ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
Щодо проведення перерахунку ПДФО
Лист від 25.10.2011 р. № 4233/6/17-1115
Державна податкова служба України згідно зі ст. 52 Податкового кодексу України розглянула <…> запит і повідомляє.
Підпунктом 169.4.2 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) з урахуванням норм Закону України від 07.07.2011 р. № 3609-VI (далі — Закон) встановлено, що роботодавець (податковий агент) платника податку зобов’язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, з урахуванням положень абзацу третього п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу, перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги:
а) за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;
б) під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених п.п. 169.2.3 п. 169.2 цієї статті;
в) під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.
Крім того, роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги (п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу).
Якщо внаслідок здійсненого перерахунку виникає недоплата утриманого податку, то сума такої недоплати стягується роботодавцем за рахунок суми будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) за відповідний місяць, а в разі недостатності суми такого доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців, до повного погашення суми такої недоплати (п.п. 169.3.4 Кодексу).
Якщо внаслідок проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з роботодавцем, виникає сума недоплати, що перевищує суму оподатковуваного доходу платника податку за останній звітний період, то непогашена частина такої недоплати включається до складу податкового зобов’язання платника податку за наслідками звітного податкового року та сплачується самим платником (п.п. 169.4.4 Кодексу).
Якщо платник податку звільняється з
місця роботи, то податкова соціальна пільга надається з урахуванням останнього місячного податкового періоду, в якому він був звільнений (п.п. 169.3.4 Кодексу).Оскільки згідно з п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування платника податку (як резидента, так і нерезидента) є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, який складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця, то метою проведення таких перерахунків є забезпечення виконання визначеної Кодексом умови щодо обмеження граничного розміру заробітної плати звітного податкового місяця, який дає право платнику податку на застосування податкової соціальної пільги, та перевірки (уточнення) наявності підстав у платника податку для застосування податкової соціальної пільги, та, як наслідок, — уточнення правильності нарахування податку на доходи фізичних осіб за кожний окремий податковий період (місяць).
Перерахунок, у т. ч. при звільненні, полягає, зокрема, в уточненні (перепровірці) сум нарахованих платнику податку протягом певного календарного періоду доходів у вигляді заробітної плати окремо за кожний місяць такого періоду та наданих податкових соціальних пільг.
Разом з тим відповідно до п.п. «є» п. 176.1 ст. 176, ст. 177 і 178 Кодексу платники податку зобов’язані подавати податкову декларацію за результатами звітного року у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб, якщо протягом календарного року дохід, що оподатковується за ставками, встановленими п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу, виплачується платнику податку двома або більше податковими агентами, і при цьому загальна сума такого доходу за будь-який календарний місяць перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року.
Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з п.п. «є» п. 176.1 ст. 176, ст. 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.
Заступник Голови С. Лекарь
КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ
ПРИ НАРАХУВАННІ ЗАРПЛАТИ ЗА ГРУДЕНЬ 2011 РОКУ
НЕ ЗАБУДЬТЕ ПРОВЕСТИ ПЕРЕРАХУНОК ПДФО
Проведення перерахунку сум доходів, нарахованих платнику податків у вигляді заробітної плати, а також сум наданих податкових соціальних пільг (далі — ПСП) за підсумками податкового звітного року — для бухгалтера звична справа. Однак за підсумками 2011 року перерахунок проводитиметься за правилами, установленими
Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ).У зв’язку з цим ДПСУ в
листі, що коментується, зупинилася на основних правилах проведення такого перерахунку. Крім того, на с. 19 цього номера наведено відповіді, що розміщені в Єдиній базі податкових знань та стосуються проведення перерахунку.З урахуванням таких роз’яснень звернемо увагу на особливості проведення річного перерахунку.
Згідно з
п.п. 169.4.2 ПКУ за результатами кожного звітного податкового року роботодавець зобов’язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування ПСП, з урахуванням абз. 3 п. 167.1 ПКУ, перерахунок суми доходів, нарахованих у вигляді зарплати, а також сум наданих ПСП. Передбачається, що такий перерахунок провадиться під час нарахування зарплати за останній місяць звітного року.Таким чином, перерахунок за результатами 2011 року слід здійснити при нарахуванні працівникам зарплати
за грудень 2011 року. Отже, результати перерахунку відобразяться в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ за IV квартал 2011 року.Зверніть увагу: перерахунок стосується
всіх працівників, у тому числі:—
тих, до зарплати яких ПСП не застосовувалася. Алгоритм проведення перерахунку щодо таких працівників роз’яснено фахівцями ДПСУ в Єдиній базі податкових знань (див. с. 19 цього номера);—
сумісників, якщо в цій установі вони реалізують своє право на ПСП.Працівникам, які протягом 2011 року
звільнилися, перерахунок здійснювати не потрібно. Згідно з п.п. 169.4.2 ПКУ при звільненні працівника перерахунок здійснюється в місяці звільнення при проведенні остаточного розрахунку.
Суть перерахунку
Як зазначила ДПСУ в
листі, що коментується, перерахунок полягає в уточненні (перевірці) сум нарахованих платнику податку протягом певного календарного періоду доходів у вигляді заробітної плати окремо за кожний місяць такого періоду та наданих ПСП.Перерахунку підлягають доходи, що є
заробітною платою в розумінні ПКУ. Згідно з п.п. 14.1.48 ПКУ заробітна плата — це основна і додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму. Це виплати, що входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5 (далі — Інструкція № 5).Також до заробітної плати прирівнюються допомога по тимчасовій непрацездатності та оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця (
абз. 3 п.п. 169.4.1 ПКУ), незважаючи на те, що такі виплати не входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5.Можливі причини перерахунку такі:
1
. Протягом 2011 року мали місце «перехідні» відпускні або лікарняні. Із метою перерахунку суми, що переходять із одного звітного місяця до іншого (їх частини), відносяться до відповідних періодів їх нарахування. На це звернули увагу фахівці ДПСУ в консультації, розміщеній на сайті ДПСУ в Єдиній базі податкових знань (див. с. 19 цього номера).Наприклад, працівнику у вересні 2011 року було нараховано «перехідні» лікарняні за серпень — вересень 2011 року. При проведенні перерахунку сума лікарняних за дні серпня умовно додається до зарплати серпня для визначення права працівника на ПСП у серпні 2011 року. Якщо після такого збільшення працівник втрачає право на застосування ПСП, то роботодавець повинен перерахувати податок на доходи фізосіб (далі — ПДФО) за серпень 2011 року. При цьому потребує перегляду і право працівника на ПСП у вересні 2011 року, оскільки зарплата за цей місяць для цілей застосування ПСП зменшується на суму серпневих лікарняних.
2
. Протягом 2011 року допущено помилку щодо утримання ПДФО та застосування ПСП (помилково не надано ПСП у місяці прийняття на роботу; не враховано заяву про застосування ПСП; ПСП надавалася працівнику, який уже втратив право на її застосування, тощо).Якщо таку помилку не виправлено протягом року, то вона виправляється при проведенні річного перерахунку.
Розміри ПСП, що застосовуються у 2011 році, та граничні розміри заробітної плати, що дають право на застосування ПСП у 2011 році, залежно від виду ПСП, на яку має право платник податків, наведемо в таблиці.
| Вид ПСП (норма ПКУ) | Розмір ПСП у 2011 році, | Граничний розмір зарплати, що дає право на застосування ПСП у 2011 році, грн. |
| Звичайна ПСП | 470,50 | 1320,00 |
| Звичайна ПСП на дітей | 470,50 х кількість дітей віком до 18 років | Для одного з батьків — |
| Підвищена ПСП на дітей | 705,75 х кількість дітей віком до 18 років | З 01.01.2011 р. по 05.08.2011 р. — 1320,00. |
| Підвищена ПСП | 705,75 | 1320,00 |
| Максимальна ПСП | 941,00 | 1320,00 |
| * Нагадаємо, що 06.08.2011 р. набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 р. № 3609-VI, яким унесено зміни до розд. IV ПКУ, що стосується надання ПСП (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 32, с. 19). | ||
Перелік документів, які платник податків повинен надати для застосування до його заробітної плати ПСП, установлено
Порядком надання документів для застосування податкової соціальної пільги, затвердженим постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1227.3.
Протягом 2011 року проводилися нарахування сум індексації «заднім числом» або донараховувалися зарплатні виплати за один або декілька попередніх місяців. Якщо у 2011 році проводилися нарахування та виплата сум за попередні місяці, то такі донарахування при проведенні річного перерахунку слід віднести до відповідних місяців, за які здійснюються донарахування.Алгоритм проведення перерахунку заробітної плати працівників докладно описано фахівцями ДПСУ у відповіді, розміщеній в Єдиній базі податкових знань (див. с. 19 цього номера).
Результати перерахунку
Якщо річна розрахункова сума податку перевищує фактично утриману суму податку за рік, тобто має місце
недоплата ПДФО, необхідно донарахувати податок. Сума недоплати утримується за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу після його оподаткування за відповідний місяць (при річному перерахунку — це грудень), а в разі недостатності суми такого доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців, до повного погашення суми недоплати.Якщо річна розрахункова сума податку менше фактично утриманої суми податку за рік, то на
суму переплати зменшується сума нарахованого податкового зобов’язання платника податків за відповідний місяць (при річному перерахунку — це грудень), а при недостатності такої суми — сума податкових зобов’язань наступних податкових періодів (місяців), до повного повернення суми такої переплати.У бухобліку
результати перерахунку відображаються записами:Дт 661 — Кт 641/ПДФО / «Перерахунок»
— якщо з працівника необхідно доутримати податок на доходи;Дт 661 — Кт 641/ПДФО / «Перерахунок»
методом «червоне сторно» — якщо працівнику необхідно повернути надмірно утриману з нього суму податку.У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ за IV квартал 2011 року слід:
— на суму виявленої недоплати з податку на доходи збільшити показники граф 4 і 4а;
— на суму зайво утриманого податку на доходи зменшити показники граф 4 і 4а. Якщо суми податку недостатньо для повного повернення платнику, то у графах 4 і 4а зазначаються нулі, а непогашений залишок переноситься в рахунок зменшення майбутніх податкових зобов’язань.
Відповідно зарплата, що підлягає виплаті на руки працівнику, або зменшується (якщо податок доутримується з працівника), або збільшується (якщо працівнику повертається надмірно утримана сума податку) на отриманий результат перерахунку.
На завершення зауважимо, що ПКУ не зобов’язує роботодавця складати будь-який документ, що підтверджує проведення перерахунку.
