ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЩОДО ОПОДАТКУВАННЯ ПДФО ВИПЛАТ ЗА ЛИСТКАМИ НЕПРАЦЕЗДАТНОСТІ
Лист від 19.01.2011 р. № 697/6/17-0715
Державна податкова адміністрація України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — Кодекс), розглянула лист <…> щодо оподаткування доходів фізичних осіб і повідомляє.
Абзацом першим підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 Кодексу встановлено, що податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та винагороди), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 гривень.
Якщо платник податку отримує доходи у вигляді
заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі за час відпустки або перебування платника податку на лікарняному, то з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, та в інших випадках їх оподаткування, такі доходи (їх частина) відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування (абзац третій підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 Кодексу).Згідно з підпунктом 165.1.1 пункту 165.1 статті 165 Кодексу виплати, пов’язані з тимчасовою втратою працездатності, включаються до складу місячного оподатковуваного доходу платника податку.
Водночас абзацом другим підпункту 169.2.3 пункту 169.2 статті 169 Кодексу встановлено, що податкова соціальна пільга не може бути застосована до доходів платника податку, інших ніж заробітна плата.
Відповідно до підпункту 14.1.48 пункту 14.1 статті 14 Кодексу заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу — основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Згідно з пунктом 164.6 статті 164 Кодексу під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, — обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності.
Абзацом другим статті 2 Кодексу законів про працю України від 10.12.71 р. № 322-VIII встановлено, що працівники реалізують право на працю шляхом укладення трудового договору про роботу на підприємстві, в установі, організації або з фізичною особою. Працівники мають право, зокрема, на матеріальне забезпечення в порядку соціального страхування у разі хвороби, повної або часткової втрати працездатності.
Пунктом 1 статті 35 Закону України від 18.01.2001 р. № 2240-III «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням» (далі — Закон № 2240) встановлено, що допомога по тимчасовій непрацездатності надається застрахованій особі у формі матеріального забезпечення, яке повністю або частково компенсує втрату заробітної плати (доходу), у разі настання в неї одного зі страхових випадків, визначених указаною статтею.
Відповідно до пункту 2 статті 35 Закону № 2240 допомога по тимчасовій непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві та професійним захворюванням, виплачується Фондом застрахованим особам починаючи з шостого дня непрацездатності за весь період до відновлення працездатності або до встановлення медико-соціальною експертною комісією інвалідності (встановлення іншої групи, підтвердження раніше встановленої групи інвалідності), незалежно від звільнення застрахованої особи в період втрати працездатності у порядку та розмірах, встановлених законодавством.
Оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві, здійснюється за рахунок коштів роботодавця у порядку, встановленому постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 р. № 439.
Враховуючи наведене,
виплати по листках непрацездатності (оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця та допомога по тимчасовій непрацездатності) з метою оподаткування податком на доходи фізичних осіб прирівнюються до заробітної плати і враховуються при визначенні граничної суми доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги. Вказані суми включаються до складу місячного оподатковуваного доходу платника податку і оподатковуються з врахуванням норм пункту 164.6 статті 164 Кодексу.
Заступник Голови О. Любченко
КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ
ЛІКАРНЯНІ ДЛЯ ЦІЛЕЙ ОБКЛАДЕННЯ ПДФО ПРИРІВНЮЮТЬСЯ ДО ЗАРПЛАТИ
Абзацом першим п.п. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI
(далі — ПКУ) установлено, що податкова соціальна пільга (далі — ПСП) застосовується до доходу, нарахованого платнику податку протягом звітного податкового місяця у вигляді заробітної плати (інших прирівняних до неї відповідно до законодавства виплат, компенсацій та винагород), якщо її розмір не перевищує прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 1 січня звітного року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. (у 2011 році — 1320 грн.).Відповідно до
п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 ПКУ заробітна плата — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму. ПСП не може бути застосована до доходів, відмінних від заробітної плати (абз. 2 п.п. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 ПКУ).Проте, відповідно до
Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5, виплати за листками непрацездатності не належать до фонду оплати праці (не є основною або додатковою зарплатою, іншими заохочувальними та компенсаційними виплатами).У зв’язку з цим виникло запитання:
чи прирівнюються виплати за листками непрацездатності в цілях обкладення ПДФО до заробітної плати після набуття чинності ПКУ?Відповідь на це запитання надана в
листі, що коментується. У ньому фахівці ДПАУ підкреслили: для цілей обкладення ПДФО виплати за листками непрацездатності (перші п’ять днів тимчасової непрацездатності, що оплачуються за рахунок роботодавця, та допомога по тимчасовій непрацездатності) прирівнюються до заробітної плати.Зауважимо, що такий висновок непрямо випливає з положень
абз. 3 п.п. 169.4.1 ПКУ, де зазначено: з метою оподаткування, а також з метою визначення граничного розміру доходу, що дає право на ПСП, доходи у вигляді зарплати за період її збереження, у тому числі лікарняні та відпускні, що припадають на декілька місяців, розподіляються за місяцями, за які вони нараховані.Крім того, обґрунтовуючи свою відповідь, ДПАУ посилається на інші нормативні документи, зокрема на норми
Кодексу законів про працю України від 10.12.71 р. та Закону України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням» від 18.01.2001 р. № 2240-III.Таким чином, як і раніше, при визначенні права працівника на ПСП слід виходити з того, що лікарняні для цілей
ПКУ прирівнюються до заробітної плати.Приклад
. Працівнику в лютому 2011 року нараховано тільки лікарняні в розмірі 1000 грн. Отже, він має право на застосування загальної ПСП до доходу за лютий 2011 року, оскільки він не перевищує 1320 грн.У попередніх номерах нашої газети ми вже звертали увагу на особливості надання ПСП, установлені
ПКУ (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 3). Доповнимо коментар та вкажемо головні зміни в наданні ПСП, пов’язані з набуттям чинності ПКУ:1.
ПСП можна надавати в місяці звільнення працівника (п.п. 169.3.4 ПКУ).2.
ПСП можна застосовувати до зарплати працівника, який одночасно є приватним підприємцем, займається незалежною професійною діяльністю (п.п. 169.2.3 ПКУ).3. Підвищена ПСП у розмірі 150 % від загальної (у 2011 році — 705,75 грн.) тепер надається
також і учасникам бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни (зокрема в Афганістані). А якщо такі особи є інвалідами І або ІІ групи, то їм надається ПСП у максимальному розмірі (у 2011 році — 941 грн.).4.
Удови (вдівці) тепер мають право на ПСП тільки за наявності в них дітей віком до 18 років (у розрахунку на кожну дитину).Окремо зупинимося на змінах, пов’язаних з наданням ПСП особам, які мають дітей.
По-перше, при наданні ПСП «на дітей» додаткова ПСП «на себе» тепер не надається
. Єдиний виняток — наявність двох і більше дітей до 18 років, з яких одна дитина є інвалідом. У такому разі ПСП, надана на підставі п.п. «б» п.п. 169.1.3 ПКУ додається до звичайної ПСП згідно з п.п. 169.1.2 ПКУ (див. консультацію фахівця ДПАУ в газеті «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 6).Розміри ПСП «на дітей», що застосовуються з 1 січня 2011 року, наведемо в таблиці.
| Категорія платника податків | Розрахунок розміру ПСП | Розмір ПСП, грн. |
| Особа, яка утримує двох і більше дітей віком до 18 років (п.п. 169.1.2 ПКУ) | 941,00 х 50 % х 100 % х х кількість дітей віком до 18 років | 470,50 — у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років |
| Одинока мати (батько), удова (вдівець) або опікун, піклувальник, які мають дитину (дітей) до 18 років* (п.п. «а» п.п. 169.1.3 ПКУ) | 941,00 х 50 % х 150 % хх кількість дітей віком до 18 років | 705,75 — у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років |
| * Для цілей застосування ПСП під одинокою матір’ю (батьком) або опікуном, піклувальником розуміються особи, які на момент застосування роботодавцем пільги, визначеної п.п. «а» п.п. 169.1.3 ПКУ, мають дитину (дітей) віком до 18 років, не перебуваючи у шлюбі, зареєстрованому згідно із законом. | ||
| Особи, які утримують дитину-інваліда віком до 18 років (п.п. «б» п.п. 169.1.3 ПКУ) | 941 х 50 % х 150 % хх кількість дітей віком до 18 років | 705,75 — у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років |
Зазначені в таблиці категорії платників податків мають право на ПСП тільки за умови, що їх зарплата не перевищує граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП.
По-друге, при наданні пільги «на дітей» граничний дохід розраховується кратно кількості дітей тепер тільки в одному випадку — якщо ПСП надається на підставі
п.п. 169.1.2 ПКУ (особам, які утримують двох і більше дітей віком до 18 років). При цьому в заяві платник повинен вказати, що його чоловік (дружина) не користується правом збільшення доходу кратно кількості дітей. Звертаємо увагу: для другого з батьків (опікуна, піклувальника) граничний розмір заробітної плати для отримання ПСП визначається за загальним правилом.Незважаючи на те що граничний розмір доходу, який дає право на отримання ПСП, для батьків, що утримують двох і більше дітей віком до 18 років, визначається по-різному, право на отримання ПСП у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років зберігається в обох батьків.
Приклад.
Батьки двох дітей віком до 18 років є чоловіком і дружиною та працюють в одній установі. У лютому 2011 року розмір їх заробітної плати становив:— у чоловіка — 2700,00 грн.;
— у дружини — 941,00 грн.
У січні 2011 року ними оновлено заяви про надання ПСП та подано підтверджуючі документи на право застосування до їх зарплати ПСП у розмірі 100 % від загальної на підставі п.п. 169.1.2 ПКУ (особа, яка утримує двох і більше дітей віком до 18 років).
Правом на збільшення граничного розміру доходу кратно кількості дітей скористався чоловік.
Обидва з батьків мають право на застосування ПСП у розмірі 100 % на кожну дитину віком до 18 років на підставі п.п. 169.1.2 ПКУ (470,50 грн.), оскільки:
— граничний розмір доходу
чоловіка для визначення права на отримання ПСП «на дітей» не перевищує 2640,00 грн. (1320,00 грн. х 2);— граничний розмір доходу
дружини для визначення права на застосування пільги «на дітей» не перевищує 1320,00 грн., оскільки правом на збільшення граничного розміру доходу кратно кількості дітей скористався її чоловік згідно із заявою.Оскільки зарплата чоловіка і дружини не перевищує відповідного граничного розміру, то до їх зарплати застосовується ПСП (470,50 грн.) на кожну дитину віком до 18 років.
Розмір ПСП, яку має бути застосовано до заробітної плати кожного з батьків, становить 941 грн. (470,50
х 2).Зверніть увагу: за наявності права на ПСП за іншими підставами (наприклад, як одинока мати згідно з п.п. «а» п.п. 169.1.3 ПКУ) граничний розмір доходу становить у 2011 році 1320 грн. (без права збільшення кратно кількості дітей).
