродуктов на АЗС, а не средством платежа или разновидностью кредитных карт.Топливные смарт-карты бывают двух видов:
—
денежные — на такую карту учреждение перечисляет определенную сумму денежных средств, за счет которых осуществляется оплата за отпущенные ГСМ, а также сопутствующие товары и услуги, реализуемые на АЗС;—
литровые — на этой карте содержится информация о количестве литров ГСМ определенной марки, оплаченных учреждением предварительно. Главным преимуществом применения такой карты является то, что изменение цены на ГСМ не влияет на количество литров на смарт-карте, поскольку ГСМ отпускаются по цене, указанной в договоре.Кроме того на каждой топливной карте может быть установлен суточный и/или месячный лимит потребления ГСМ. При этом общее количество нефтепродуктов (литровая карта) или количество денежных средств (денежная карта) за сутки или месяц не может превышать установленный лимит.
В зависимости от условий договора топливная карта может быть выдана бюджетному учреждению на таких условиях:
—
бесплатно, без условия о возврате ее поставщику нефтепродуктов. По сути, в этом случае учреждение приобретает топливную карту у продавца нефтепродуктов. Однако заметим, что такой вариант получения смарт-карты применяется достаточно редко;—
с условием возврата и остается в собственности поставщика нефтепродуктов. В этом случае учреждение либо оплачивает залоговую стоимость карты, либо вносит плату за пользование нею. После того, как расчеты по данной топливной карте будут прекращены (по окончании срока действия договора или срока использования топливной карты), смарт-карта возвращается поставщику нефтепродуктов. Если за карту вносилась залоговая стоимость, поставщик возвращает ее учреждению. Плата за пользование смарт-картой не возвращается;—
на платной основе, но возврату не подлежит. Как правило, такой способ передачи карты самый распространенный.Заметим, что от способа получения топливной смарт-карты зависит порядок ее отражения в бухгалтерском учете.
Порядок получения топливных карт достаточно прост. Для этого бюджетному учреждению, принявшему решение о заправке транспортного средства с применением топливных карт, нужно обратиться к продавцу нефтепродуктов для оформления договора на отпуск ГСМ по топливным картам. В договоре оговариваются требования к обращению, использованию и хранению смарт-карт, вид топливной карты, условия заправки и порядок расчетов за потребленные ГСМ и другие условия.
После этого бюджетное учреждение осуществляет оплату за ГСМ и топливные карты в сроки, установленные договором. Последующее пополнение топливных карт происходит следующим образом: учреждение перечисляет денежные средства на расчетный счет поставщика нефтепродуктов исходя из потребности в необходимом количестве ГСМ для заправки автомобиля.
После получения топливных смарт-карт в учреждении с целью контроля за их использованием должен быть организован соответствующий документальный учет таких карт, в частности необходимо:
— утвердить правила пользования топливными картами;
— утвердить список водителей, которым будут выдаваться топливные карты, а также порядок их выдачи;
— заполнять журнал учета движения топливных карт*;
— назначить лицо, ответственное за хранение, выдачу и учет топливных карт.
* Примерная форма журнала учета движения топливных карт приведена в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2008, № 35, с. 8.
Для получения ГСМ по топливной карте водитель транспортного средства должен на терминале АЗС ввести правильный пин-код, заправить транспортное средство необходимым количеством ГСМ, получить расчетный документ терминала. При этом водителю следует обязательно убедиться, что в этом документе правильно указан номер топливной карты, количество, тип ГСМ и дата проведенной операции.
При заправке по топливной карте водитель получает два чека: чек терминала о движении по топливной карте и чек РРО с указанием наименования, количества и стоимости фактически отпущенных нефтепродуктов. Указанные чеки в обязательном порядке водитель должен сдать в бухгалтерию учреждения. На основании этих документов бухгалтерия ведет учет топлива.
По истечении отчетного периода (календарного месяца) поставщик нефтепродуктов предоставляет бюджетному учреждению приходную накладную на отпущенные по договору нефтепродукты и детализированный отчет о движении нефтепродуктов по каждой топливной карте. Это, в свою очередь, позволяет определить количество ГСМ, фактически полученное водителями, даже если некоторые чеки РРО были утеряны.
Исходя из вышеизложенного, водителям, которым будут выдаваться смарт-карты, следует вменить в обязанности следующее:
— для получения топливной карты
предоставлять в бухгалтерию путевой лист с подписью руководителя подразделения;— при получении и сдаче топливной карты
вносить соответствующие отметки в журнал учета движения топливных карт;— при сдаче в бухгалтерию путевого листа прилагать к нему чек терминала и чек РРО, выданные при заправке ГСМ автомобиля.
Перейдем к рассмотрению порядка отражения в бухгалтерском учете операций по получению топливных карт, оприходованию и списанию ГСМ.
Как уже отмечалось, топливная карта может выдаваться учреждению на разных условиях.
Если топливная карта
переходит в собственность бюджетного учреждения , то вне зависимости от стоимости и предполагаемого срока ее использования, она отражается на субсчете 331 «Денежные документы в национальной валюте». Именно этот субсчет рекомендует использовать Госказначейство для оприходования топливных смарт-карт (п.п. 4.8 Инструкции по учету средств, расчетов и других активов бюджетных учреждений, утвержденной приказом Госказначейства от 26.12.2003 г. № 242). Кроме того, стоимость приобретенной смарт-карты одновременно отражается на забалансовом счете 08 «Бланки строгого учета».В том случае, если
топливная карта остается в собственности поставщика нефтепродуктов, то бюджетное учреждение не должно отражать ее в учете, поскольку такая смарт-карта не принадлежит учреждению и не соответствует критериям признания активом. Операции, связанные с движением таких топливных карт, найдут свое отражение только в аналитическом учете, а именно — в журнале учета движения топливных карт. Как правило, в этом случае учреждение перечисляет поставщику ГСМ залоговую стоимость карты, которая отражается на забалансовом счете 08 «Бланки строгого учета».Рассмотрим на примерах порядок отражения в бухгалтерском учете получения топливных смарт-карт бюджетным учреждением.
Пример.
Бюджетное учреждение заключило с поставщиком нефтепродуктов ПИИ «ЛУКОЙЛ-Украина» договор на отпуск ГСМ по топливным картам. Получение бензина происходит по литровой смарт-карте. При этом рассмотрим три варианта учета топливных карт:Вариант 1.
Смарт-карта приобретена учреждением по цене 45 грн., в том числе НДС — 7,50 грн. Топливная карточка переходит в собственность учреждения и возврату не подлежит.Вариант 2.
Смарт-карта передана учреждению во временное пользование с установлением платы в размере 45 грн., в том числе НДС — 7,50 грн. Срок службы смарт-карты — 6 месяцев. По окончании срока использования топливной карты она подлежит возврату поставщику нефтепродуктов.Вариант 3.
Смарт-карта передана учреждению во временное пользование с уплатой залоговой стоимости в размере 45 грн., в том числе НДС — 7,50 грн. Срок службы смарт-карты — 6 месяцев. По окончании срока использования топливной карты она возвращается поставщику нефтепродуктов, который после этого возвращает учреждению ее залоговую стоимость.В бухгалтерском учете эти операции в зависимости от выбранного варианта отражаются следующим образом:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма,грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Вариант 1. Смарт-карта переходит в собственность учреждения | ||||
| 1 | Оприходована топливная карта на основании акта приемки-передачи | 331 | 675 | 37,50 |
|
| На сумму НДС | 801 (802, 811) | 675 | 7,50 |
| 2 | Одновременно стоимость карты отражена на забалансовом счете | 08 | — | 37,50 |
| 3 | Перечислена оплата за топливную карту | 675 | 321 (323) | 45,00 |
| 4 | Списана смарт-карта согласно акту на списание после окончания срока ее использования | 801 (802, 811) | 331 | 37,50 |
| 5 | Одновременно стоимость смарт-карты списана с забалансового счета | — | 08 | 37,50 |
| Вариант 2. Смарт-карта передана учреждению во временное пользование за плату | ||||
| 1 | Получена смарт-карта во временное пользование, сумма платы за пользование смарт-картой отнесена на расходы учреждения | 801 (802,811) | 675 | 45,00 |
| 2 | Одновременно стоимость смарт-карты отражена на забалансовом счете | 08 | — | 37,50 |
| 3 | Перечислена плата за пользование смарт-картой | 675 | 321 (323) | 45,00 |
| 4 | По окончании срока использования смарт-карта возвращена поставщику нефтепродуктов | — | 08 | 37,50 |
| Вариант 3. Смарт-карта передана учреждению во временное пользование с уплатой залоговой стоимости | ||||
| 1 | Получена смарт-карта во временное пользование, сумма залоговой стоимости смарт-карты отнесена на расходы учреждения | 801 (802,811) | 675 | 45,00 |
| 2 | Одновременно стоимость смарт-карты отражена на забалансовом счете | 08 | — | 37,50 |
| 3 | Внесена залоговая стоимость за смарт-карту | 675 | 321 (323) | 45,00 |
| 4 | По истечении срока использования смарт-карта возвращена поставщику нефтепродуктов | — | 08 | 37,50 |
| 5 | Перечислена на счет учреждения залоговая стоимость смарт-карты (восстановлены кассовые расходы учреждения по уплате залоговой стоимости смарт-карты)* | 321 (323) | 675 | 45,00 |
| 6 | Восстановлены фактические расходы учреждения по уплате залоговой стоимости смарт-карты* | 675 | 801 (802, 811) | 45,00 |
| * Напомним, что восстановление кассовых расходов возможно только в пределах одного бюджетного года (см. письмо Госказначейства от 09.03.2006 г. № 3.4-22/498-214). Если с началом нового бюджетного периода на регистрационный счет бюджетного учреждения поступили средства, расходы по которым были проведены в прошлые бюджетные периоды, такие средства не отражаются как восстановление кассовых расходов, а должны быть перечислены в доход того бюджета, за счет которого содержится учреждение. Ситуации, когда бюджетные учреждения получают прошлогодние бюджетные средства, освещались также в письме Минфина от 06.03.2003 г. № 021-03/60 (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2010, № 34). | ||||
Бухгалтерский учет ГСМ, приобретенного по топливным смарт-картам, ведется в соответствии с требованиями
Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденного приказом Главного управления Госказначейства Украины от 10.12.99 г. № 114, и Инструкции по учету запасов бюджетных учреждений, утвержденной приказом Госказначейства Украины от 08.12.2000 г. № 125. Все виды горючего и смазочных материалов, находящихся на складе и непосредственно у материально ответственных лиц, учитываются на субсчете 235 «Топливо, горючие и смазочные материалы».В зависимости от того, какой тип топливной карты (денежная или литровая) приобретен учреждением, операции по приобретению ГСМ имеют определенные особенности.
Так, в первом случае, если учреждение заключило с поставщиком нефтепродуктов договор о получении
денежной топливной карты (т. е. на карте находятся деньги), учреждение сможет оприходовать топливо только в момент заправки автомобиля ГСМ с помощью такой карты. Объясняется это тем, что учреждение при перечислении денежных средств на топливную карту в этот момент фактически не имеет права оприходовать такие ГСМ на субсчет 235 «Топливо, горючие и смазочные материалы». Ведь в этом случае топливо не является собственностью учреждения, оно принадлежит поставщику нефтепродуктов. Оприходование топлива на баланс учреждения осуществляется на основании отчетов водителей и предоставленных ими расчетных документов (чеков РРО).Во втором случае (при применении
литровой топливной карты) ситуация складывается следующим образом. После перечисления денежных средств поставщику нефтепродуктов осуществляется пересчет их в литры топлива конкретного вида, указанного в договоре. Другими словами, на этой топливной карте хранится информация о количестве литров топлива определенной марки, которые учреждение оплатило предварительно. Можно ли считать такой бензин собственностью учреждения? В этом случае все зависит от условий договора на отпуск ГСМ по топливным картам:— если в договоре указано, что оплаченный бензин зачисляется на топливную карту и
находится на ответственном хранении у поставщика нефтепродуктов, то такой бензин считается собственностью учреждения. И соответственно у бюджетного учреждения при наличии оправдательных документов (накладной поставщика нефтепродуктов) будут все основания для того, чтобы оприходовать такое топливо на свой баланс;— если в договоре указано, что право собственности на топливо возникает у бюджетного учреждения
в момент фактического получения ГСМ, т. е. в момент заправки транспортного средства, то оприходование топлива будет осуществляться на основании документов, предоставленных водителем. Как видим, в этом случае оприходование ГСМ происходит аналогично порядку оприходования ГСМ, приобретенного по денежной топливной карте.В связи с этим учреждению целесообразно открыть к субсчету 235 «Топливо, горючие и смазочные материалы» дополнительные субсчета, предназначенные для отражения соответствующих операций, например:
235/1 «Бензин на складе»;
235/2 «Бензин в баках автомобилей»;
235/3 «Бензин на ответственном хранении (литровая смарт-карта)» и т. д.
Списание использованного топлива осуществляется в зависимости от общего пробега автомобиля, нормы расхода горючего на пробег и коэффициента изменения нормы расходов в зависимости от условий эксплуатации автомобиля. Нормативный расход ГСМ определяется по
Нормам расхода топлива и смазочных материалов для автотранспорта, утвержденным приказом Министерства транспорта от 10.02.98 г. № 43*.* См. письмо ГлавКРУ от 11.08.2010 г. № 02-14/1232 на с. 6 этого номера.
Напомним, что для учета работы легкового транспортного средства и списания израсходованных горюче-смазочных материалов применяется
путевой лист служебного легкового автомобиля типовой формы № 3, которая утверждена приказом Госкомстата «Об утверждении типовой формы первичного учета работы легкового автомобиля и Инструкции о порядке ее применения» от 17.02.98 г. № 74.Подробно операции по приобретению и списанию ГСМ в бюджетных учреждениях освещались в материалах, опубликованных в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2007, № 41, 45.
Списание ГСМ отражается в мемориальном ордере № 13 «Накопительная ведомость расходования материалов» (форма № 369-бюджет).
Рассмотрим на примерах порядок отражения в бухгалтерском учете приобретения и списания ГСМ, полученного по топливным смарт-картам.
Пример.
Бюджетное учреждение согласно договору с поставщиком нефтепродуктов на отпуск ГСМ по топливным картам перечислило 2730 грн. для зачисления на:— денежную топливную смарт-карту — 1950 грн.;
— литровую топливную смарт-карту — 100 л бензина А-95 по цене 7,8 грн. за литр. Согласно условиям договора приобретенный бензин находится на ответственном хранении у поставщика нефтепродуктов.
На заправку легковых автомобилей было израсходовано 300 л (в том числе 200 л приобретены по денежной смарт-карте, а 80 л — по литровой смарт-карте). Бензин израсходован в пределах норм расходов и списан на основании путевых листов.
В бухгалтерском учете эти операции будут отражены следующим образом:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма,грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Перечислена предоплата за нефтепродукты, в том числе для зачисления на денежную смарт-карту 1950 грн., на литровую смарт-карту — 100 л бензина А-95 по цене 7,8 грн. за литр (780 грн.) | 364 | 321 (323) | 2730,00 |
| Приобретение ГСМ по денежной смарт-карте | ||||
| 2 | Отражена заправка автомобиля бензином А-95 по смарт-карте. Оприходован бензин на основании путевых листов и подтверждающих чеков РРО стоимостью 1560 грн. (200 л х 7,8 грн.), в том числе НДС — 260 грн. | 235/2 | 364 | 1300,00 |
| Списана на расходы учреждения сумма НДС | 801 (802, 811) | 364 | 260,00 | |
| 3 | Списана стоимость бензина А-95 на основании путевых листов | 801 (802, 811) | 235/2 | 1300,00 |
| Приобретение ГСМ по литровой смарт-карте | ||||
| 1 | Оприходован бензин А-95 стоимостью 780 грн. (100 л х 7,8 грн.), в том числе НДС — 130 грн. | 235/3 | 364 | 650,00 |
| 2 | Списана на расходы учреждения сумма НДС | 801 (802, 811) | 364 | 130,00 |
| 3 | Отражена заправка автомобиля бензином А-95 согласно путевым листам и чекам РРО стоимостью 624 грн. (80 л х 7,8 грн.), в том числе НДС — 104 грн. | 235/2 | 235/3 | 520,00 |
| 4 | Списана стоимость бензина А-95 на основании путевых листов | 801 (802, 811) | 235/2 | 520,00 |
Заметим, что материальные ценности, принятые (сданные) на ответственное хранение, подлежат инвентаризации в соответствии с
Инструкцией по инвентаризации материальных ценностей, расчетов и других статей баланса бюджетных учреждений, утвержденной приказом Главного управления Госказначейства от 30.10.98 г. № 90 (далее — Инструкция № 90). Инвентаризация таких материальных ценностей проводится в сроки, предусмотренные для материальных ценностей, принадлежащих учреждению. Для оформления результатов инвентаризации применяется Инвентаризационная опись материальных ценностей, принятых (сданных) на ответственное хранение (приложение 11 к Инструкции № 90). При инвентаризации материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, записи в описи осуществляются инвентаризационной комиссией на основании проверки и пересчета ценностей в натуре. Материальные ценности, находящиеся на складах других учреждений (организаций), записываются в опись на основании подтверждающих документов о передаче на ответственное хранение.Поскольку
Инструкцией № 90 не предусмотрено требование о проведении проверки и пересчета ценностей, переданных на хранение, Госказначейство в письме от 20.02.2007 г. № 3.4-04/575-2209 (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2007, № 12) отмечало, что материальные ценности, которые находятся на договорной основе за пределами бюджетного учреждения, проверять в натуре нецелесообразно.В этом случае имеет смысл в
договоре ответственного хранения предусмотреть, что перед проведением годовой инвентаризации учреждение (организация) будет информировать бюджетное учреждение о времени ее проведения с целью обеспечения участия в инвентаризации членов комиссии собственника. Такой подход позволит обеспечить сохранность государственного имущества и достоверность данных бухгалтерского учета.В заключение напомним, что в соответствии с Инструкцией по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденной приказом Госказначейства от 25.11.2008 г. № 495, расходы на приобретение горюче-смазочных материалов для всех видов транспортных средств (в том числе для транспортных средств специального назначения) осуществляются по КЭКР 1131 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь, в том числе мягкий инвентарь и обмундирование».
