ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ
О ПРОВЕДЕНИИ ПЕРЕРАСЧЕТА НДФЛ
Письмо от 25.10.2011 г. № 4233/6/17-1115
Государственная налоговая служба Украины согласно ст. 52 Налогового кодекса Украины рассмотрела <…> запрос и сообщает.
Подпунктом 169.4.2 п. 169.4 ст. 169 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) с учетом норм Закона Украины № 3609-VI от 07.07.2011 г. (далее — Закон) установлено, что работодатель (налоговый агент) плательщика налога обязан осуществить, в том числе по месту применения налоговой социальной льготы, с учетом положений абзаца третьего п. 167.1 ст. 167 этого Кодекса, перерасчет суммы доходов, начисленных такому плательщику налога в виде заработной платы, а также суммы предоставленной налоговой социальной льготы:
а) по результатам каждого отчетного налогового года при начислении заработной платы за последний месяц отчетного года;
б) при проведении расчета за последний месяц применения налоговой социальной льготы в случае изменения места ее применения по самостоятельному решению плательщика налога или в случаях, определенных п.п. 169.2.3 п. 169.2 этой статьи;
в) при проведении окончательного расчета с плательщиком налога, который прекращает трудовые отношения с таким работодателем.
Кроме того, работодатель и/или налоговый агент имеет право осуществлять перерасчет сумм начисленных доходов, удержанного налога за любой период и в любых случаях для определения правильности налогообложения, независимо от того, имеет ли плательщик налога право на применение налоговой социальной льготы (п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодекса).
Если в результате осуществленного перерасчета возникает недоимка удержанного налога, то сумма такой недоимки взыскивается работодателем за счет суммы любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц, а в случае недостаточности суммы такого дохода — за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев, до полного погашения суммы такой недоимки (п.п. 169.3.4 Кодекса).
Если в результате проведения окончательного расчета с плательщиком налога, прекращающим трудовые отношения с работодателем, возникает сумма недоимки, превышающая сумму налогооблагаемого дохода плательщика налога за последний отчетный период, то непогашенная часть такой недоимки включается в состав налогового обязательства плательщика налога по результатам отчетного налогового года и уплачивается самим плательщиком (п.п. 169.4.4 Кодекса).
Если плательщик налога увольняется с места работы, то налоговая социальная льгота предоставляется с учетом последнего месячного налогового периода, в котором он был уволен (п.п. 169.3.4 Кодекса).
Поскольку согласно п. 163.1 ст. 163 Кодекса объектом налогообложения плательщика налога (как резидента, так и нерезидента) являются, в частности, общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, который состоит из суммы налогооблагаемых доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) в течение такого отчетного налогового месяца, то целью проведения такого перерасчета является обеспечение выполнения определенного Кодексом условия относительно ограничения предельного размера заработной платы отчетного налогового месяца, дающего право плательщику налога на применение налоговой социальной льготы, и проверки (уточнения) наличия оснований у плательщика налога для применения налоговой социальной льготы, и, как следствие — уточнение правильности начисления налога на доходы физических лиц за каждый отдельный налоговый период (месяц).
Перерасчет, в том числе при увольнении, заключается, в частности, в уточнении (перепроверке) сумм начисленных плательщику налога в течение определенного календарного периода доходов в виде заработной платы отдельно за каждый месяц такого периода и предоставленных налоговых социальных льгот.
Вместе с тем в соответствии с п.п. «є» п. 176.1 ст. 176, ст. 177 и 178 Кодекса плательщики налога обязаны подавать налоговую декларацию по результатам отчетного года в сроки, предусмотренные для плательщиков налога на доходы физических лиц, если в течение календарного года доход, облагаемый налогом по ставкам, установленным п. 167.1 ст. 167 этого Кодекса, выплачивается плательщику налога двумя или более налоговыми агентами, и при этом общая сумма такого дохода за любой календарный месяц превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года.
Плательщики налога, которые подают налоговые декларации за налоговый (отчетный) год согласно п.п. «є» п. 176.1 ст. 176, ст. 177 и 178 этого раздела, применяют ставку налога 17 процентов к части среднемесячного годового налогооблагаемого дохода, превышающей десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года. Размер среднемесячного годового налогооблагаемого дохода рассчитывается как сумма общих месячных налогооблагаемых доходов, деленная на количество календарных месяцев, в течение которых плательщиком налога были получены такие доходы в налоговом (отчетном) году, за который осуществляется декларирование.
Заместитель Председателя С. Лекарь
КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ
При начислении зарплаты за декабрь 2011 года
не забудьте провести перерасчет ндфл
Проведение перерасчета сумм доходов, начисленных налогоплательщику в виде заработной платы, а также сумм предоставленных налоговых социальных льгот (далее — НСЛ) по итогам налогового отчетного года, для бухгалтера дело привычное. Однако по итогам 2011 года перерасчет будет проводиться по правилам, установленным
Налоговым кодексом Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ).В связи с этим ГНСУ в комментируемом
письме остановилась на основных правилах проведения такого перерасчета. Кроме того, на с. 19 этого номера приведены ответы, размещенные в Единой базе налоговых знаний, касающиеся проведения перерасчета.С учетом таких разъяснений обратим внимание на особенности проведения годового перерасчета.
Согласно
п.п. 169.4.2 НКУ по результатам каждого отчетного налогового года работодатель обязан осуществить, в том числе по месту применения НСЛ, с учетом абз. 3 п. 167.1 НКУ, перерасчет суммы доходов, начисленных в виде зарплаты, а также сумм предоставленных НСЛ. Предусматривается, что такой перерасчет проводится во время начисления зарплаты за последний месяц отчетного года.Таким образом, перерасчет по результатам 2011 года следует осуществить при начислении работникам зарплаты
за декабрь 2011 года. Следовательно, результаты перерасчета отразятся в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за IV квартал 2011 года.Обратите внимание: перерасчет касается
всех работников, в том числе:—
тех, к зарплате которых НСЛ не применялась. Алгоритм проведения перерасчета по отношению к таким работникам разъяснен специалистами ГНСУ в Единой базе налоговых знаний (см. с. 19 этого номера);—
совместителей, если в данном учреждении они реализуют свое право на НСЛ.Работникам, которые в течение 2011 года
уволились, перерасчет осуществлять не нужно. Согласно п.п. 169.4.2 НКУ при увольнении работника перерасчет осуществляется в месяце увольнения при проведении окончательного расчета.
Суть перерасчета
Как отметила ГНСУ в комментируемом
письме, перерасчет заключается в уточнении (проверке) сумм начисленных плательщику налога в течение определенного календарного периода доходов в виде заработной платы отдельно за каждый месяц такого периода и предоставленных НСЛ.Перерасчету подлежат доходы, являющиеся
заработной платой в понимании НКУ. Согласно п.п. 14.1.48 НКУ заработная плата — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма. Это выплаты, входящие в фонд оплаты труда согласно Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5 (далее — Инструкция № 5).Также к заработной плате приравниваются
пособие по временной нетрудоспособности и оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности за счет средств работодателя (абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ) несмотря на то, что такие выплаты не входят в фонд оплаты труда согласно Инструкции № 5.Возможные причины перерасчета следующие:
1
. В течение 2011 года имели место «переходящие» отпускные или больничные. С целью перерасчета суммы, переходящие из одного отчетного месяца в другой (их части) относятся к соответствующим периодам их начисления. На это обратили внимание специалисты ГНСУ в консультации, размещенной на сайте ГНСУ в Единой базе налоговых знаний (см. с. 19 этого номера).Например,
работнику в сентябре 2011 года были начислены «переходящие» больничные за август — сентябрь 2011 года. При проведении перерасчета сумма больничных за дни августа условно прибавляется к зарплате августа для определения права работника на НСЛ в августе 2011 года. Если после такого прибавления работник теряет право на применение НСЛ, то работодатель должен пересчитать налог на доходы физлиц (далее — НДФЛ) за август 2011 года. При этом требует пересмотра и право работника на НСЛ в сентябре 2011 года, поскольку зарплата за этот месяц для целей применения НСЛ уменьшается на сумму августовских больничных.2
. В течение 2011 года допущена ошибка в удержании НДФЛ и применении НСЛ (ошибочно не предоставлена НСЛ в месяце приема на работу; неучтено заявление о применении НСЛ; НСЛ предоставлялась работнику, который уже утратил право на ее применение, и т. д.)Если такая ошибка не исправлена в течение года, то она исправляется при проведении годового перерасчета.
Размеры НСЛ, применяющиеся в 2011 году, и предельные размеры заработной платы, дающие право на применение НСЛ в 2011 году, в зависимости от вида НСЛ, на которую имеет право налогоплательщик, приведем в таблице:
| Вид НСЛ (норма НКУ) | Размер НСЛ в 2011 году, грн. | Предельный размер зарплаты, дающий право на применение НСЛ в 2011 году, грн. |
| Обычная НСЛ | 470,50 | 1320,00 |
| Обычная НСЛ на детей | 470,50 х количество детей в возрасте | Для одного из родителей — |
| Повышенная НСЛ на детей | 705,75 х количество детей в возрасте | С 01.01.2011 г. по 05.08.2011 г. — 1320,00. |
| Повышенная НСЛ | 705,75 | 1320,00 |
| Максимальная НСЛ | 941,00 | 1320,00 |
| * Напомним, что 06.08.2011 г. вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI, которым внесены изменения в раздел IV НКУ, касающийся предоставления НСЛ (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2011, № 32, с. 19). | ||
Перечень документов, которые налогоплательщик должен предоставить для применения к его заработной плате НСЛ, установлен
Порядком предоставления документов для применения налоговой социальной льготы, утвержденным постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1227.3.
В течение 2011 года проводились начисления сумм индексаций «задним числом» или доначислялись зарплатные выплаты за один или несколько предыдущих месяцев. Если в 2011 году проводились начисления и выплата сумм за предыдущие месяцы, то такие доначисления при проведении годового перерасчета следует отнести к соответствующим месяцам, за которые осуществляются доначисления.Алгоритм проведения перерасчета заработной платы работников подробно описан специалистами ГНСУ в ответе, размещенном в Единой базе налоговых знаний (см. с. 19 этого номера).
Результаты перерасчета
Если годовая расчетная сумма налога превышает фактически удержанную сумму налога за год, т. е. имеет место
недоплата НДФЛ, необходимо доначислить налог. Сумма недоплаты удерживается за счет любого налогооблагаемого дохода после его налогообложения за соответствующий месяц (при годовом перерасчете — это декабрь), а в случае недостаточности суммы такого дохода — за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев, до полного погашения суммы недоплаты.Если годовая расчетная сумма налога меньше фактически удержанной суммы налога за год, то на
сумму переплаты уменьшается сумма начисленного налогового обязательства плательщика налога за соответствующий месяц (при годовом перерасчете — это декабрь), а при недостаточности такой суммы — сумма налоговых обязательств следующих налоговых периодов (месяцев), до полного возврата суммы такой переплаты.В бухучете
результаты перерасчета отражаются записями:Дт 661 — Кт 641/НДФЛ / «Перерасчет»
— если с работника необходимо доудержать налог на доходы;Дт 661 — Кт 641/НДФЛ / «Перерасчет»
методом «красное сторно» — если работнику необходимо вернуть излишне удержанную с него сумму налога.В
Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за IV квартал 2011 года следует:— на сумму выявленной недоплаты по налогу на доходы увеличить показатели граф 4 и 4а;
— на сумму излишне удержанного налога на доходы уменьшить показатели граф 4 и 4а. Если суммы налога недостаточно для полного возврата плательщику, то в графах 4 и 4а ставятся нули, а непогашенный остаток переносится в счет уменьшения будущих налоговых обязательств.
Соответственно зарплата, подлежащая выплате на руки работнику, либо уменьшается (если налог доудерживается с работника), либо увеличивается (если работнику возвращается излишне удержанная сумма налога) на полученный результат перерасчета.
В завершение заметим, что НКУ не обязывает работодателя составлять какой-либо документ, подтверждающий проведение перерасчета.
