ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ
ОБ ОБЛОЖЕНИИ НДФЛ ВЫПЛАТ ПО ЛИСТКАМ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ
Письмо от 19.01.2011 г. № 697/6/17-0715
Государственная налоговая администрация Украины, руководствуясь статьей 52 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — Кодекс), рассмотрела письмо <…> о налогообложении доходов физических лиц и сообщает.
Абзацем первым подпункта 169.4.1 пункта 169.4 статьи 169 Кодекса установлено, что налоговая социальная льгота применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата (другие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, компенсации и вознаграждения), если его размер не превышает сумму, равную размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 гривень.
Если плательщик налога получает доходы в виде
заработной платы за период ее сохранения согласно законодательству, в том числе за время отпуска или пребывания плательщика налога на больничном, то с целью определения предельной суммы дохода, дающего право на получение налоговой социальной льготы, и в других случаях их налогообложения такие доходы (их часть) относятся к соответствующим налоговым периодам их начисления (абзац третий подпункта 169.4.1 пункта 169.4 статьи 169 Кодекса).Согласно подпункту 165.1.1 пункта 165.1 статьи 165 Кодекса выплаты, связанные с временной потерей трудоспособности, включаются в состав месячного налогооблагаемого дохода плательщика налога.
В то же время абзацем вторым подпункта 169.2.3 пункта 169.2 статьи 169 Кодекса установлено, что налоговая социальная льгота не может быть применена к доходам плательщика налога иным, нежели заработная плата.
В соответствии с подпунктом 14.1.48 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса заработная плата для целей раздела IV данного Кодекса — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма согласно закону.
В соответствии с пунктом 164.6 статьи 164 Кодекса при начислении доходов в форме заработной платы база налогообложения определяется как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, страховых взносов в Накопительный фонд, а в случаях, предусмотренных законом, — обязательных страховых взносов в негосударственный пенсионный фонд, которые в соответствии с законом уплачиваются за счет заработной платы работника, а также на сумму налоговой социальной льготы при ее наличии.
Абзацем вторым статьи 2 Кодекса законов о труде Украины от 10.12.71 г. № 322-VIII установлено, что работники реализуют право на труд путем заключения трудового договора о работе на предприятии, в учреждении, организации или с физическим лицом. Работники имеют право, в частности, на материальное обеспечение в порядке социального страхования в случае болезни, полной или частичной потери трудоспособности.
Пунктом 1 статьи 35 Закона Украины от 18.01.2001 г. № 2240-III «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными погребением» (далее — Закон № 2240) установлено, что пособие по временной нетрудоспособности предоставляется застрахованному лицу в форме материального обеспечения, которое полностью или частично компенсирует потерю заработной платы (дохода), в случае наступления у него одного из страховых случаев, определенных указанной статьей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 35 Закона № 2240 пособие по временной нетрудоспособности в результате заболевания или травмы, не связанной с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием, выплачивается Фондом застрахованным лицам начиная с шестого дня нетрудоспособности за весь период до восстановления трудоспособности или до установления медико-социальной экспертной комиссией инвалидности (установления другой группы, подтверждения ранее установленной группы инвалидности), независимо от увольнения застрахованного лица в период потери трудоспособности в порядке и размерах, установленных законодательством.
Оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности в результате заболевания или травмы, не связанной с несчастным случаем на производстве, осуществляется за счет средств работодателя в порядке, установленном постановлением Кабинета Министров Украины от 06.05.2001 г. № 439.
Учитывая приведенное,
выплаты по листкам нетрудоспособности (оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности за счет средств работодателя и пособие по временной нетрудоспособности) с целью обложения налогом на доходы физических лиц приравниваются к заработной плате и учитываются при определении предельной суммы дохода, дающего право на получение налоговой социальной льготы. Указанные суммы включаются в состав месячного налогооблагаемого дохода плательщика налога и облагаются налогом с учетом норм пункта 164.6 статьи 164 Кодекса.
Заместитель Председателя А. Любченко
КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ
БОЛЬНИЧНЫЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБЛОЖЕНИЯ НДФЛ приравниваются к зарплатЕ
Абзацем 1 п.п. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI
(далее — НКУ) установлено, что налоговая социальная льгота (далее — НСЛ) применяется к доходу, начисленному плательщику налога в течение отчетного налогового месяца в виде заработной платы (других приравненных к ней в соответствии с законодательством выплат, компенсаций и вознаграждений), если его размер не превышает прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 грн. (в 2011 году — 1320 грн.).В соответствии с
п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 НКУ заработная плата — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма. НСЛ не может быть применена к доходам, отличным от заработной платы (абз. 2 п.п. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 НКУ).Однако в соответствии с
Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5, выплаты по больничным листам не входят в фонд оплаты труда (не являются основной или дополнительной зарплатой, другими поощрительными и компенсационными выплатами).В связи с этим возник вопрос: после вступления в силу
НКУ приравниваются ли выплаты по больничным листам в целях обложения НДФЛ к заработной плате?Ответ на этот вопрос предоставлен в комментируемом
письме. В нем специалисты ГНАУ подчеркнули: для целей обложения НДФЛ выплаты по больничным листам (первые пять дней временной нетрудоспособности, оплачиваемые за счет работодателя, и пособие по временной нетрудоспособности) приравниваются к заработной плате.Заметим, что такой вывод косвенно следует из положений
абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ, где сказано, что с целью налогообложения, а также определения предельного размера дохода, дающего право на НСЛ, доходы в виде зарплаты за период ее сохранения, в том числе больничные и отпускные, приходящиеся на несколько месяцев, распределяются по месяцам, за которые они начислены.Кроме того, обосновывая свой ответ, ГНАУ ссылается на другие нормативные документы, в частности на нормы
Кодекса законов о труде Украины от 10.12.71 г. и Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными погребением» от 18.01.2001 г. № 2240-III.Таким образом, как и прежде, при определении права работника на НСЛ следует исходить из того, что больничные для целей
НКУ приравниваются к заработной плате. Пример. Работнику в феврале 2011 года начислены только больничные в размере 1000 грн. Следовательно, он имеет право на применение общей НСЛ к доходу за февраль 2011 года, поскольку он не превышает 1320 грн.В предыдущих номерах нашей газеты мы уже обращали внимание на особенности предоставления НСЛ, установленные
НКУ (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2011, № 3). Дополним комментарий и укажем главные изменения в предоставлении НСЛ, связанные со вступлением в силу НКУ:1.
НСЛ можно предоставлять в месяце увольнения работника (п.п. 169.3.4 НКУ).2.
НСЛ можно применять к зарплате работника, который одновременно является частным предпринимателем, занимается независимой профессиональной деятельностью (п.п. 169.2.3 НКУ).3. Повышенная НСЛ в размере 150 % от общей (в 2011 году — 705,75 грн.) теперь предоставляется
также и участникам боевых действий на территории других стран в период после Второй мировой войны (в частности, в Афганистане). А если такие лица являются инвалидами І или ІІ группы, то им предоставляется НСЛ в максимальном размере (в 2011 году — 941 грн.).4.
Вдовы (вдовцы) теперь имеют право на НСЛ только при наличии у них детей в возрасте до 18 лет (в расчете на каждого ребенка).Отдельно остановимся на изменениях, связанных с предоставлением НСЛ лицам, имеющим детей.
Во-первых, при предоставлении НСЛ «на детей» дополнительная НСЛ «на себя» теперь не предоставляется
. Единственное исключение — наличие двоих и более детей до 18 лет, один из которых инвалид. В таком случае НСЛ, предоставленная на основании п.п. «б» п.п. 169.1.3 НКУ, прибавляется к обычной НСЛ согласно п.п. 169.1.2 НКУ (см. консультацию специалиста ГНАУ в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2011, № 6).Размеры НСЛ «на детей», применяющиеся с 1 января 2011 года, приведем в таблице.
| Категория налогоплательщика | Расчет размера НСЛ | Размер НСЛ, грн. |
| Лицо, содержащее двоих и более детей в возрасте до 18 лет (п.п. 169.1.2 НКУ) | 941,00 х 50 % х 100 % х количество детей в возрасте до 18 лет | 470,50 — в расчете на каждого ребенка в возрасте до 18 лет |
| Одинокая мать (отец), вдова (вдовец) или опекун, попечитель, имеющие ребенка (детей) до 18 лет* (п.п. «а» п.п. 169.1.3 НКУ) | 941,00 х 50 % х 150 % х количество детей в возрасте до 18 лет | 705,75 — в расчете на каждого ребенка в возрасте до 18 лет |
| *Для целей применения НСЛ под одинокой матерью (отцом) или опекуном, попечителем понимаются лица, которые на момент применения работодателем льготы, определенной п.п. «а» п.п. 169.1.3 НКУ, имеют ребенка (детей) в возрасте до 18 лет, не находясь в браке, зарегистрированном согласно закону. | ||
| Лицо, содержащие ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет (п.п. б» п.п. 169.1.3 НКУ) | 941 х 50 % х 150 % х количество детей в возрасте до 18 лет | 705,75 — в расчете на каждого ребенка в возрасте до 18 лет |
Указанные в таблице категории налогоплательщиков имеют право на НСЛ только при условии, что их зарплата не превышает предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ.
Во-вторых, при предоставлении льготы «на детей» предельный доход рассчитывается кратно количеству детей теперь только в одном случае: если НСЛ предоставляется на основании
п.п. 169.1.2 НКУ (лицам, содержащим двоих и более детей в возрасте до 18 лет). При этом в заявлении плательщик должен указать, что его супруг (супруга) не пользуется правом увеличения дохода кратно количеству детей. Обращаем внимание: для второго родителя (опекуна, попечителя) предельный размер заработной платы для получения НСЛ определяется по общему правилу.Несмотря на то что предельный размер дохода, дающего право на получение НСЛ для родителей, содержащих двоих и более детей в возрасте до 18 лет, определяется по-разному, право на получение НСЛ в расчете на каждого ребенка в возрасте до 18 лет сохраняется у обоих родителей.
Пример.
Родители двоих детей в возрасте до 18 лет являются мужем и женой и работают в одном учреждении. В феврале 2011 года размер их заработной платы составил:— у мужа — 2700,00 грн.;
— у жены — 941,00 грн.
В январе 2011 года ими обновлены заявления о предоставлении НСЛ и поданы подтверждающие документы на право применения к их зарплате НСЛ в размере 100 % от общей на основании п.п. 169.1.2 НКУ (лицо, содержащее двоих и более детей в возрасте до 18 лет).
Правом на увеличение предельного размера дохода кратно количеству детей воспользовался муж.
Оба родителя имеют право на применение НСЛ в размере 100 % на
каждого ребенка в возрасте до 18 лет на основании п.п. 169.1.2 НКУ (470,50 грн.), поскольку:— предельный размер дохода
мужа для определения права на получения НСЛ «на детей» не превышает 2640,00 грн. (1320,00 грн. х 2);— предельный размер дохода
жены для определения права на применение льготы «на детей» не превышает 1320,00 грн., так как правом на увеличение предельного размера дохода кратно количеству детей воспользовался ее муж согласно заявлению.Поскольку зарплата мужа и жены не превышает соответствующего предельного размера, то к их зарплате применяется НСЛ (470,50 грн.) на каждого ребенка в возрасте до 18 лет.
Размер НСЛ, которая должна быть применена к заработной плате каждого из родителей, составляет 941 грн. (470,50
х 2).Обратите внимание: при наличии права на НСЛ по другим основаниям (например, как одинокая мать согласно
п.п. «а» п.п. 169.1.3 НКУ) предельный размер дохода составляет в 2011 году 1320 грн. (без права увеличения кратно количеству детей).
